Índice

Introducción

La Contabilidad de Gestión se está configurando en los últimos años como uno de los pilares básicos en el proceso de decisiones de las organizaciones empresariales. Los procesos de transformación acaecidos en las empresas, la interrelación con el entorno económico y social, el nuevo contexto competitivo y la incorporación de nuevas tecnologías en los procesos operativos y decisionales han influido en la evolución de gestión.

Así , actualmente se están revisando los procedimientos clásicos de la contabilidad de costes, los principios de la contabilidad analítica de explotación y esta adquiriendo mayor importancia a la Contabilidad de Gestión, como respuesta a las necesidades planteadas en el seno de las organizaciones empresariales, en una triple dimensión: directiva ,mandos intermedios y operativa.

La gestión estratégica de costes

Necesidad de una Gestión estratégica de los costes

Las empresas se ven abocadas a adoptar decisiones que afectan a su posición competitiva y a su rentabilidad a largo plazo. La planificación estratégica y la adopción de decisiones requiere, entre otras informaciones, una información de costes más amplia que la proporcionada por el coste de los productos. La infor­mación de costes relacionada con: los clientes, los proveedores, y los costes aso­ciados a diferentes diseños de productos, es necesaria para respaldar o apoyar los objetivos de gestión estratégica.

Esta ampliación de la información de costes puede contribuir a satisfacer dos requerimientos: por un lado, permite incluir información acerca del entorno de las empresas, así como de las tareas o trabajos internos de las mismas. Por otra par­te, esta información debe ser prospectiva para así proporcionar una visión acerca de las futuras actividades que podría acometer la empresa. El análisis del valor vinculado con la información de costes asociada a este análisis de la cadena de va­lor, puede contribuir a satisfacer el primer requerimiento. La información de cos­tes relacionada con el análisis del ciclo de vida del producto es necesaria para sa­tisfacer el segundo requerimiento.

Uno de los signos más reveladores de la fortaleza de la posición competitiva de una empresa es su nivel de costes en relación con el de sus competidores. Las com­paraciones de costes son especialmente críticas en los mercados de productos no diferenciados donde, por lo general, domina la competencia de precios y las em­presas con menores costes tienen ventaja. Sin embargo, incluso en mercados don­de los productos están diferenciados y la competencia se basa en otros factores, además del precio las empresas deben mantener sus costes en línea con los de sus competidores, o corren el riesgo de poner en peligro su posición competitiva.

Por todo ello, es destacable que los competidores no necesariamente incurren en los mismos costes al suministrar sus productos a los usuarios finales; las dis­paridades en las estructuras de costes de empresas rivales pueden venir origina­das por diferencias como las siguientes:

a) Los precios de compra de algunos factores como: materias primas, com­ponentes, energía, y cualquier otro factor comprado a los proveedores.

b) La tecnología básica y antigüedad de las plantas y los equipos: Debido a que los competidores suelen invertir en plantas y piezas clave del equipo en momentos diversos, sus instalaciones alcanzan diferentes eficiencias tec­nológicas y distintos costes fijos. Por lo general, las instalaciones más anti­guas son menos eficientes, aunque si se pudieran construir o adquirir a me­nores costes, quizás pudieran seguir siendo razonablemente competitivas en coste con respecto a las instalaciones modernas.

c) Diferencias en los costes operativos internos debidos a las economías de es­cala relacionadas con los diferentes tamaños de las plantas, los efectos de las curvas de aprendizaje o experiencia, los distintos niveles salariales, los diferentes niveles de productividad, los diversos gastos generales adminis­trativos, las diferentes tasas de impuestos, etcétera.

d) Diferencias en las formas en que la inflación y las modificaciones en los ti­pos de cambio afectan a los competidores, como puede suceder en merca­dos globales donde los competidores tienen plantas localizadas en naciones diferentes.

e) Diferencias en costes de marketing. gastos de ventas y promoción, y en gas­tos de publicidad.

f) Diferencias en los costes de transporte de los inputs y de los outputs.

g) Diferencias en los costes de los canales de distribución (los costes y már­genes de los distribuidores, mayoristas y minoristas que llevan el producto del fabricante hasta el usuario final).

Como se ha mencionado con anterioridad para que una empresa tenga éxito competitivo sus costes deben estar en línea con los de los competidores (a ser po­sible inferiores), justificándose cierta disparidad en los costes cuando los produc­tos de las empresas competidoras son diferenciados.

Debido a las numerosas posibilidades que pueden acarrear cierta disparidad en los costes, las empresas deben analizar y comparar el estado de sus costes respec­to de los costes de sus competidores. De esta forma es como surge la gestión es­tratégica de costes, encaminada a evaluar la posición de los costes de una empre­sa, en coherencia con su estrategia y en relación con la de sus competidores.

Una visión estratégica de los costes que resulte adecuada desde un punto de vista teórico, y que resulte viable en la práctica, no sólo debe ser clara y con­sistente sino que, además, debe poder guiar el día a día de las decisiones y accio­nes de la gestión que contribuyen a la supervivencia en el largo plazo, y contribuir a maximizar los beneficios, y a. la creación de un futuro deseable para la empresa.

La gestión estratégica de costes es una noción que pretende, mediante diferen­tes procedimientos, ampliar el alcance de los informes de contabilidad y control de gestión, de forma tal que tengan cabida informaciones relativas a: tiempo de obtención o lanzamiento de un producto, niveles de implicación o de motivación del factor humano, costes de reprocesamiento o de no calidad, número y costes derivados de las interrupciones del proceso, nivel de progreso en la gestión del despilfarro. El nivel o base de información será ampliada de forma tal que abarque desde las cifras contables hasta incluir medidas y estadísticas de las variables estratégicas de éxito a largo plazo. Estas amplias miras de la actuación de la em­presa permite centrar la atención en consideraciones estratégicas, tales como: cambios en las necesidades o expectativas del cliente, eficacia a largo plazo, me­didas de calidad, etc., así como abordar cuestiones de carácter más táctico como son: niveles de eficiencia, o reducción del coste de los productos.

Todo estos análisis deben formar parte de un proceso continuo y dinámico, da­do que los escenarios competitivos evolucionan, asimismo, de forma dinámica y continua.

Definición de Gestión Estratégica de Costes

Los tres fines genéricos de la Contabilidad de Gestión son , la captación, medición y valoración dc la circulación interna, así como su racionalización y control, con el fin de suministrar a la organización información relevante para la torna de decisiones empresariales; pues bien, las tres funciones contenidas en la anterior definición: evaluación de re­sultados, adopción de decisiones, y control de las actuaciones, varían de una em­presa a otra en función de su contexto estratégico, por lo que las técnicas de aná­lisis de costes relacionadas con estas funciones no tienen la misma pertinencia para cualquier empresa. Por tanto, si se admite que la razón de ser de la Contabi­lidad de Gestión varía de forma significativa en función de la orientación estraté­gica principal de la empresa, esto significa que la forma en que se aplica la Con­tabilidad de Gestión debe, asimismo, reflejar la orientación estratégica de la empresa.

Así como diferentes organizaciones tienen distintas estrategias, también deben tener distintos sistemas de gestión de costes para apoyar sus estrategias particu­lares. Un rasgo distintivo de la contabilidad de gestión estratégica es que se centra primordialmente en el exterior, es decir, recabar información sobre el entorno de la empresa, lo que contrasta con el enfoque esencialmente interno de algunas téc­nicas tradicionales de Contabilidad de Gestión. La información externa relevante incluye datos relacionados con cambios en la demanda del consumidor, cambios tecnológicos, consideraciones sobre el entorno físico, nuevas regulaciones guber­namentales, el análisis de las mejores prácticas, y las acciones de los competido­res.

La gestión estratégica de costes supone un análisis de los costes que se inscribe en un contexto más a largo plazo, y donde los elementos estratégicos se hacen más visibles, explícitos y formales. Los aspectos relacionados con los costes sirven para formular las estrategias punteras a fin de alcanzar una ventaja competitiva sostenible. Tener un conocimiento preciso de la estructura de costes de una em­presa puede constituir una ocasión formidable para determinar cómo alcanzar un ventaja competitiva duradera.

En este sentido, los costes deben gestionarse conforme a criterios estratégicos; por ello se entiende por Gestión Estratégica de Costes la obtención, análisis y optimización de los costes de las actividades de la empresa, de forma coherente con la estrategia de la misma, particularmente en lo relativo al nivel y tendencia en el consumo de sus recursos.

Por tanto, bajo esta concepción de la gestión estratégica de costes deben destacarse los siguientes aspectos:

a) Dado que el éxito en los negocios es, fundamentalmente, una medida relativa, un elemento clave de esta definición es que los costes se consideren en su aspecto relativo, más que en su aspecto absoluto, lo cual marca una di­ferencia respecto al énfasis histórico de la gestión de costes.

b) En la Gestión Estratégica de Costes los costes deben ser coherentes con las estrategias, por lo que es esencial tener un profundo conocimiento de la estructura de costes de una empresa, a fin de poder determinar las ventajas competitivas sostenibles.

c) La Gestión Estratégica de Costes, asimismo, debe facilitar la planificación, el desarrollo, la implantación, y el seguimiento de la estrategia del negocio.

Estructura de la Gestión Estratégica de Costes

La gestión estratégica de costes es el resultado de llevar a cabo tres análisis fundamentales como son:

—ANÁLISIS DEL POSICIONAMIENTO ESTRATÉGICO: En este caso, se plantea la cuestión de qué papel cumple la gestión de costes bajo esta vertiente estratégica; sin duda, el papel atribuido al análisis de costes variará de forma importante dependiendo pendiendo del modo en el que la empresa haya decidido posicionarse en el mercado respecto a la competencia.

ANÁLISIS DE LOS INDUCTORES DE COSTES: Trata de identificar o de comprender el comportamiento de los costes, o lo que es lo mismo identificar las causas que originan variaciones en la estructura de costes de la empresa, sobre todo a largo plazo.

—ANÁLISIS DEL SISTEMA DE CREACION DE VALOR: Por medio del cual se incide en el enfoque con que se va a abordar la gestión de los costes: concretamente, se postula la necesidad de adoptar un enfoque externo, en virtud del cual la empresa pueda conocer sus costes internos, así como el valor que aportan tales costes en el sistema de creación de valor de la industria o sector de actividad en que opere la empresa en cuestión.

Cuadro 1: Análisis fundamentales de la gestión estratégica de costes

Respecto a cada uno de estos tres aspectos, la contabilidad de gestión conven­cional no ha aportado un enfoque estratégico en el análisis de los costes. El análisis de costes que está emergiendo, para responder a estas necesidades, es la gestión estratégica de costes que puede considerarse como una visión más amplia que la de la contabilidad de gestión convencional, más que constituir una aproxi­mación completamente diferente.

La gestión estratégica de costes comporta ideas plenamente compatibles con el paradigma de la contabilidad de gestión, pero las diferencias entre ambas se ori­ginan, ya sea porque en la actualidad no tienen aplicación determinados postula­dos, o son nociones que sobrepasan e1 marco convencional, incluso se pueden en­contrar nociones que pueden ser algo contradictorias con el modelo convencional de la contabilidad de costes.

Se puede comparar cada una de las tres cuestiones que subyacen en la gestión estratégica de costes, con la concepción correspondiente en ci marco de la conta­bilidad de costes convencional. Se puede observar que cada cuestión aporta un enfoque diferente para la gestión estratégica de costes, y para la contabilidad de costes convencional; estas tres cuestiones fundamentales, respecto a las que se aportan respuestas diferentes, constituyen el núcleo o punto centra de la necesaria sustitución de paradigma que requieren los sistemas de gestión en la actualidad.

	Paradigma de la contabilidad de costes convencional	Paradigma de la gestión de costes
Enfoque en el análisis de los costes	En términos de productos, clientes y de funciones. Con una óptica fuertemente orientada hacia el interior de la empresa	Es función de las diferentes fases de la cadena de valor de la que forma parte de la empresa. Con una óptica fuertemente orientada al exterior
Objetivo del análisis de los costes	Se persiguen tres objetivos fundamentales, sin tomar en consideración el contexto estratégico: -Seguimiento de los resultados -Control de las actuaciones -Adopción de decisiones	Además de los tres objetivos de la contabilidad de gestión, la concepción de los sistemas de gestión de costes cambia, en función del posicionamiento estratégico de la empresa: ya sea con una estrategia de dominación en costes, o con una estrategia de diferenciación, o incluso de focalización o de segmentación.
Análisis del comportamiento de los costes	El coste es función, principalmente, del volumen de producción, lo que permite establecer la siguiente categorización de los costes respecto de esa variable: -Coste variable -Coste fijo -Coste semifijo -Coste semivariable	El coste es función de la elección estratégica para afrontar la competencia, y de los recursos de acción desarrollados para la apuesta en marcha de la elección estratégica.

Cuadro 2: Paradigma de la contabilidad de costes convencional versus paradigma de la gestión estratégica de costes

Análisis del posicionamiento estratégico

El primer análisis que sustenta la Gestión Estratégica de Costes, está basado en el conocimiento del Posicionamiento estratégico de la empresa.

En este caso, lo que se plantea es evaluar la utilidad percibida de las informaciones facilitadas por la contabilidad de gestión, en definitiva se cuestiona ¿cuál es el papel que cumple el análisis de los costes en el posicionamiento estratégico de la empresa? En la gestión estratégica de costes la función que cumple el análi­sis de costes varía de forma importante según sea la forma en la que la empresa haya decidido posicionarse en relación con la competencia; a este respecto con­viene destacar que el objetivo de la gestión estratégica de costes es reducir los cos­tes al mismo tiempo que se fortalece el posicionamiento estratégico elegido, de lo que se trata es de evaluar el impacto del posicionamiento estratégico en la gestión analítica; si la ventaja competitiva en costes o diferenciación exige ópticas de gestión diferenciadas, necesita también ópticas diferentes en materia de costes.

La estrategia y la misión en el ámbito de las unidades de negocio

El eje de la toma de decisiones estratégica es el mercado y alrededor de cada mercado, se articulan las distintas unidades de negocio de la empresa.

A finales de los sesenta y comienzos de los setenta, las empresas tendieron a organizarse por centros de beneficios, los cuales podían ser tratados como negocios independientes. Este tipo de estructuras dio origen a la definición de sistemas por objetivos de las unidades de negocio, en virtud de las cuales la distribución de recursos se efectuaba en función de su tasa de retorno esperada. Bajo una vertiente estratégica, en la actualidad se plantea la necesidad de evolucionar desde una estructura de empresa compuesta por centros de beneficios, a la definición de empresa como una suma de negocios, en el que cada uno tiene un potencial específico en la capacidad de generar cash-flows y con planteamientos estratégicos concretos.

En el pensamiento clásico de los negocios, una empresa siempre rivaliza con los mismos competidores. Por ejemplo, una escuela de negocios compite siempre con otras escuelas de negocios en el mercado de la formación. Este planteamien­to proviene de la suposición de que las empresas limitan su actividad a un solo mercado En la realidad una empresa puede atender diversos mercados, aunque intente aprovechar sus recursos y capacidades de la forma más sinérgica posible. Por ejemplo, una escuela de negocios puede competir con una empresa consultora en el increado de la consultota estratégica o en el de la consultoría de costes y no tiene porqué competir, necesariamente, con la compañía consultora en el campo de la formación; o puede competir con algunas escuelas en el mercado de la formación de directivos sin experiencia y con otras escuelas en el mercado de los directivos con experiencia.

Un primer obstáculo para utilizar los datos contables en el proceso estratégico reside en el no reconocimiento, por los sistemas de contabilidad, de las unidades de negocio como una dimensión para la acumulación de la información. La con­tabilidad de costes tradicional acumula los costes alrededor de los productos y las unidades organizacionales, sin tener en cuenta un método general para trazar los datos contables en función de los centros estratégicos, que suelen tener estrategias específicas y diferenciadas.

Una vez identificadas las diferentes unidades estratégicas de negocio se deberán establecer las estrategias de las citadas unidades, las cuales dependerán de los siguientes factores:

a) La misión de la unidad de negocio.

b) El Análisis externo.

c) El Análisis Interno.

En ese contexto, se puede considerar la estrategia como un modelo de decisión y plan de actuaciones de la empresa conducente a cumplir con los objetivos fija­dos a largo plazo en su entorno competitivo. Este proceso requiere una evaluación de las posibles evoluciones del entorno, y de la capacidad de respuesta de la orga­nización al mencionado entorno. Dicho análisis debe tener en cuenta la situación de la que parte la empresa, a fin de que éste avance, dentro de su entorno, hacia situaciones óptimas, tratando de obtener el máximo provecho de los recursos exis­tentes. La estrategia, pues, tiene como finalidad, la formulación de los objetivos de la organización, y el establecimiento de los planes de acción, por medio dc los cua­les se pretende cumplir con los objetivos fijados a largo plazo.

Genéricamente, se pueden establecer tres misiones básicas:

1. Construir: El objetivo consiste en incrementar la cuota de mercado, aún en detrimento de los beneficios a corto plazo y de los flujos financieros. En este caso, como los ingresos suelen ser inferiores a las necesidades de inversión, los flujos financieros son deficitarios. Esta opción es aplicada por empresas que tienen una cuota de mercado reducida, en un sector con un crecimiento fuerte.

2. Mantener: Se trata de mantener la cuota de mercado y su posición compe­titiva; es la misión que adoptan las unidades que mantienen una significativa cuota de mercado en un sector de actividad de rápido crecimiento. En este caso, los ingresos suelen ser equivalentes a los pagos a realizar.

3. Recoger: Maximiza los beneficios a corto plazo y la tesorería. Los flujos financieros son positivos; esta misión se adopta por empresas que poseen una cuota de mercado importante en un sector de actividad de bajo creci­miento.

El Análisis Externo

Para poder cumplir con su misión, las unidades de negocio deben llevar a ca­bo un análisis externo que informe del atractivo del mercado en que está localizado el negocio efectuando un diagnóstico del entorno y del sector específico. Este análisis intenta determinar las características estructurales que condicionan las expectativas de rentabilidad a largo plazo de un mercado y caracterizan la conducta de los competidores más significativos.

Para realizar este análisis se pueden seguir diferentes métodos, habiendo destacado tradicionalmente la utilización del Análisis estructural del mercado. La simplicidad de este modelo estriba en su orientación hacia las grandes variables sectoriales (clientes, proveedores, fabricantes de productos complementarios, competidores actuales y futuros, entes públicos, así como los restantes agentes legales, normativos, sociales y económicos), considerándose implícitamente que en muchos casos, las fuerzas internas de la empresa son elementos secundarios al equilibrio externo de fuerzas.

Los Factores Clave de entorno

Una forma tradicional de analizar los entornos es mediante la determinación de las oportunidades y amenazas que éste ofrece a las unidades de negocio; el proceso de análisis se inicia mediante el reconocimiento de los Factores Clave de Entorno.

Los Factores Clave de entorno representan el atractivo del mercado en el que operan las unidades de negocio de la empresa; son factores que tienen en cuenta a los Clientes, los Mercados, los Competidores, los Proveedores, el estado de la tecnología, el entorno económico-industrial, entorno socio-cultural y el entorno político-legal.

Por ejemplo, una empresa que quiera repartirse el mercado de los refrescos de colas se encuentra con señas dificultades. Estas dificultades no son de origen técnico. El problema grave estriba en la «diferenciación» de este producto en la mente del consumidor. A igualdad de precios los consumidores comprarán normalmente al líder lo que implica que el potencial competidor tendrá que cargar un precio inferior, obteniendo, lógicamente, una rentabilidad inferior.

El Análisis Interno

En el epígrafe anterior se han analizado las perspectivas de beneficio que tiene un determinado negocio, y cuáles pueden ser las características estructurales que hacen que unos sectores sean más atractivos que otros. El análisis, por tanto, ha sido global, esto es, referido a la totalidad de las empresas del sector, puesto que las características estructurales que se han detectado son idénticas para todos los competidores.

El Análisis Interno informa del conjunto de factores que determina la posición competitiva que va a adoptar la unidad de negocio a fin de obtener una ventaja competitiva sostenible. Con este análisis se diagnostica la situación estratégica de la misma y su posición frente a la competencia.

Debe tenerse presente que la estrategia competitiva es el conjunto de acciones que una empresa pone en práctica para asegurarse una ventaja competitiva soste­nible. Por consiguiente, la unidad de negocio debe tratar de identificar, a parir del análisis interno que lleve a cabo, dónde residen y cuáles son las ventajas que la se­paran de la competencia, es decir, sus ventajas competitivas.

La ventaja competitiva

Una empresa necesita tener ventajas competitivas sobre sus competidores pa­ra poder asegurarse beneficios a largo plazo. Una ventaja competitiva, representa cualquier característica de la empresa que la protege de la competencia directa de su sector.

Por otra parte, si una empresa. consigue mayores beneficios de un modo soste­nido, tiene algo que sus competidores no pueden igualar, aunque en muchos ca­sos lo imiten: no sólo tiene una ventaja competitiva, sino que ésta es sostenible a medio y largo plazo.

El examen sistemático de las formas que tiene un negocio para lograr una ven­taja competitiva sostenible, no puede realizarse al nivel de la empresa como un to­do. Es necesario conocer las unidades de negocio, separándolas en partes estraté­gicamente relevantes, donde se tienen en cuenta todas las actividades que se realizan para añadir valor. Las estrategias corporativas que permiten explotar si­nergias en el ámbito de empresa son objeto de una segunda integración de la in­formación.

Posibilidades de diferenciación, como fuente de la ventaja competitiva, para analizar posteriormente las ventajas derivadas de la explotación de posibles diferencias en costes.

A)La diferenciación como fuente de ventaja competitiva

El primer objetivo de esta ventaja es diferenciar el producto o servicio ofrecido por las unidades de negocio, mediante la creación de algo que pudiera ser percibido por los clientes como único.

Un mercado es susceptible de diferenciación cuando los clientes están dispuestos a pagar más por los productos o servicios ofertados por una empresa.

La estrategia de diferenciación será más viable en aquellos productos o servicios donde, por ejemplo, existan diferencias tecnológicas reales, o exista un prestigio dc marca tal que haga surgir en el cliente esa percepción de valor superior frente a la oferta de la competencia.

Es muy importante señalar la existencia de factores que inciden en la percepción positiva de los clientes, más allá de las ca­racterísticas de catálogo, lo que obliga a pensar en la necesidad de orientar los indicadores de eficiencia en cl consumo de recursos en términos de necesidades del cliente y no de las características técnicas del producto.

El objetivo de la diferenciación no es simplemente actuar en función de las necesidades expresadas por los clientes sino sorprender a los clientes anticipándose a necesidades que no han expresado y satisfaciéndolas. Las empresas deben buscar, constantemente, nuevas formas de satisfacer necesidades de los clientes.

B)La ventaja en costes como mente de ventaja competitiva

En esta fuente de ventaja competitiva la empresa tiene la posibilidad de obte­ner costes inferiores a los de la competencia, para un producto o servicio seme­jante. No es, por tanto, líder en costes aquella empresa que obtiene unos costes in­feriores a los de la competencia a base de producir un producto de inferior calidad: El producto debe ser, al menos, comparable.

El liderazgo en costes puede alcanzarse a través de algunos de los siguientes fac­tores:

a)Obtención de economías de escala, por medio de la tecnología.

b)Efectos de la curva de experiencia o de aprendizaje.

c)Estrecho control de los costes.

d)Optimización de los costes, mediante el establecimiento de vínculos con los proveedores y/o con los clientes al objeto de obtener costes finales óptimos.

Los Factores clave del éxito o capacidades esenciales

Es evidente que obtener una ventaja competitiva no puede ser fácil, pues una ventaja competitiva es aquella característica que posee la unidad de negocio y que preserva sus beneficios frente a los competidores, presentes o potenciales. Las ventajas competitivas son el resultado del entendimiento de las fuerzas tanto ex­ternas como internas que afectan a la unidad de negocio

Para conseguir una ventaja en coste es necesario analizar de manera detallada el comportamiento de los costes en cada actividad de la cadena de valor, estudiando el modo de conseguir que los costes globales se­an inferiores a los de la competencia. En algunas ocasiones, será conveniente in­crementar algunos costes, al objeto de lograr una reducción de la totalidad: una mano de obra mejor formada, por ejemplo, puede alcanzar una mayor producti­vidad, o unos productos mejor acabados que pueden proporcionar unos costes de mantenimiento inferiores. Lo importante es el resultado de los costes globales, no el de una actividad en concreto, aunque el análisis tiene que hacerse separada­mente para cada actividad del sistema de valor.

Estas capacidades competitivas constituyen los factores clave del éxito o capa­cidades esenciales sin los cuales no se pueden adquirir las ventajas competitivas. Un elemento clave del Análisis Interno es precisamente la determinación de estos factores clave.

Análisis de los inductores de coste

Los inductores de la ventaja competitiva

Los inductores de la ventaja competitiva son una serie de factores que influyen en el comportamiento de los costes de las actividades que las empresas desarrollan dentro del sistema de creación de valor en el que están inmersas. En función de la ventaja competitiva en la que se base su estrategia la unidad de negocio de la empresa, los inductores de la ventaja competitiva pueden clasificarse en; inductores de la diferenciación e inductores de costes.

Tanto los inductores de la ventaja competitiva de costes reducidos, como los inductores de la ventaja competitiva de la diferenciación, son inductores que responden a ventajas competitivas diferentes y que actúan de manera diferente a lo largo del sistema de valor, pero en cualquier caso siempre originando la incurrencia de costes dentro del sistema de valor de la empresa.

Concepto y tipología de los inductores de coste.

Se puede definir el inductor de coste como el factor que crea o influye en el comportamiento del coste, ya sea como consecuencia de una estrategia de diferenciación o de liderazgo de costes. Para el análisis estratégico de costes el volumen de la producción, generalmente, no constituye el mejor modo de explicar el comportamiento de los costes. Bajo un perspectiva estratégica es más adecuado explicar el comportamiento de los costes en función de las elecciones estratégicas que haya realizado la empresa para, posteriormente, analizarlos a la luz de la generación de costes a que inducen los productos y los procesos. Dada la evolución competitiva del entorno no todos los inductores estratégicos tienen la misma importancia a lo largo del tiempo, aunque muchos de ellos serán, probablemente, en todo caso muy importantes.

Los inductores de costes se pueden clasificar en las siguientes categorías:

• Inductores de costes relacionados con el mercado.

• Inductores de coste estratégicamente relevantes.

• Inductores de coste relacionados con el producto.

• Inductores de coste relacionados con el proceso.

Inductores de coste relacionados con el mercado.

En relación con el mercado cabe destacar como más importante los siguientes inductores de coste, los cuales condicionan el comportamiento de los mercados así como el de los productos y servicios que deben ofrecer las empresas dentro de los citados mercados; nivelación del ingreso per cápita entre naciones industrializadas, nivelación de estilos de vida y gustos, organizaciones que empiezan a comportarse como clientes globales, establecimiento de marcas globales, globalización de los mercados financieros, crecimiento continuo del volumen del comercio mundial, etc.

Inductores de coste estratégicamente relevantes.

Pueden considerarse inductores de costes estratégicamente relevantes los siguientes costes:

La elección de políticas; este inductor es, quizá, el inductor de coste más importante, dado que la política estratégica que adopte una empresa condiciona absolutamente el consumo de recursos invertidos en la misma, y por tanto sus costes. Las elecciones de las políticas reflejan las estrategias de la empresa y con frecuencia implican deliberados equilibrios entre costes y diferenciación.

Los vínculos; con frecuencia la forma de llevar a cabo otras actividades pueden afectar al coste de las actividades de valor. Podemos diferenciar dos tipos de vínculos, los que están dentro de la cadena de valor de la empresa y los vínculos que están dentro del sistema de creación del valor. Los vínculos crean la oportunidad de reducir el coste total de las actividades vinculadas.

La integración; el nivel de integración vertical que mantenga una empresa puede influir en sus costes, puesto que esta integración puede reducir los costes en numerosas ocasiones. Sin embargo, la integración vertical puede incrementar los costes mediante la creación de inflexibilidades, realizando actividades dentro de la empresa que los proveedores pueden realizar de manera más económica y eficiente.

Las interrelaciones; compartir una actividad de valor reduce los costes unitarios si los costes de la actividad son sensibles a la economía de escala o al aprendizaje, o si compartiendo se mejora el modelo de utilización de la capacidad.

El tiempo; el coste de las actividades acometidas por la empresa es inducido frecuentemente por el tiempo, una empresa puede ganar por ser la primera en tomar un decisión o incrementar sus costes debido a las desventajas que esta decisión puede acarrear.

Los factores institucionales; los factores institucionales están fuera de control de las empresas, si bien tratan de utilizar los medios para poder influir en ellos, o en todo caso minimizarlos. La reducción de barreras arancelarias, la reducción de barreras no arancelarias, la creación de bloques comerciales, la disminución o pérdida del papel de los gobiernos como productores y clientes y cambios hacia economías de libre mercado por parte de economías que antes estaban dominadas por el estado, todas medidas son tomadas como consecuencia de la incipiente globalización de los mercados.

El producto como inductor de coste.

Una parte importante de la estructura de costes de la empresa viene determinada por la cartera de productos ofertada (diversidad de productos), a la vez que por la forma en la que cada producto ha sido diseñado o concebido para su comercialización.

Dentro de este tipo de inductor de coste se pueden mencionar como inductores de costes del producto, si bien también podrían considerase inductores de coste relacionados con el proceso, los siguientes; la calidad, el factor humano u la tecnología.

La calidad total como inductor de coste; la calidad total es un sistema de gestión cuyo objetivo es aumentar la calidad del producto y la satisfacción del cliente a un coste real que decrece de forma continua. La calidad total se trabaja d forma horizontal implicando a todos los empleados desde la cúspide hasta la base. La calidad total tiene en el aprendizaje y en la adaptación continua a los cambios las claves del éxito de la empresa.

Se pueden considerar inductores de la calidad los siguientes; la satisfacción del cliente, la implicación del personal, el producto, el proceso, el desarrollo del sistema operativo para la obtención de los outputs de la empresa y la cadena de suministros

El factor humano como inductor de costes; el factor humano constituye un elemento esencial en la actuación de las empresas. La comunicación informal, las políticas de puertas abiertas, los sistemas de sugerencias y los trabajos en equipo animan a los empleados a competir sus conocimientos y a utilizar sus habilidades para mejorar los procesos que proporcionan la calidad de los productos y la satisfacción a los clientes. Esta manera de entender la actuación del personal genera inductores positivos de coste, tales como; la sustitución de una mentalidad adversa por la confianza y cooperación, el desarrollo de habilidades y de capacidades de liderazgo de las personas, el aumento de la moral de los empleados y del compromiso con la organización, fomento de la creatividad y la innovación, permite a los empleados resolver los problemas en su origen de forma inmediata, mejora de la calidad, de la eficiencia y de la productividad.

La tecnología como inductor de coste; un selección de inductores de coste que pueden encontrarse en la adopción de los avances tecnológicos es la siguiente:

Mano de Obra: La automatización ayuda a reducir los costes de mano de obra, pero puede ocurrir que aumenten dichos costes, debido a el requerimiento de una persona más cualificada con un salario más elevado, aunque el la mayoría de los casos compensa con la mejora de la calidad o el aumento de la producción.

Materiales: Una nueva tecnología puede permitir el uso de materiales alternativos que sean más baratos o que puedan generar mayor cantidad de output.

Inventarios: En muchas empresas muchos de los beneficios de las tecnologías viene de la mano de la reducción de los costes de manejo de los inventarios, por ejemplo con un mejor sistema de programación y equipos de fabricación flexible.

Transporte y distribución: La mejora en la tecnología del transporte aéreo y marítimo ha originado significativas reducciones de costes. Las tecnologías de la información han permitido a las empresas integrar a sus proveedores y a sus clientes reduciendo con ello los costes de compras, distribución y otros costes de transacción.

Calidad tecnológica: La incorporación de equipos automatizados en los procesos productivos permite la obtención de una producción más uniforme y una disminución de los defectos. Un beneficio se deriva inmediatamente de esta situación y consiste en la drástica reducción de los gastos de garantía.

Mantenimiento y energía: Los costes de mantenimiento y de energía se han reducido gracias a las nuevas tecnologías. Las nuevas máquinas requieren un bajo mantenimiento y escasas reparaciones.

Aumento de la variedad de productos: Las nuevas tecnologías permiten a las empresas ofrecer a los clientes gran variedad de productos, facilitan las economías de alcance que consisten en ofrecer una producción de bajo coste, de gran variedad y de bajo volumen.

Mejoras en las características del producto y en la calidad: Las nuevas tecnologías pueden permitir a las empresas una significativa mejora en las características de los productos, en la calidad de los mismos, y una calidad consistente a lo largo del tiempo.

Reducción de los tiempos de ciclo y de los tiempos de entrega: gracias a esto se origina un aventaja en marketing como consecuencia de la reducción de los tiempos de ciclo, esto ofrece dos ventajas; el acortamiento de lo tiempos de entrega y que permite a las empresas responder rápidamente a los cambios en la demanda de mercado.

Riesgos de la tecnología: puede acarrear el riesgo de que se adquiera una tecnología no contrastada cuyos problemas pueden perturbar las operaciones de empresa, también existe el riesgo de la obsolescencia de la tecnología.

Riesgos Operativos: la implantación de una tecnología generalmente lleva aparejada, al menos en el corto plazo, alteraciones significativas en las operaciones de la empresa que se traducen en reorganizaciones de toda la empresa y nuevas fases de entrenamiento.

Riesgos de la organización: muchas empresas pueden carecer de la cultura de organización y de la implantación de la alta dirección requerida para absorber las alteraciones que puedan producirse a corto plaza , y/o las incertidumbres asociadas con la adopción de una nueva tecnología.

El proceso como Inductor de Coste

Una parte sustancial de los costes viene determinado por la forma en la que han decidido producir los outputs. Así, cabe destacar:

• Selección del proceso; la selección tiene efectos inmediatos en los costes derivados de la producción y sobre las necesidades de capital que se necesitan para la puesta en marcha del proceso.

• Diseño del proceso; como las diferentes tareas del proceso, su secuencia y el tipo de maquinaria e instalaciones a utilizar.

• Selección de la tecnología; el diseño en muchas ocasiones , está condicionado por el nivel tecnológico disponible por la empresa.

• La globalización y los efectos de la tecnología rápidamente cambiante; una tecnología rápidamente cambiante suele generar unos elevados costes de desarrollo de productos y aumenta el potencial de globalización de una industria.

Por tanto, tomando en consideración los agentes que se acaban de mencionar, se pueden citar como inductores de costes de los procesos los siguientes; la capacidad, la curva de aprendizaje, la localización, la distribución de planta y la logística.

La capacidad como inductor de coste; cabe tener en cuenta que un exceso de capacidad conllevará importantes costes de infrautilización de recursos, una capacidad escasa implicará pérdidas de ventas por no atender a la demanda.

La curva de experiencia o de aprendizaje; la experiencia se analiza como un fenómeno que puede ayudar a explicar los cambios en el tiempo de la relación existente entre volumen de producción y costes, la curva de experiencia viene a proporcionar una relación empírica entre los cambios en los costes unitarios de producción y el volumen de producción acumulada, así la curva de experiencia tiene por objetivo describir la evolución de los costes totales de las empresas a largo plazo. Las causas que pueden ocasionar una disminución de los costes representados por la curva de aprendizaje, para evaluar los efectos del conocimiento adquirido en producción, son; economías de escala, progreso técnico al efectuar cambios en la producción y en la estructura de costes, y en la racionalización de la mediciones o medidas.

La importancia estratégica de la curva de aprendizaje no se puede obtener de una descripción precisa del desarrollo o evolución de los costes, sino más bien en la posibilidad de mostrar las interdependencias entre cuota de mercado, crecimiento de mercado, política de precios y efectos de la curva de experiencia, para así apoyar un análisis estratégico. La curva de aprendizaje viene establecida en función de la siguiente expresión; Y=KxXn , donde Y= horas de mano de obra directa necesarias para fabricar la unidad número X, K= horas de mano de obra directa requeridas para la fabricación de la primera unidad, X= cantidad acumulada de unidades, n= log z/log 2, Z= Tasa de aprendizaje. La mejora ocasionada por la curva de aprendizaje puede causar que las instalaciones productivas y la mano de obra estén ociosas una parte del tiempo. El problema más complicado de solucionar, en la aplicación de la curva de experiencia, es la existencia de costes compartidos entre las diferentes actividades que se llevan a cabo hasta la obtención del producto final.

La localización como Inductor de Coste; dicho inductor está relacionado con el lugar donde las instalaciones deberán ser ubicadas. Problemas en la localización de costes pueden ser provocadas por; un mercado en expansión, la introducción de nuevos productos o servicios, una contracción de la demanda, el agotamiento de las fuentes de abastecimiento, la presión de la competencia, las fusiones y las adquisiciones de empresa y los cambios en las condiciones políticas o económicas. Las decisiones de instalación entrañan una movilización considerable de los recursos financieros a largo plazo pues las instalaciones son generalmente costosas. Las decisiones de localización que afectan a la capacidad competitiva de la empresa, y por tanto, a los costes de la empresa. Hay que tener en cuenta la aparición de nuevos países industrializados con capacidad productiva y reducidos costes de mano de obra producen unas diferencias en costes que constituyen un fuerte aliciente de globalización. Una relación favorable del valor de las ventas y el coste de transporte mejora la capacidad de concentrar la producción.. los bajos costes de transporte permiten concentrar la producción; incluso, hasta la forma del producto pueden tener una influencia definitiva.

La distribución en planta como Inductor de Coste; la distribución en planta implica decisiones sobre la disposición física de los centros económicos de actividad dentro de una planta; a este respecto se conceptúa un centro económico se actividad como todo aquello que ocupe espacio. Una distribución en planta mal diseñada puede; interrumpir el flujo físico de las operaciones, añadir gastos generales de fabricación, incrementar excesivamente los tiempos de montaje, añadir tiempo de mano de obra directa al producto, etc.

La distribución como Inductor de Coste; la logística es el proceso de planificar, implantar y controlar el flujo, eficiente y efectivo en coste de: materias primas, productos en curso, productos acabados, servicios y de la información asociada desde el punto de origen hasta el producto de consumo, para satisfacer los requerimientos de los clientes. Algún tipo de dicho inductor son; materiales; el numero de items inventariables, red de suministros de materiales, nivel del inventario de materiales, red de distribución de los productos acabados, etc.

El objetivo es objetivo es utilizar de la manera más efectiva posible los canales de logística, a fin de que permitan a los líderes crear y dirigir los mercados de mañana mediante el apalancamiento de los recursos de forma que se obtenga la innovación competitiva que se encuentra, por un lado, en el entorno formado por las empresas y sus principales canales de logística y por otro, fuera de este entorno, en los socios globales. Para lograr este objetivo hay que tener en presente; ampliar las fronteras del canal de logística para alcanzar las oportunidades globales, realizar el seguimiento y gestionar los constantes cambios que ocurren en los mercados globales, extender y personalizar el canal de logística para satisfacer la estructura de distribución de cada país o región geográfica, implantar el sistema de información que proporcione el inventario mundial, transporte y atención al cliente.

Importancia Estratégica de los Inductores de Coste.

Los inductores de coste que se han ido analizando en los anteriores apartados tiene una importancia estratégica fundamental. Desde el punto de vista estratégico lo ideal sería poder explicar el comportamiento de los costes mediante una función que se dependiese exclusivamente de un solo inductor de costes, por ejemplo la experiencia, y poder ajustar este modelo de comportamiento a una función lineal. Los inductores de la ventaja competitiva pueden influirse mutuamente y condicionar positivamente o negativamente el desempeño de las actividades de la empresa.

Análisis de la cadena de valor

La Cadena de Valor y el Sistema de Creación de Valor

Definimos Valor como aquellas cualidades, características, atractivos y propiedades del producto o servicio que son apreciadas o estimadas por el cliente y que provocan el deseo de poseerlo. Se manifiesta de diversas maneras: rentabilidad, fundamentalmente en las relaciones entre empresas, información, seguridad, tranquilidad, status,...

El sistema de valor es un conjunto de actividades generadoras de valor, relacionadas entre ellas y en las que intervienen desde las materias primas empleadas por los proveedores que suministran los componentes hasta que el producto final es expedido al cliente. Ésta es la óptica externa de la empresa.

El éxito en la persecución de una sólida posición estratégica supone conocer el sistema de creación de valor de la industria.

El marco del sistema de valor es una aproximación que obliga a identificar las actividades de la empresa estratégicamente relevantes. Así, una herramienta analítica fundamental es el citado Sistema de Creación de Valor, proyectado sobre las actividades de acumulación de valor desde a red de proveedores de una empresa. Es especialmente importante porque la capacidad de proporcionar valor al cliente final depende no sólo de los costes de las actividades que se originan en la parte del sistema logístico que incluye a los proveedores de éstos, como en los costes de las actividades que se crean en el sistema de clientes que incluye a los clientes inmediatos de la empresa, así como a los clientes de éstos.

Este planteamiento requiere tener una visión de la evolución de los mercados en que actúan las diferentes unidades de negocio, así como la forma en que dichas unidades de negocio tienen que configurarse, para adaptarse al entorno.

Desde la perspectiva del valor, se trata de analizar estas actividades bajo la óptica del cliente para medir el valor añadido que éste recibe. De este modo del objetivo a conseguir el doble:

a)mejorar la satisfacción del cliente.

b)incrementar la competitividad y los resultados de la empresa, partiendo de que el valor percibido es independiente de los costes en que haya incurrido el suministrador.

Se necesita conocer para cada actividad su coste total actual para agruparlos en:

• Costes incurridos por actividades que añaden valor al cliente: Habrá que aumentar su eficiencia mediante la optimización en el consumo de los recursos.

• Costes procedentes de actividades que añaden valor a la empresa: Sin que el cliente los valoré; se impone minimizar su coste.

• Costes incurridos por actividades que no añaden valor: Sólo generan costes que deben ser objeto de eliminación.

Ya identificados y medidos, se podrá controlar, gestionar y mejorar los costes asociados a la mala calidad incorporada en todas aquellas actividades que no aportan valor añadido al cliente.

Se pretende completar el control de eficiencia interna con la búsqueda permanente de la eficacia bajo la óptica del cliente, evitando así incurrir en costes de cualquier tipo que no le pueden ser transferidos.

El análisis del valor añadido para el cliente pone de manifiesto un importante potencial de reducción de costes que sensibiliza a los responsables de la empresa por avanzar en la implantación de un planteamiento global de la calidad.

La realización de este análisis esta jalonada de innumerables barreras internas culturales y organizativas que será preciso salvar para que el estudio tenga realismo.

La óptica del cliente es un excelente enfoque para identificar aquellos costes innecesarios con los que está acostumbrado a convivir a diario.

La cadena de valor constituye la óptica más adecuada para poder explorar fuentes de ventaja competitiva en base a tres razones: la primera porque es arbitrario distinguir entre compras de materiales y otras compras de recursos necesarios para el proceso productivo. La segunda, porque el valor añadido no estudia las relaciones entre la empresa y sus proveedores, con vista a reducir costes e incrementar la diferenciación. La última razón, porque la ventaja competitiva no será completa sin considerar la interacción entre las distintas actividades.

Además, los productos adquieren valor(y costes)a través de su paso por el proceso productivo completo(diseño, producción, marketing, distribución y servicios post-venta). Este valor es transferido a los consumidores mediante la cantidad que éstos pagan por el producto adquirido. Si el precio es superior al coste acumulado, la empresa obtendrá beneficios. El valor que el cliente otorga al producto está basado en el conjunto de atributos del mismo. Éstos dependen de cómo se hayan desarrollado las distintas actividades del proceso.

Dentro de un Sistema de Creación de Valor, las actividades desarrolladas por una Unidad de Negocio se orientan a satisfacer las necesidades de un cliente final.

Enlaces convergentes y enlaces lineales

En el caso de los enlaces convergentes, dos o más actividades convergen en un punto aportando productos o servicios complementarios. Una colaboración estratégica acrecentará la interconexión de los sistemas. Ej: colaboración entre empresas fabricantes de ordenadores y las creadoras de programas de ordenador.

Los enlaces lineales tratan de relaciones cliente-proveedor cuyo planteamiento estratégico puede incidir drásticamente en los costes. Ej: relación de mutua confianza en el largo plazo podría desembocar en una disminución de los costes de control, almacenamiento...

Estudio de la Cadena de Valor

Las actividades que forman la Cadena de Valor pueden ser clasificadas en dos grupos:

A)Actividades primarias: relacionadas con acciones que la organización acomete para satisfacer la demanda interna.

Logística interna

Operaciones

Logística externa o distribución

Marketing y ventas

Servicios postventa

B)Actividades secundarias: ejecutadas para atender las necesidades de los clientes internos.

Aprovisionamiento

Desarrollo de la tecnología

Gestión de las personas

Infraestructura

El análisis de la Cadena de Valor supone identificar y explotar los vínculos externos e internos para fortalecer la posición estratégica de una firma, lo que requiere un análisis de cómo los costes y otros factores no financieros varían cuando son tomadas en consideración un conjunto de actividades.

Una sólida gestión estratégica de costes obliga a tomar en consideración la porción de la cadena de valor en que participa la empresa(cadena de valor interna).

Las actividades anteriores y posteriores a la producción deben ser identificadas y reconocidas y explotados sus vínculos. La explotación de los vínculos internos provoca que la relación entre actividades sean valoradas y usadas para reducir el coste e incrementar el valor.

El análisis de la cadena de valor es indispensable para determinar exactamente dónde la calidad puede ser mejorada o bien pueden reducirse los costes, y permite comprender el comportamiento de los costes y los recursos de diferenciación. Así, cada actividad generadora de valor tiene su propia fuente de ventaja competitiva.

El conocimiento y mejora de la cadena de valor proporciona una fuente básica de reducción de costes, proporcionando ventajas competitivas (efecto experiencia, rediseño y normalización de procesos y actividades, mejoras en productos, economías de escala, uso de tecnología...

La Cadena de Valor y el Valor Añadido

El análisis de la cadena de valor es particularmente útil para efectuar comparaciones con otras organizaciones.

Si los costes de los competidores pueden ser modelos de la misma manera podría ponerse de manifiesto dónde puede tener la empresa una ventaja/desventaja competitiva y dónde debería centrar la atención en la gestión de los costes.

Una de las ventajas de fraccionar los costes en los diferentes componentes de la cadena de valor es que las comparaciones con otros negocios pueden ser limitadas a determinados elementos seleccionados, pudiendo así compararse los elementos de su cadena de valor con la mejor alternativa.

La contabilidad de gestión tradicional centra su atención en la estructura interna de la empresa, donde cada una se examina en el contexto de sus compras, procesos, funciones, productos y clientes. Con este enfoque la clave está en maximizar la diferencia entre compras y ventas.

El concepto de Sistema de Creación de Valor(enfoque externo)es diferente del concepto de Valor Añadido. Su enfoque abarca desde las compras a proveedores hasta las ventas a clientes. A diferencia de éste último, el análisis del Sistema de la Creación de valor reconoce que las actividades individuales de valor, en una empresa, son mutuamente dependientes en lugar de independientes.

El análisis del valor añadido empieza demasiado tarde(comienza con los costes de las compras), pasando por alto todas las oportunidades de explotar los vínculos con as empresas suministradoras. Los vínculos deben manejarse de forma que las empresas y sus proveedores puedan beneficiarse mutuamente.

Otro inconveniente es que finaliza demasiado pronto, eliminando toda posibilidad de obtener rendimiento del vínculo con los clientes, que puede ser tan importante como la vinculación con los proveedores.

Es fundamental no perder de vista que existen unos vínculos y unas interrelaciones complejas entre actividades internas de la empresa, como con las externas a la propia empresa.

Análisis de vínculos

Existen dos tipos de vínculos: a)Vínculos internos y b)vínculos externos. Los vínculos internos son relaciones entre actividades acometidas dentro de la porción o segmento de la cadena de valor que ocupa la empresa. Vínculos externos describen las relaciones de las actividades de la cadena de valor de la empresa que son acometidas con sus proveedores y sus clientes y se pueden clasificar en: Vínculos con los proveedores y vínculos con los clientes.

Los vínculos externos enfatizan el hecho que una compañía deba conocer la totalidad del sistema de valor y no sólo la porción de la cadena en la que participa. Son necesarios para acometer una efectiva gestión estratégica de costes. Una valoración de las fortalezas económicas y relaciones económicas de cada etapa del sistema de la cadena de calor puede facilitar a la empresa diferentes visiones estratégicamente relevantes.

Cada empresa pertenece a una cadena de valor más amplia, la cadena de valor industrial, y el sistema de cadena de valor también ha de incluir actividades de la cadena de valor que son ejecutadas por proveedores y clientes. Una empresa no puede ignorar la interacción existente entre las actividades de su propia cadena de valor y las de los proveedores y clientes.

A) Vínculos con los proveedores

Los proveedores suministran inputs y pueden ejercer un efecto significativo en el posicionamiento estratégico del usuario.

Vínculos con los clientes

Los clientes pueden ejercer una influencia significativa en el posicionamiento estratégico de la empresa. La elección de los segmentos de marketing constituye uno de los principales elementos que definen la posición estratégica.

La estructura del Sistema de Creación de Valor permite ver cómo los productos de una empresa encajan en la cadenas de valor del cliente, mostrándose el porcentaje de los costes del producto de una empresa que está en relación con los costes totales últimos del cliente

La explotación de las relaciones con los clientes es la idea maestra de la que parte el concepto de costa del ciclo de vida del producto, al comparar el importe que paga un cliente por la compra de un producto y el coste total al que deberá hacer frente a lo largo del ciclo de vida del producto. Prestar atención a los costes soportados por el cliente después de la compra puede conducir a una segmentación del mercado y a un posicionamiento del producto más efectivo. Además, concibiendo un producto de forma tal que reduzca los costes posteriores a la venta para el consumidor, puede permitir adquirir sólidos medios para alcanzar una ventaja competitiva.

Vínculos con los fabricantes de productos complementarios

El desarrollo de vínculos con los fabricantes de productos complementarios permite alcanzar una coordinación de las empresas que convergen al satisfacer las necesidades de un cliente, lo que puede derivar en menores costes de diseño, producción, comercialización, servicio postventa... Al ignorar la existencia de estos agentes se producen mayores costes que, inciden en la menor demanda del producto y, si no es posible su repercusión en el precio, redunda en una menor rentabilidad de la empresa.

Vínculos con los competidores

La coordinación entre empresas competidoras puede reducir los costes al reducir la rivalidad y los costes asociados a ésta.

Vínculos con otros agentes económicos

Pueden permitir reducir los costes asociados a actitudes negativas de los mismos(huelgas, multas...)

Vínculos entre los Sistemas de creación de valor de las diferentes unidades de la empresa

En contraste con la noción de Valor Añadido, el análisis del Sistema de Creación de Valor reconoce el beneficio potencial acumulado en la explotación de los vínculos entre las actividades de valor a través de las unidades de negocio.

Al conocer las interdependencias, el análisis del Sistema de Creación de Valor admite la posibilidad de que, incrementos en el coste de una actividad de valor, puedan conducir a una reducción del coste total.

De todo lo comentado se deduce que el sistema de creación de valor ha potenciado la incorporación de todos los agentes que directa o indirectamente pudieran afectar en el proceso de incremento del valor, dando lugar a los vínculos o alianzas que han reportado, en muchos casos, unos resultados muy positivos.

Metodología del Sistema de Creación de Valor

En el momento en que dos empresas no compiten en el mismo conjunto de actividades de valor, el análisis del Sistema de Creación de Valor constituye un primer paso para comprender la posición de una empresa en su mercado.

El desarrollo básico de un Sistema de Creación de Valor tiene una metodología que presenta las siguientes etapas:

Identificar el propio Sistema de Creación de Valor y asignar costes, ingresos y activos a las actividades generadoras de valor.

Debe ser ejecutada con la idea de ganar ventaja competitiva. Dado que ésta no puede examinarse significativamente al nivel del mercado en su conjunto, debe desagregarse el Sistema en sus distintas actividades estratégicas.

Determinar los Inductores de la Ventaja Competitiva(en costes y diferenciación)que regulan cada actividad de valor.

Ya se ha visto que son una serie de factores que influyen en el comportamiento de las actividades de las empresas dentro del sistema de creación de valor en el que las mismas están inmersas.

Desarrollo de ventajas competitivas sostenibles, mediante un control de los inductores de coste, mejor que los competidores, mediante una nueva configuración del Sistema de Creación de Valor.

Una vez que la empresa ha identificado el Sistema de Creación de Valor y ha diagnosticado los inductores de coste de cada actividad de valor, se puede conseguir una ventaja competitiva sostenible controlando dichos inductores mejor que los competidores o bien volviendo a configurar el sistema de valor.

El coste del ciclo de vida del producto y su incidencia en la gestión estratégica de costes

Dado que el cliente es el destinatario final de los productos de la empresa, la gestión estratégica de los costes debe tener presente, en todo momento, el proceso de creación de valor, tanto desde el punto de vista interno (referido a la propia producción) como externo (en relación a los competidores, la sociedad, su entorno concreto). En este proceso, es de gran ayuda el análisis del coste del producto referido a su ciclo de vida, es decir, en qué costes incurre la empresa según el producto esté en proyecto, en lanzamiento, en madurez o en declive.

El ciclo de vida

El ciclo de vida del producto se define como “el tiempo durante el cual permanece vigente un producto, que abarca desde que éste es concebido hasta que se abandona o retira del mercado”. El coste del ciclo de vida del producto se puede analizar desde una doble vertiente: orientado a la producción u orientado al cliente. Desde el punto de vista interno, el objetivo es evaluar la capacidad de generación de ingresos por parte de un producto, analizando la evolución de la cifra de ventas y de los costes. Desde el punto de vista externo u orientado al cliente, se analiza la totalidad de los costes por unidad de producto en los que incurre el cliente: adquisición, mantenimiento y eliminación.

El análisis del ciclo de vida basado conjuntamente en el valor atribuido por el cliente y la cadena de valor de la empresa puede conducir a incrementar los beneficios, tanto del cliente como de la empresa.

El modelo del ciclo de vida con enfoque interno

Este planteamiento se basa en un punto de vista exclusivamente interno a la empresa. El producto se considera desde la óptica de la empresa, desde que se concibe hasta que se abandona, pasando diferentes fases: introducción, crecimiento, madurez y declive. En la etapa de introducción, el producto está recién inventado y evoluciona rápidamente, pero sus ventas son escasas debido a su alto precio. En la etapa de crecimiento, el producto es más conocido por los consumidores, la demanda se dispara, entran nuevos competidores y disminuyen los costes y los precios. En la madurez, las ventas se estabilizan y los competidores peor situados se retiran. Finalmente, en el declive, las ventas descienden y el producto acaba por desaparecer.

Este enfoque interno tiene una doble perspectiva: la del marketing y la de producción.

El modelo del ciclo de vida bajo el enfoque del marketing

Es un enfoque orientado a los ingresos: analiza las ventas del producto en las distintas fases del ciclo de vida.

Gráfico 1: evolución de los ingresos por venta en las diferentes etapas del ciclo de vida del producto

En la etapa de introducción, el objetivo es obtener una posición inicial en el mercado. Deben realizarse enormes inversiones en marketing, en estudio de la competencia y en investigación y desarrollo para mejorar el producto. En esta fase, los productos son susceptibles de muchas mejoras. Las ventas son muy escasas. Por lo tanto, en esta fase, los costes son superiores a los ingresos y el producto está dando pérdidas.

En la etapa de crecimiento, las ventas aumentan a una tasa creciente. Es fundamental determinar la capacidad productiva de la empresa para poder abastecer adecuadamente a la demanda. El proceso productivo debe ser capaz de responder a las demandas del mercado y es fundamental el esfuerzo de comunicación por parte de la empresa. Los ingresos aumentan y los costes son todavía altos, aunque decrecientes. Hacia el final de esta etapa, los ingresos se equilibran con los costes, comenzando a producirse beneficios.

En la etapa de madurez, las ventas siguen aumentando, aunque a una tasa decreciente y, al final de esta misma etapa, las ventas ya comienzan a caer. En esta etapa, los productos comienzan a perder aceptación en el mercado, aunque la empresa puede prolongar su vida mejorando los procesos productivos, mejorando las prestaciones del producto o ampliando la gama de productos con nuevas versiones del producto básico. En la actualidad, debido al acortamiento del ciclo de vida de los productos, la etapa de madurez suele ser muy corta. En esta etapa, los costes y los ingresos se mantienen estables, aumentando el beneficio.

En la etapa de declive, las ventas decrecen. Se pueden producir ingresos atípicos derivados de la venta de las instalaciones y los equipos.

Gráfico 2: evolución de los ingresos, costes y beneficios en las etapas del ciclo de vida del producto

El modelo del ciclo de vida bajo el enfoque de producción

El punto de vista de la producción enfatiza los costes a lo largo del ciclo de vida, en oposición al enfoque del marketing, que se basaba en los ingresos por ventas. Desde este enfoque de producción, se distinguen varios tipos de costes: de investigación, de desarrollo, de producción o de comercialización. Aproximadamente, el 90% de los costes de los productos quedan determinados en las fases previas a la producción (costes comprometidos), por lo que es fundamental analizar y controlar todos los costes desde el primer momento, evaluando cuáles son fundamentales y aportan valor añadido al cliente y cuáles no. Las diferentes etapas en la producción de un producto son: concepción, diseño y desarrollo, producción y soporte logístico.

En la etapa de concepción del producto, la empresa estima el valor que los consumidores dan a los atributos del producto y cuál es el coste de esos atributos.

En la etapa de diseño y desarrollo, se debe analizar si las estimaciones de la etapa anterior eran correctas y hacer un seguimiento de las mismas. El objetivo es realizar el diseño y el desarrollo teniendo siempre presentes los costes.

En la etapa de producción, se pueden reducir costes en materias como mano de obra, inventarios, espacio ocupado en planta, duración del ciclo de producción, calidad... Otro aspecto fundamental para optimizar los costes de producción es la adecuación de la capacidad a la demanda.

Los costes más importantes de la etapa de soporte logístico son: almacenamiento de productos terminados, entrega a los clientes, instalación y formación de los clientes en el uso del producto.

Como ya se ha dicho, y se puede observar en el gráfico siguiente, más del 90% de los costes del producto quedan determinados y comprometidos en las fases previas a la producción, aunque su devengo se produzca posteriormente, por lo que resulta de una importancia vital realizar la gestión de los costes no sólo en dicha etapa, sino ya desde el principio de la gestación de la idea del producto. Como se puede comprobar, los costes determinados se estancan en la fase de producción, que es cuando los costes efectivamente incurridos comienzan a aumentar.

Gráfico 3: Costes comprometidos y realmente incurridos en las etapas del ciclo de vida del producto

El modelo del ciclo de vida con enfoque externo

Si, en lugar de partir de la concepción del producto, se parte del proceso de decisión de compra, se obtiene el ciclo de vida del producto desde el punto de vista externo o del cliente. Este ciclo de vida tiene las siguientes etapas: compra, operativa, mantenimiento y abandono. Desde esta perspectiva, se enfatizan las prestaciones y rendimiento de una unidad de producto en relación a su precio, entendiéndose este precio como el coste de la compra, los costes relativos al producto o servicio, los costes de mantenimiento y los costes de abandono. Por tanto, en la satisfacción del cliente también tienen una gran importancia los costes posteriores a la compra, de ahí el gran interés de las empresas en la gestión de esos costes.

Objetivos y principios de un sistema de gestión basado en el ciclo de vida del producto

Un sistema de gestión de costes basado en el ciclo de vida del producto debe prestar atención a los diferentes puntos de vista que existen. Dicha gestión de costes basada en el ciclo de vida tiene como objetivo que todas las fases anteriormente mencionadas del desarrollo de un producto lleven a la maximización de los beneficios durante todo el ciclo. Ello se logrará mediante el análisis conjunto del ciclo de vida mediante las tres perspectivas anteriormente mencionadas: las dos de enfoque interno (marketing y producción) y la de enfoque externo o de consumo.

Ciclo de vida de marketing (enfoque interno)
Parámetros	Introducción	Crecimiento	Madurez	Declive
Ventas	Bajas	Rápido crecimiento	Crecimiento lento Ventas máximas	Disminución
Ciclo de vida de producción (enfoque interno)
Parámetros	Introducción	Crecimiento	Madurez	Declive
Gastos en: I+D producción Plantas y equipos Publicidad Servicio postventa	Altos Moderados Bajos a moderados Moderados a altos Bajos	Moderados Altos Altos Altos Moderados	Moderados Moderados Moderados Moderados Altos	Bajos Bajos Bajos Bajos Bajos
Ciclo de vida de consumo (enfoque externo)
Parámetros	Introducción	Crecimiento	Madurez	Declive
Valor del cliente: Tipo consumidor Sensibilidad ejec. Sensibilidad precio Competencia	Innovador Alta Baja Ninguna	Mercado de masas Alta Moderada Creciente	Masas diferenciado Alta Alta Alta	Rezagado Moderada Moderada Baja
Beneficios	Nulos o pérdidas	Máximo nivel	Moderados a altos	Reducidos

Aspectos relevantes en la implantación de un sistema de gestión de costes basado en el ciclo de vida del producto

Las condiciones más importantes para llevar a cabo de forma óptima un sistema de gestión basado en el ciclo de vida del producto son:

• Una estructura de la organización orientada al producto

• Incorporación del enfoque de coste completo de vida del producto (enfoque interno + enfoque externo)

• Aumento de la aplicación de recursos en las etapas previas a la de producción

• Incorporación del Target Costing o Coste Objetivo en el diseño de los productos

• Prevalencia de la gestión de costes sobre el control de costes

• Evaluación del rendimiento

• Motivación de los empleados

Técnicas de gestión estratégica de costes

En función del momento de su aplicación

La ausencia de una orientación de costes del producto en la etapa de planificación y diseño, aconseja que las empresas deban centrar sus esfuerzos de racionalización de costes desde la etapa de concepción del producto.

Existen dos planteamientos en relación con esta nueva orientación: el análisis del proceso de: producción, venta, distribución, y atención al cliente; y el proceso previo a la producción, centrándose en las etapas de: diseño, investigación, desarrollo y planificación del producto. La tendencia es mirar hacia las etapas más tempranas del ciclo de vida del producto, con resultados más significativos en la reducción de los costes.

Existen diferentes técnicas de gestión de costes, dependiendo de la etapa del ciclo de vida del producto en que se vayan a aplicar:

A) Técnicas de gestión de costes feedback

Enfatizar medidas encaminadas a racionalizar los costes de los productos que se encuentran en la etapa de producción, por lo que las características cuantitativas y cualitativas del producto están definidas. Algunos ejemplos de técnicas son:

• Sistema de costes y de gestión basado en las actividades (ABC y ABM).

• Just in time.

• Gestión de tiempos.

• Kaizen o mejora continua de procesos.

• Gestión de cuellos de botella.

B) Técnicas de gestión de costes feedforward

Tienen por objeto contribuir a una reducción del coste de los productos, antes incluso de finalizar su diseño. Se trata de actuar directamente sobre las características técnicas del producto de forma que éste cumpla con la función que de él espera alcanzar el cliente, pero al menor coste posible.

Algunas de las técnicas aplicables actúan sobre los tiempos de lanzamiento de nuevos productos, de procesamiento y atención al cliente, y sobre la calidad, en cuyo caso se trata de actuar sobre el diseño de los productos, o sobre el de los procesos de forma que se eviten cometer errores, y poder alcanzar un objetivo de calidad máxima.

Cabría mencionar como exponentes de estas técnicas las siguientes:

• Coste objetivo.

• Time to market.

• Gestión total de calidad.

• Ingeniería competitiva.

• Análisis del valor.

• Reingeniería de procesos.

Las técnicas aludidas no suelen ser aplicables de forma conjunta por las empresas.

En función del objetivo de mejora conseguido

El gap existente entre la situación actual y la deseable en el futuro pone de manifiesto las oportunidades de mejora que tiene la empresa. Una vez se ha identificado las oportunidades de mejora, la dirección de la empresa deberá decidir acerca del sistema de gestión que deberá implantar y que a priori resulta más aconsejable para alcanzar la mejora deseada.

SISTEMAS DE GESTIÓN	HERRAMIENTAS ANALÍTICAS
Gestión total de la calidad	Diagrama de flujos Gráfica de control Diagrama causa-efecto Análisis de Pareto
Gestión basadas en las actividades	Análisis de actividades Análisis de los inductores de costes Determinación de los atributos de las actividades. Análisis del valor añadido
Gestión de tiempos	Mapa del tiempo de los ciclos Análisis de los cuello de botella Tiempos improductivos
Ingeniería competitiva	Análisis de los ciclos Gráficos Gantt Gráficos PERT Equipos transfuncionales
Just-in-time	Diagramas de distribución de planta Análisis de reducción de ajuste Análisis de la cadena de valor de los proveedores

Cuadro 1: Clasificación de las herramientas analíticas

Algunos ejemplos de sistemas de gestión que son utilizados ampliamente en el entorno empresarial y las diferentes herramientas analíticas utilizadas para su desarrollo. Estas técnicas pretenden poner de manifiesto tanto el origen de las deficiencias que muestra las actuaciones de la empresa en el área a la que se apliquen, así como posibles vías por las que deben discurrir las soluciones a implantar para alcanzar el objetivo de mejora previsto.

	SISTEMA DE GESTIÓN DE COSTE
Basados en la calidad	Gestión de la calidad total Desarrollo de la función de calidad.
Basados en las actividades	Costes basados en las actividades. Gestión de costes basada en las actividades. Coste objetivo (target costing).
Basados en los tiempos	Just in Time (JIT) Time to market. Ingeniería competitiva.
Basados en el factor humano	Empowerment. Equipos de trabajo autodirigidos. Sistemas de incentivos.
Basados en los procesos	Mejora continua Benchmarking. Reingeniería de procesos (BPR).

Cuadro 2: Clasificación de los sistemas de gestión estratégica de costes

Las principales categorías de métodos de mejora, agrupadas en función de las perspectivas comunes y de las técnicas compartidas que puedan emplear para su logro. Son cinco:

A) Sistemas basados en la calidad

La calidad se relaciona directamente con el valor que recibe el cliente del producto o del servicio, sin ninguna relación directa con el coste de producirlo o suministrarlo. En función de ese valor todo cliente asigna un precio a la satisfacción de su necesidad.

La Gestión de Calidad Total (GCT) se puede describir como una filosofía de gestión que busca mejorar continuamente la calidad de las actuaciones de una empresa en todos los procesos, productos y/o servicios que obtenga.

La Gestión Total de la Calidad al nivel de una organización es una aproximación sistemática que pretende fijar y alcanzar objetivos de mejora de la calidad en toda la compañía. La cuestión es identificar cómo se establecen los objetivos de calidad; existen diferentes métodos de establecimiento de objetivos:

• Datos de actuaciones pasadas: se parte de los datos históricos como referencia para establecer los objetivos de la calidad y los criterios de evaluación de la misma.

• Entorno externo: fijar los objetivos de calidad basados en clientes. Cada vez es más importante la información relativa a sus gustos, necesidades y poder adquisitivo.

• Establecimiento de estándares: desarrollar las especificaciones (técnicas, económicas, funcionales, cte.) de un producto o servicio, a fin de someterlo posteriormente a una específica y concreta evaluación. (áreas de ingeniería y fabricación con productos nuevos e innovadores).

• Basado en el competidor: evaluar los productos o servicios producidos por los competidores y reconstruir los procesos y desarrollar los objetivos de calidad apropiados. Las evaluaciones pueden ser en forma de comprobaciones físicas y de inspección (productos) y actuaciones de funcionamiento (servicios).

Desarrollo de la función de calidad (Quality function development-QFD)

El QFD es una metodología que pretende servir de base para concebir, configurar y desarrollar un producto o servicio a partir de los deseos y necesidades del cliente.

Se enmarca dentro de la filosofía de calidad total, entendida como satisfacción de las necesidades del cliente. La respuesta del OFD a las necesidades es global, considera el ciclo completo necesario para el lanzamiento de un nuevo producto al mercado: desde la concepción y el diseño hasta la distribución y el servicio técnico.

Los objetivos son: acortar el tiempo que se tarda y el coste en que se incurre para lanzar nuevos productos al mercado.

El método sirve para traducir las exigencias del cliente en características o exigencias técnicas para todos los pasos del ciclo de lanzamiento del producto.

B) Sistemas basados en las actividades

Costes basados en las actividades. El sistema de costes ABC

El sistema ABC pretende acometer una asignación de los costes más acorde con las actuales características de la empresa, al identificar las actividades como eje principal en la incurrencia de costes. Su filosofía se sustenta en un estudio pormenorizado de las relaciones existentes entre los productos, las actividades y los recursos consumidos. Su objetivo se enmarca claramente en una gestión de los costes, favorecer el proceso de racionalización de costes en la empresa.

Gestión de Costes basada en las actividades. El sistema ABM

Se apoya en la filosofía del sistema ABC, sin embargo su objetivo es favorecer una gestión de las actividades y de los procesos, otorgando una importancia secundaria a los aspectos relacionados con los costes incurridos. Tiene por objeto la identificación de despilfarros (actividades que no aportan valor añadido al cliente), a fin de adoptar las oportunas medidas que permitan su eliminación. Pretende determinar las medidas de eficiencia y eficacia asociadas a todas las actividades que generan costes.

C) Sistemas basados en los tiempos

Just in time (JIT)

La filosofía es la mejora continua y el refuerzo de la capacidad para solucionar problemas. El JIT reduce la cantidad de existencias disponibles de una empresa, estableciendo controles de calidad y de compras que llevan al nivel de inventario sólo a lo imprescindible, a fin de que sea utilizado justo en el momento en que pueda hacer falta. Está relacionado con la calidad de tres maneras:

Reduce sensiblemente el coste de calidad. El stock disponible es menor y los costes asociados a la no calidad también serán menores.

Mejora la calidad; provoca que la evidencia del error sea en tiempo real, lo que posibilita una intervención inmediata.

Mejor calidad significa menor inventario y un sistema JIT más fácil de utilizar. Si existe una calidad consistente, JIT permitirá reducir, cuando no eliminar, todos los costes asociados con el mantenimiento de inventarios.

Time to market o competencia basada en el tiempo

Se proyecta sobre el tiempo total que supone lanzar un producto al mercado, desde su concepción hasta su comercialización, a fin de atender al cliente en el menor tiempo posible.

La tecnología y la prosperidad de la sociedad moderna están acortando, el ciclo de vida de los productos. La competencia basada en el tiempo es el concepto que se basa en que el desarrollo rápido del producto proporciona una ventaja competitiva sostenible a la empresa.

Ingeniería competitiva

Ingeniería competitiva o Ingeniería de valor, adoptada por las empresas japonesas. Los atributos del producto/servicio son analizados y clasificados en:

• Atributos «hard» (esenciales). Características tangibles y mensurables de los productos, tales como el consumo medio de gasolina por un modelo de coche.

• Atributos «soft» (accesorios). Relacionados con criterios más subjetivos, como puede ser la forma de conducir un vehículo. El coste asociado debe ser objeto de medición; cuando los beneficios de cada atributo son evaluados bajo la perspectiva del cliente, puede calcularse un índice de valor. Los atributos con un bajo índice de valor podrían ser eliminados, con un índice elevado indican los que podrían ser desarrollados o potenciados.

D) Sistemas basados en el factor humano

Empowerment

Proceso en virtud del cual los gestores o responsables de la empresa conceden a sus empleados la capacidad de tomar decisiones, de forma autónoma, con relación al trabajo que desempeñan.

Es necesaria la potenciación de la iniciativa de los trabajadores. La tarea consiste en diseñar equipos y procesos que produzcan la calidad deseada. Esto se consigue mucho mejor con un alto grado de involucración del factor humano que conoce los puntos débiles del sistema; los que trabajan en el sistema a diario lo entienden mejor que nadie.

E) Sistemas basados en los procesos

Mejora continua o Kaizen

Lleva a plantearse objetivos cada vez más ambiciosos, y a tratar de alcanzarlos. Bajo la filosofía del coste estándar la empresa se esfuerza en alcanzar el estándar prefijado. El éxito se alcanza cuando se logra el estándar. Con la filosofía de la mejora continua el objetivo es alcanzar un coste objetivo que es continuamente reducido o revisado.

Benchmarking

Es aquel proceso sistemático de medida, comparación, aprendizaje y análisis del funcionamiento de la empresa con respecto a otras, competidores directas o no, que son consideradas excelentes en su gestión, a fin de obtener o acceder a información que ayude a la organización a tomar acciones conducentes a mejorar sus actuaciones.

Reingeniería de procesos

El análisis de los procesos puede ser aplicado para apoyar los programas de gestión de las actuaciones; está preparado para ayudar en el rediseño de procesos empresariales, llevar o conducir a una mejora de los procesos, y aumentar la eficacia de los factores empleados. El objetivo global será conseguir que los procesos empresariales sean:

• Eficaces: que produzcan los resultados deseados.

• Eficientes: que minimicen los recursos utilizados.

• Adaptables: aptos para ajustarse a las necesidades del cliente y de la empresa.

Los aspectos concretos en los que puede derivar la actuación de una reingeniería de procesos son:

a) Simplificar los procesos empresariales. (depurar la ejecución de los procesos mediante la eliminación de duplicidades).

b) Reducir las frecuencias: (un menor consumo de recursos por parte de los productos).

c) Eliminar actividades sin valor añadido.

d) Reducir el tiempo de los ciclos.

e) Eliminar pérdidas o mermas.

f) Eliminar las restricciones, (suprimir todas las limitaciones en el flujo de actividades y en las capacidades requeridas para producir los outputs deseados).

Bibliografía

AECA: Gestión estratégica de costes. Principios de Contabilidad de Gestión, número 23

AECA: La contabilidad de gestión actual: nuevos desarrollos. Monografías AECA (1994)

AECA: La contabilidad de gestión en las entidades bancarias. Principios de Contabilidad de Gestión, número 9

Blanco Dopico, Mª I.: Contabilidad de costes. Análisis y control. Editorial Pirámide (1994)

Lorino, P.: El control de gestión estratégico. La gestión por actividades. Editorial Marcombo (1993)

Mott, G.: Contabilidad de gestión para tomar decisiones. Editorial Marcombo. Serie Contabilidad y gestión de costes (1997)

VVAA.: Gestión moderna de costes. Editorial Díaz de Santos (1997)

Gestión estratégica de costes

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Grupo 6

Análisis del posicionamiento estratégico

Análisis de los inductores de coste

Análisis del sistema de creación de valor

Ventas

Tiempo

Introducción

Crecimiento

Madurez

Declive

Ingresos

Costes

Beneficios

Introducción

Crecimiento

Madurez

Declive

100%

65%

85%

95%

Concepción del producto

Diseño

Desarrollo

Producción

Soporte logístico

Coste del ciclo de vida (%)

Costes realmente incurridos

Costes comprometidos