RÉGIMEN FISCAL

La diferencia entre los distintos tributos radica en el HECHO IMPONIBLE, es decir en el hecho, situación o contrato cuya realización genera el nacimiento de la obligación de contribuir. Por ej. el impuesto de circulación grava la titularidad de un vehículo, pero no su uso.

Un mismo hecho imponible no puede generar dos tributos distintos.

Las tasas

El hecho imponible de una tasa deriva de:

la utilización del dominio público Si el particular quiere utilizar o aprovechar el dominio público tiene que acudir necesariamente a los titulares de esos bienes públicos y obtener una autorización pagando la oportuna tasa. En este sentido, las tasas pueden ser estatales, autonómicas o locales.

la actividad administrativa de la que se obtiene un beneficio o ventaja especial para una determinada persona, siempre que la actividad o servicio sea de solicitud o recepción obligatoria para el beneficiado y que el servicio se realice únicamente por el sector público. En el ámbito local, son ejemplos ilustrativos de este tipo de tasas el otorgamiento de licencias (urbanísticas, de apertura de establecimientos), recogida de residuos sólidos urbanos y abastecimientos públicos, entre otras.

El pago de la tasa va ligado a la realización de una actividad o prestación de un servicio en régimen de derecho público.

29/10/2008

Los ayuntamientos, al no tener parlamento, no pueden crear tributos, pero sí están habilitados para desarrollar las tasas en los supuestos previstos en la ley. En las tasas el hecho imponible no surge sin la colaboración de la Admón. Si el administrado actúa sin contar con la Admón., éste actúa de forma atípica y antijurídica y será una actuación ilegal.

LAS TASAS Y LOS PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE LEGALIDAD Y CAPACIDAD ECONÓMICA

• COACTIVIDAD: las tasas se encuentran sometidas a los principios constitucionales y a los principios de legalidad y de capacidad económica.

• Pº de LEGALIDAD: Hay que distinguir entre

• Hacienda Estatal : Tasas del Estado. El art. 10 de la Ley de Tasas y Precios Públicos dispone que, el establecimiento de tasas, así como la aprobación de los elementos esenciales deberá realizarse con arreglo a la ley, es decir, que deben estar aprobados por el Parlamento. Sólo cuando se autorice por ley, se podrán concretar mediante norma reglamentaria, las cuantías exigibles para cada tasa.

• Haciendas locales: Tasas de los ayuntamientos. En estas tasas el principio de legalidad no es tan rígido. La Ley de tasas contiene dos listados de tasas: por utilización del dominio público y para actividades administrativas. Dentro de esta Ley de tasas, los ayuntamientos pueden crear tasas, pero sólo aquellas que estén contempladas en esos listados de la Ley. La Ley de Tasas contempla una tercera lista para los ayuntamientos, que es para aquellos servicios que, en ningún caso, dan lugar a la aplicación de tasas, es decir, que no pueden cobrar tasas por los siguientes servicios.

• Abastecimiento de aguas en fuentes públicas

• Alumbrado de vías públicas

• Protección Civil

• Enseñanza (niveles obligatorios)

• Limpieza de vía pública

• ....

• Pº DE CAPACIDAD ECONÓMICA: en las tasas es difícil aplicar este principio, ya que las tasas pretenden recuperar el coste del servicio (por ej. un vado no tiene en cuenta la capacidad económica del administrado), pero se entiende que este principio se aplica en general al sistema tributario y no a un tributo concreto. Las tasas no pueden superar el coste del servicio y los ayuntamientos no pueden tener superávit debido al cobro de las tasas.

DISTINCIÓN ENTRE TASA Y PRECIO PÚBLICO

La Ley de Tasas y precios públicos establece los servicios que, en ningún caso, podrán dar lugar a la aplicación de tasas, que son: el abastecimiento de aguas en fuentes públicas y el alumbrado de vías públicas...

Las tasas deben diferenciarse de los precios públicos, definidos éstos como contraprestaciones pecuniarias que se satisfacen por la prestación de servicios o la realización de actividades efectuadas en régimen de Derecho público cuando, prestándose también tales servicios por el sector privado, sean de solicitud voluntaria por parte de los administrados.

CONSECUENCIAS DE LA DISTINCIÓN ENTRE TASA Y PRECIO PÚBLICO

• Naturaleza jurídica: las tasas son tributos (la Admón. Tiene potestad ejecutiva) y son prestaciones coactivas (el administrado tiene obligación de satisfacerlas). Los precios públicos no son tributos, pero sí son ingresos de derecho público, por lo que no hay potestad ejecutiva.

• Regulación jurídica: Las tasas deben estar establecidas por ley y los precios públicos deben estar regulados por reglamentos y los ayuntamientos pueden fijar los precios.

• el importe de la contraprestación: el importe de la tasa no podrá exceder del coste real o previsible del servicio, mientras que el importe del precio público deberá cubrir como mínimo el coste del servicio. (sí puede ganar dinero, porque compite en la empresa privada).

• la voluntariedad / obligatoriedad y por la concurrencia/monopolio. En este sentido, para que haya un precio público han de coexistir las circunstancias de voluntariedad en la solicitud o recepción y la concurrencia con el sector privado. (Si es obligatorio o monopolio, entonces se cobra TASA).

Como ejemplos de precios públicos podemos citar lo satisfecho por matrículas a una universidad pública, por visitas a museos y por utilización de instalaciones deportivas municipales o guarderías.

ADMINISTRACIÓN

Dº PÚBLICO Dº PRIVADO

TRIBUTOS SOCIEDAD MERCANTIL

(S.L. o S.A.)

IMPUESTOS TASAS CONT. ESP. PRECIO PRIVADO

En el caso de derecho público, si la Admón. actúa en el mercado, cobraría un precio público, como por ej. en servicios ofrecidos tanto por el sector privado como por el público, como las guarderías municipales.

En el caso de derecho privado, la Admón. funciona como sociedad mercantil, es decir, empresas privadas con capital público y actúa en competencia con el sector privado.

Las contribuciones especiales

Las contribuciones especiales pueden establecerse en el ámbito estatal, autonómico y local.

Los elementos esenciales (hecho imponible) de la contribución especial son:

Actividad de la administración consistente en la realización de obras públicas o en el establecimiento o ampliación de servicios públicos. Con esta característica se distinguen las tasas y las contribuciones especiales, ya que las primeras financian gastos corrientes mientras que las segundas financian gastos de inversión.

Obtención por el obligado tributario de un beneficio o de un aumento del valor de sus bienes. Con esta característica se distinguen las contribuciones especiales de los impuestos, ya que las primeras se fundamentan en el principio del beneficio mientras que los segundos se basan en el principio de capacidad económica. En las contribuciones especiales la actividad de la administración va encaminada a la satisfacción de un interés general, si bien, es imprescindible que se produzca un beneficio especial a determinadas personas (aumento de valor del bien).

CUANTIFICACIÓN DE LA CONTRIBUCIÓN ESPECIAL

• principio de afectación presupuestaria que determina que las cantidades recaudadas por contribuciones especiales sólo pueden destinarse a sufragar los gastos de la obra o del servicio.

• La cuantía de la contribución está constituida, como máximo, por el 90% del coste real de la obra o servicio (El resto se sufraga con impuestos).

• Una vez determinada esta cantidad deberá repartirse su importe entre todos los sujetos beneficiados.(cuota tributaria). Hay diversos métodos para establecer esta cuota: metros de fachada, valor catastral (distingue entre suelo y construcción), etc...

Los impuestos (son los tributos más importantes) y su clasificación

Las notas características (hecho imponible) del impuesto son:

• La realización de negocios, actos o hechos que ponen de manifiesto la capacidad económica del contribuyente (esto no ocurre ni en las tasas ni en las contribuciones especiales)

• Es un tributo exigido sin contraprestación (en las tasas y contribuciones especiales sí existe contraprestación)

CLASIFICACIÓN DE LOS IMPUESTOS

Personales/ Reales:

• Personales: el hecho imponible se configura entorno a la persona (física o jurídica). Ejemplo: IRPF, IS, impuesto de donaciones.

• Reales: el hecho imponible se configura entorno a un bien. Ejemplo: IBI, Impuesto sobre vehículos de tracción mecánica.

Subjetivos/Objetivos:

• Subjetivos: el tributo tiene en cuenta las circunstancias personales y familiares de la persona que lo satisface, para determinar la cuantía de la deuda tributaria. Ejemplo: IRPF

• Objetivos: el tributo no tiene en cuenta esas circunstancias personales y familiares. Ejemplo: IBI, Impuesto sobre vehículos de tracción mecánica y el IVA

Periódicos/Instantáneos:

• Periódicos: el devengo del tributo se produce tras la finalización del período impositivo. Ejemplos: IRPF, IS

• Instantáneos: el devengo del tributo es instantáneo. Ejemplo: IVA

Directos/ Indirectos:

• Directos: gravan la capacidad económica del contribuyente medida de forma directa (obtención de renta). Ejemplo: IRPF, IS

• Indirectos: gravan la capacidad económica del contribuyente medida de forma indirecta (consumo de renta). Ejemplo: IVA, Impuestos Especiales.

Sintéticos/Analíticos:

• Sintéticos: el tributo grava la totalidad de renta del contribuyente, con independencia de su origen.

• Analíticos: los tributos no gravaban la totalidad de renta. Ejemplo: IRPF, tributos existentes antes de la reforma del 78 (Impuesto sobre las rentas del y trabajo, Impuesto industrial...)

El IRPF se divide en:

• Rendimientos del trabajo

• Ganancias y pérdidas patrimoniales

• Rendimientos del capital mobiliario e inmobiliario

• Retribución de renta

• Actividades económicas

Cada parte tributa de forma diferente y por eso es un impuesto analítico.

05/11/2008

Los tributos pueden ser autoliquidables o liquidables por la Administración:

• Autoliquidables: el contribuyente debe declarar y liquidar (calcular el importe del tributo). Ej: IRPF, IS, ISD (impuesto sobre sucesiones y donaciones)

• Liquidables por la Administración: el contribuyente declara y la admón. liquida: Ej: IBI, tasas de recogidas de basuras, Impuesto sobre vehículos de tracción mecánica...

El Sistema español es mayoritariamente autoliquidable.

Los impuestos pueden clasificarse también atendiendo al sujeto que los recauda en impuestos estatales, impuestos autonómicos (propios o cedidos por el Estado) e impuestos municipales.

• Impuestos estatales directos:

• el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (aunque se ha cedido el 33% de la recaudación a las Comunidades Autónomas y parte de la capacidad normativa). Es un impuesto directo de naturaleza personal y subjetivo. Es un impuesto sobre la renta disponible,(renta menos mínimo personal y familiar, este mínimo varía en función de las circunstancias familiares y personales del contribuyente). Las retenciones de IRPF son pagos a cuenta de este impuesto.

• Impuesto sobre la renta de no residentes: impuesto directo de naturaleza personal y objetivo, cuyo hecho imponible es la renta (sin tener en cuenta circunstancias familiares ni personales).

• el Impuesto sobre Sociedades (IS): impuesto directo, personal (grava a las personas jurídicas) y objetivo. Grava sociedades y otras entidades jurídicas.

• Impuesto sobre donaciones y sucesiones: impuesto directo que grava las adquisiciones a título lucrativo, es decir, que NO hay contraprestación (lo contrario es oneroso).

• Impuesto sobre el patrimonio (desaparece el 1 de enero de 2009)

• Impuestos estatales indirectos:

• el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA)(EXAMEN) (aunque se ha cedido el 35% de la recaudación a las Comunidades Autónomas) que grava:

• las entregas y prestaciones de servicios efectuadas por empresarios o profesionales en el desarrollo de su actividad.

• Adquisiciones extracomunitarias de bienes por parte de empresarios y profesionales.

• Importaciones de bienes (adquisiciones de bienes fuera de la comunidad europea) cualquiera que sea la condición del importador (si se compra un coche en EEUU y se trae a España, hay que pagar IVA en España).

• Impuestos sobre transmisiones patrimoniales onerosas (ITPO) (gratuitas, donaciones) por actos intervivos (si fuera mortis causa se aplica el impuesto de sucesiones) de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de personas no afectos a actividades empresariales o profesionales.

• Actos jurídicos documentados (AJD): grava todo documento público de contenido valuable económicamente e inscribible en un registro público. Por ej. una escritura pública lleva un sello por el que se paga. Las operaciones societarias: grava la constitución, aumento y disminución de capital de sociedades. AJD y ITPO son incompatibles. Cuando se hace una donación, el donante paga IRPF o IS, pero el que recibe la donación, paga el impuesto de sucesiones y donaciones.

• y los Impuestos Especiales : gravan consumos específicos (alcohol, tabaco, matriculación de vehículos...).

• Impuestos autonómicos: son tributos propios de la CCAA, o bien, cedidos por el Estado. Cada CCAA puede establecer sus propios tributos, siempre y cuando el hecho imponible se produzca dentro del territorio de la CCAA.

• Impuestos locales: son los cobrados por los ayuntamientos:

• Obligatorios: Impuesto sobre Bienes Inmuebles, el Impuesto sobre vehículos de tracción mecánica, Impuesto sobre Actividades Económicas...

• Potestativos: son los opcionales por parte del Ayuntamiento: Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras, y el Impuesto sobre incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana (cuando se vende una casa, se paga este impuesto). Por costumbre lo paga el comprador, pero en realidad, le corresponde al vendedor. Este impuesto se paga según el valor del terreno y no por lo que haya construido en él.

En cualquier contrato, negocio, etc... paga tanto el vendedor (capacidad de renta), como el comprador (capacidad de consumo).

TEMA 4. EL TRIBUTO Y SU ESTRUCTURA MATERIAL (I)

4.1.LA RELACIÓN JURÍDICO-TRIBUTARIA

El Estado necesita recursos económicos para financiar el gasto público. Esos ingresos se consiguen mayoritariamente de los tributos de los contribuyentes. La LGT (Ley General Tributaria) define la relación jurídico-tributaria como el conjunto de derechos y deberes, obligaciones y potestades originados por la aplicación de los tributos. Es una relación bidireccional.

Los elementos de la obligación tributaria no pueden ser alterados por pactos o convenios de los particulares, en cuyo caso, no producirían efectos ante la Administración, sin perjuicio de sus consecuencias jurídico-privadas. Por ej. en el caso de la plusvalía municipal, corresponde pagarlo al vendedor. Si en escritura pública, se pone que es a cargo del comprador y éste no paga, la Administración reclamará al vendedor, independientemente del pacto al que habían llegado el comprador y el vendedor y sin perjuicio de que el vendedor, se lo pueda reclamar después al comprador.

4.2. LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA PRINCIPAL

Las obligaciones tributarias del contribuyente pueden ser materiales o formales:

• Obligaciones tributarias materiales:

• Pago de la cuota tributaria (es la obligación principal = pago de impuestos)

• Realizar pagos a cuenta (IMP):

• Retenciones de IRPF

• Pagos fraccionados

• Ingresos a cuenta de la obligación tributaria principal

• Las establecidas entre particulares: las obligaciones entre particulares que suponen obligación tributaria. Por ej. si un particular no paga el IVA al promotor de una casa, el promotor puede demandarlo ante un juzgado tributario. Si no paga la casa, se le puede demandar por lo civil.

• Obligaciones accesorias (intereses de demora y recargos)

• Obligaciones tributarias formales: (art. 29 de la LGT) Son las que, sin tener carácter pecuniario, son impuestas por la normativa tributaria o aduanera a los obligados tributarios, deudores o no del tributo, y cuyo cumplimiento está relacionado con el desarrollo de actuaciones o procedimientos tributarios. Serían, por ejemplo, la presentación de declaraciones censales e informativas, la colaboración con la Administración, la obligación de llevar contabilidad y las obligaciones de facturación, entre otras.(Presentar la declaración de la renta (es la principal obligación formal), Notificación del cambio de domicilio, o de las circunstancias personales (hijos, etc) a Hacienda.

• Imposición de sanciones tributarias en caso de incumplimiento de las obligaciones anteriores.

4.2.3. NACIMIENTO DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA: EL HECHO IMPONIBLE

19/11/2008

Tal como lo define la Ley General Tributaria, el hecho imponible es el presupuesto fijado por la ley para configurar cada tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria principal. Ese mismo artículo complementa la definición añadiendo que la ley podrá completar la delimitación del hecho imponible mediante la mención de supuestos de no sujeción.

Si se realiza el hecho imponible hay que pagar el tributo correspondiente, pero si no se realiza, no hay obligación de pagar nada. En todas las leyes tributarias se fija cuál es el hecho imponible y hay que tener en cuenta que desconocer la ley no exime de su cumplimiento. Si no se paga un tributo por desconocimiento de la ley, la administración puede reclamarlo igual.

Del contenido de dicha definición hay que extraer como notas características:

Es un hecho o presupuesto, que constituye la condición previa al nacimiento de la obligación tributaria.

Está fijado por la ley. Será la ley propia de cada tributo la que lo fije.(no sirven normas de rango inferior como reglamentos, etc.)

Es un elemento configurador del tributo, pieza clave para definir el resto de elementos del tributo.

Su efecto principal es que origina el nacimiento de la obligación tributaria principal (obligación de pagar). Es decir, la realización de dicho hecho hará nacer, para el que lo realiza, una serie de obligaciones de naturaleza tributaria.

Elementos del hecho imponible:

Elemento objetivo: Un acto, hecho, contrato o situación de una persona o sus bienes. Por ej. comprar o vender una casa.

Elemento subjetivo: Especial situación en que debe encontrarse una persona determinada para resultar obligada al pago del tributo. Por ej. en el IRPF el elemento subjetivo será la persona física y en el caso del IS serán las personas jurídicas.

Elemento espacial o territorial: Determinación del territorio en el que tiene lugar el nacimiento de la obligación tributaria.

Elemento temporal: Determinación del momento en que la obligación tributaria nace (no cuando hay que pagarlo), que técnicamente conoceremos como el devengo. En los tributos instantáneos el devengo es en el momento que se realiza el acto, pero en los tributos periódicos no hay un momento determinado de inicio (en el IRPF el legislador dice que se devenga el 31 de diciembre, es decir que se paga por períodos del 1 de enero al 31 de diciembre.

El devengo y la exigibilidad de los impuestos

Devengo: momento en que se realiza el hecho imponible y nace la obligación tributaria. En los hechos imponibles instantáneos -o sea, aquéllos que se agotan en un cierto periodo de tiempo- el devengo coincide con la realización del hecho imponible. Por el contrario, en los hechos imponibles duraderos, o sea aquéllos que tienden a reiterarse en el tiempo, la ley los fracciona en periodos temporales llamados periodos impositivos.

Cada periodo impositivo:

Supone una obligación tributaria distinta;

Supone la existencia de un devengo, normalmente al final de cada periodo impositivo.

Cuando alguien fallece, el devengo del IRPF es la fecha del fallecimiento. En el IS se permite, por ley, que el ejercicio social sea diferente al año natural, pero debe tener una duración de un año.

Características del devengo:

• Se aplica la ley aplicable a cada tributo. En los impuestos, se paga el impuesto vigente en el momento del hecho imponible, aunque esté previsto que ese impuesto sea un % mayor al año siguiente.

• Hay que conocer la capacidad de obrar de los sujetos de la imposición, lo que determinará la necesidad o no de obrar a través de representantes. (por ej. una persona menor de 18 años no tiene capacidad de obrar y necesita un representante. Si cumple los 18 años el 2 de enero de 2009, en 2008 es incapaz y sus padres serían responsables de él. Aunque en 2009 le reclamaran la declaración de la renta de 2008, responderían sus representantes).

• El devengo determina el domicilio fiscal del contribuyente (IMP). Por ej. si vivo en BCN y trabajo en PMI, hay que pagar impuestos en el sitio que haya estado 6 meses atrás, contando desde la fecha del devengo de 31 de diciembre. Si un extranjero, a 31 de diciembre, lleva más de seis meses en España, deberá pagar impuestos en España.

• Origina el nacimiento de la obligación tributaria. El devengo del tributo debe separarse del momento de su exigibilidad, ya que ambos pueden no coincidir en el tiempo. Así pues el momento de la exigibilidad es el momento en que el tributo debe ser hecho efectivo. Habrá diversos supuestos de exigibilidad:

• Exigibilidad simultánea a la realización del hecho imponible (son los menos frecuentes).

• Exigibilidad posterior a la realización del hecho imponible, bien exista intervención de la Administración (acto de liquidación administrativo) o bien sin intervención de la Administración ( autoliquidación).

• Exigibilidad anterior a la realización del hecho imponible, como se daría en el caso de la realización de pagos a cuenta.

4.2.4. La exención y la no sujeción

Las exenciones están definidas en la ley General Tributaria de la siguiente manera: son supuestos de exención aquellos en que, a pesar de realizarse el hecho imponible, la ley exime del cumplimiento de la obligación tributaria principal.

Existen dos normas contrapuestas:

• una norma de imposición (que determina que nos encontramos en un caso de realización del hecho imponible)

• norma de exención (que excluye expresamente dicho hecho del cumplimiento de la obligación tributaria).

Las exenciones vienen determinadas por ley. Ejemplos: si te toca la lotería no pagas impuestos a pesar de realizar el hecho imponible de aumento de renta. Las indemnizaciones por despido (45 días de salario por año trabajado) están exentas, pero si a esa indemnización, establecida por ley, se añaden otras no contempladas, por ejemplo que se llegue al acuerdo de pagar 50 días por año trabajado, la diferencia de 5 días por año no está exenta de pago de impuestos. Las indemnizaciones económicas fijadas por un juez están exentas, pero no las de los acuerdos entre particulares.

DIFERENCIA ENTRE EXENCIÓN Y NO SUJECIÓN

• Ambos conceptos se diferencian en cuanto a la realización del hecho imponible. Se entiende que en supuestos de no sujeción no se realiza el hecho imponible y sí que se realiza en los supuestos de exención (si bien se exime del cumplimiento de la obligación tributaria).IMP

• Deben estar contemplados en la ley: si la exención no está en la ley, habrá que pagar impuestos. Si la no sujeción está en la ley, no se realiza el hecho imponible y no hay que pagar. Ojo: las no sujeciones pueden estar en la ley como elemento para diferenciar unos impuestos de otros.

Las consecuencias de que un acto o negocio esté “exento” o “no sujeto” son:

- Un acto o negocio sujeto y no exento a un tributo determinado no estará gravado por otro tributo que tenga igual fundamento impositivo. (Si compro una casa a un promotor, pagará IVA pero no impuesto de transmisiones).

- Un acto o negocio sujeto y exento a un tributo determinado no estará, en general, gravado por otro tributo que tenga igual fundamento impositivo.(Si me tocan 12 millones en la loto estará sujeto y exento de IRPF, pero me reclaman el impuesto de donaciones, como donación del Estado, no lo pueden exigir porque está sujeto y exento de otro tributo).

- Un acto o negocio no sujeto a un tributo determinado puede estar gravado por otro tributo con igual fundamento impositivo. (si un hecho imponible no está sujeto a IVA, seguramente estará sujeto al impuesto de transmisiones).

4.2.5. SUJETOS DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA PRINCIPAL

Los obligados tributarios

 

No se debe confundir el concepto sujeto pasivo con el de obligado tributario. Los obligados tributarios son los elementos personales a los que la normativa de los tributos les confiere unas serie de obligaciones las cuales deben cumplir, y entre los cuales encontramos a la figura del “sujeto pasivo”. Los obligados tributarios están enumerados en la Ley General Tributaria, según la cual, son obligados tributarios, entre otros:

a) Los contribuyentes.

b) Los sustitutos del contribuyente.

c) Los obligados a realizar pagos fraccionados.

d) Los retenedores.

e) Los obligados a practicar ingresos a cuenta.

f) Los obligados a repercutir. (sujetos pasivos de IVA)

g) Los obligados a soportar la repercusión.

h) Los obligados a soportar la retención. (retención en nómina, etc)

i) Los obligados a soportar los ingresos a cuenta.

En el caso del IVA (IMP):

• sujeto pasivo: siempre es el profesional o empresario

• Obligado a soportar la repercusión: el consumidor final

El IVA siempre es neutro para el empresario (no supone un coste), pero el que lo soporta realmente es el consumidor final. El empresario cobra el IVA y lo recauda, pero no puede quedarse con él, si no que debe abonarlo a Hacienda (IVA repercutido menos IVA soportado).

El sujeto pasivo

Es sujeto pasivo el obligado tributario que, según la ley, debe cumplir la obligación tributaria principal, así como las obligaciones formales inherentes a la misma, sea como contribuyente o como sustituto del mismo. No perderá la condición de sujeto pasivo quien deba repercutir la cuota tributaria a otros obligados, salvo que la ley de cada tributo disponga otra cosa (como ocurre en el caso de impuestos repercutidos, I.V.A., en los cuales quien soporta económicamente la carga tributaria es el consumidor final, si bien, éste no tiene que cumplir ninguna obligación tributaria, salvo la de soportar la repercusión).

26/11/2008

La Ley tipifica dos tipos de sujetos pasivos, a los que define a continuación:

• Es contribuyente el sujeto pasivo que realiza el hecho imponible. (Es lo común, de allí que en la mayoría de veces ambos conceptos se confunden)

• Es sustituto el sujeto pasivo que, por imposición de la ley y en lugar del contribuyente, está obligado a cumplir la obligación tributaria principal, así como las obligaciones formales inherentes a la misma.

Actualmente la figura del sustituto del contribuyente se da en contadas ocasiones (por ejemplo, en el impuesto local sobre Construcciones, Instalaciones y Obras; en él el sujeto pasivo es el dueño de la obra o inmueble, si bien el sustituto suele ser el constructor o el peticionario de la licencia).

Por lo que respecta al caso de pluralidad de obligados tributarios, cabe destacar que rige el principio de solidaridad y, en este sentido, la concurrencia de varios obligados tributarios en un mismo presupuesto de una obligación, determinará que queden solidariamente obligados frente a la Administración tributaria al cumplimiento de todas las prestaciones, salvo que por ley se disponga expresamente otra cosa. Si están solidariamente obligados, significa que todos y cada uno responden de la totalidad de la deuda. Si uno de ellos paga la totalidad, puede reclamar al resto la parte proporcional de la deuda. En cambio, si están mancomunados, cada uno respondería sólo de su parte de la deuda.

La administración puede exigir el pago total de la deuda a cualquiera de los obligados tributarios solidarios. El pago o cumplimiento de cualquiera de ellos tiene efectos liberatorios para el resto, y ya no le deberían nada a la administración pero sí a quien haya pagado la deuda.

Los efectos de dicha solidaridad pueden sintetizarse:

- Cada uno de los deudores está sujeto al pago de la totalidad de la deuda, pudiendo dirigirse la Administración indistintamente a cualquiera de ellos.

- El pago o cumplimiento de cualquiera de ellos tiene efectos liberatorios para el conjunto.

Los obligados a realizar pagos a cuenta

La Ley General Tributaria establece tres figuras diferentes englobadas dentro del concepto obligados a realizar pagos a cuenta:

• Los obligados a realizar pagos fraccionados.

• Los retenedores.

• Los obligados a practicar ingresos a cuenta.

Funciones de los pagos a cuenta:

• Importancia recaudatoria: los pagos a cuenta hacen que los tributos cobrados por el Estado se repartan a lo largo de todo el año y no se concentren en una misma fecha.

• Elemento de control: la Administración queda informada de las rentas obtenidas por los contribuyentes.

Es obligado a realizar pagos fraccionados el contribuyente a quien la ley de cada tributo impone la obligación de ingresar cantidades a cuenta de la obligación tributaria principal con anterioridad a que ésta resulte exigible. En este caso, y como veremos a diferencia de las otras figuras, coinciden en la misma persona el obligado a realizar el pago a cuenta y el obligado principal. (por ej. un empresario debe calcular su beneficio cada tres meses y sobre eso pagará un % a cuenta del IS que le toca pagar en junio del año siguiente. Si al hacer el IRPF sale a pagar, se descontarán los pagos fraccionados hechos durante el año anterior al pago).

La retención es un instrumento de técnica tributaria, aplicable principalmente a los impuestos directos, consistente en la obligación que, de acuerdo a la Ley, tiene una persona de detraer (restar), con ocasión de los pagos que realiza a otra, una cierta cantidad en ingresarla en el Tesoro. En este sentido, es retenedor la persona o entidad a quien la ley de cada tributo impone la obligación de detraer e ingresar en la Administración tributaria, con ocasión de los pagos que deba realizar a otros obligados tributarios, una parte de su importe a cuenta del tributo que corresponda a éstos. Si el que debe retener no lo hace o lo hace mal, la responsabilidad será del pagador.

Las funciones de la retención son básicamente dos:

- Facilitar la recaudación y distribuirla en el periodo impositivo.

- y proporcionar información a la Administración, a efectos de control de las rentas obtenidas por los contribuyentes. IMP

A un mismo nivel que los retenedores y cumpliendo las mismas funciones, pero para los casos en que existen retribuciones en especie, se encuentran los obligados a practicar ingresos a cuenta. La LGT los define como: Es obligado a practicar ingresos a cuenta la persona o entidad que satisface rentas en especie o dinerarias y a quien la ley impone la obligación de realizar ingresos a cuenta de cualquier tributo. Las retribuciones en especie son retribuciones no satisfechas a su destinatario en dinero sino en forma de bienes o de pago de servicios consumidos por éste. Lógicamente en este caso no existe un montante económico del cual se le pueda retener un porcentaje, pero la Ley suele establecer para estos casos la obligación de ingresar un importe equivalente a lo que hubiera supuesto una retención por parte del “pagador”. (si el banco nos regala una cubertería valorada en 200€, como hay que practicar la retención del 18%, nos haría un ingreso a cuenta de lo que supondría la cantidad total incluyendo la retención, es decir que los 200€ que vale la cubertería sería sólo el 82% y a eso se sumaría el 18% restante. Ese 18% es lo que el banco pagará a Hacienda).

El responsable (MUY IMP)

Es aquella persona física o jurídica que en las circunstancias previstas en la ley, está obligada a cumplir con la obligación tributaria de pago a pesar de no ser sujeto pasivo del tributo. Deben producirse dos supuestos de hecho diferentes:

• Tiene que haber la realización de un hecho imponible en virtud del cual queda obligado el deudor principal a (...)

• Tiene que haber un presupuesto de hecho que convierta a otro en responsable de esa obligación.

Es importante tener en cuenta que la Administración tiene potestad ejecutiva por lo que siempre cobra, y cobrará al responsable si el sujeto pasivo no lo hace. En el ámbito de la responsabilidad tributaria, el responsable no es un obligado principal, sino que es alguien que con carácter solidario o subsidiario, tiene que cumplir las obligaciones que le corresponden al sujeto pasivo. El responsable no es sujeto pasivo, sino alguien que está junto al sujeto pasivo:

• Tiene que estar fijado por ley

• Desempeña una función de garantía en cuanto a que responde de una deuda ajena, suponiendo para la administración una opción adicional para el cobro de la deuda.

Hay dos tipos de responsabilidad:

• Solidaria: la administración puede exigir responsabilidad desde que la deuda esté liquidada para el deudor principal. Una vez liquidada la deuda, la administración puede exigir al responsable que pague el impuesto.

• Subsidiaria: Debe de haberse declarado fallido el deudor principal antes de exigir responsabilidad. La declaración de fallido es un acto administrativo en el que la administración reconoce y justifica que ha realizado todas las acciones necesarias para cobrar al deudor principal, y que a pesar de esas acciones, no ha conseguido cancelar total o parcialmente la deuda.

El domicilio fiscal

La importancia práctica de dicho elemento es doble: por un lado permite la localización de los sujetos pasivos, posibilitando la práctica de notificaciones; por otro lado, decide a qué oficinas gestoras les compete territorialmente la gestión del tributo.

Su regulación jurídica se encuentra en el artículo 48 de la Ley 58/2003, General Tributaria, el cual define el domicilio fiscal diferenciando la norma según se trate de personas físicas o jurídicas. Este artículo define: “1. El domicilio fiscal es el lugar de localización del obligado tributario en sus relaciones con la Administración tributaria.“

El domicilio fiscal será para las personas físicas:

1º) El lugar donde tengan su residencia habitual. (más de 183 días dentro del año natural).

2º) No obstante, para las personas físicas que desarrollen principalmente actividades económicas, en los términos que reglamentariamente se determinen, la Administración tributaria podrá considerar como domicilio fiscal el lugar donde esté efectivamente centralizada la gestión administrativa y la dirección de las actividades desarrolladas.

3º) Si no pudiera establecerse dicho lugar, prevalecerá aquel donde radique el mayor valor del inmovilizado en el que se realicen las actividades económicas.

El domicilio fiscal será para las personas jurídicas:

1º) Su domicilio social (es decir, el declarado ante el Registro Mercantil), siempre que en él esté efectivamente centralizada su gestión administrativa y la dirección de sus negocios.

2º) En otro caso, se atenderá al lugar en el que se lleve a cabo dicha gestión o dirección.

3º) Cuando no pueda determinarse el lugar del domicilio fiscal de acuerdo con los criterios anteriores, prevalecerá aquél donde radique el mayor valor del inmovilizado.

Para las personas o entidades no residentes en España, el domicilio fiscal:

1º) Se determinará según lo establecido en la normativa reguladora de cada tributo.

2º) En defecto de regulación, el domicilio será el del representante que el no residente tenga obligación de designar por así establecerlo la normativa o requerírselo la Administración Tributaria.

3º) No obstante, cuando la persona o entidad no residente en España opere mediante establecimiento permanente, el domicilio será el que resulte de aplicar las normas establecidas para personas físicas o jurídicas según se trate de persona o entidad.

Asimismo, existe un deber que incumbe a los obligados tributarios de comunicar su domicilio fiscal y los cambios del mismo, sin perjuicio de la posibilidad de que la Administración pueda comprobar y rectificar el mismo de oficio.

TEMA 5. EL TRIBUTO Y SU ESTRUCTURA MATERIAL (II)

5.3.LA BASE IMPONIBLE Y LA BASE LIQUIDABLE

El artículo 50 de la Ley 58/2003, General Tributaria define: “1. La base imponible es la magnitud dineraria o de otra naturaleza que resulta de la medición o valoración del hecho imponible. “

La base imponible no coincide, por tanto, con el objeto del tributo, sino que precisamente es la dimensión o medida del mismo. Se puede decir que cuantifica exactamente la capacidad económica que se quiere gravar, habiéndose constatado previamente que se había producido el hecho imponible.

Hay dos tipos de bases imponibles:

Bases monetarias: son las fijadas en € (IVA, IRPF)

Bases no monetarias: son las fijadas en unidades físicas como por ejemplo, impuestos especiales de fabricación de alcohol, según el grado de alcohol de lo fabricado.

La base imponible podrá determinarse por los siguientes métodos:

a) Estimación directa. Las bases imponibles se determinarán con carácter general a través del método de estimación directa en base a las declaraciones presentadas por el sujeto pasivo, libros y registros contables comprobados administrativamente. Es el método que mejor se adecua a los principios de capacidad económica y de justicia en el sistema tributario. No obstante, supone un coste fiscal indirecto al contribuyente (sobre todo a los empresarios más que a los trabajadores) al requerirle un esfuerzo en la llevanza de libros contables y cumplimiento de obligaciones formales. Es el método más utilizado.

b) Estimación objetiva, que se aplicará en los casos establecidos por Ley y con carácter voluntario para los sujetos pasivos. Pretende simplificar el coste fiscal indirecto antes mencionado, simplificándole al sujeto pasivo la determinación de la base imponible mediante la aplicación de las magnitudes, índices, módulos o datos previstos en la normativa propia de cada tributo.

c) La estimación indirecta tendrá carácter subsidiario respecto de los demás métodos de determinación y lo aplicará la Administración cuando no pueda disponer de los datos necesarios para la determinación completa de la base imponible porque se produzca alguna de las circunstancias previstas por la Ley (que pueden sintetizarse como anomalías graves en el cumplimiento de obligaciones formales, llevanza de libros y registros contables, así como falta de colaboración en la Inspección) o bien, porque no pueda comprobar la veracidad de los datos aportados por el contribuyente.

La estimación indirecta es un método presuntivo, ya que utiliza, para calcular la base imponible, medios de prueba indirectos tales como:

Aplicación de los datos y antecedentes disponibles que sean relevantes al efecto.

b) Utilización de aquellos elementos que indirectamente acrediten la existencia de los bienes y de las rentas, así como de los ingresos, ventas, costes y rendimientos que sean normales en el respectivo sector económico, atendidas las dimensiones de las unidades productivas o familiares que deban compararse en términos tributarios.

c) Valoración de las magnitudes, índices, módulos o datos que concurran en los respectivos obligados tributarios, según los datos o antecedentes que se posean de supuestos similares o equivalentes.

9/12/2008

La base liquidable

Tal como la define el artículo 54 de la Ley 58/2003, General Tributaria: “La base liquidable es la magnitud resultante de practicar, en su caso, en la base imponible las reducciones establecidas en la ley.”

BASE IMPONIBLE - REDUCCIONES = BASE LIQUIDABLE

Las reducciones son una figura que el legislador puede introducir para dar un trato de favor a determinados contribuyentes por motivos diversos:

• Con objetivos de política económica (por ej. fomentar las aportaciones a Planes de Pensiones en el IRPF)

• Motivaciones técnicas derivadas de la propia regulación del impuesto (por ej. reducción en IRPF de las pensiones compensatorias a favor del cónyuge divorciado: lo que en uno resta, en el otro suma como renta).

• Establecer mínimos exentos (como en el Impuesto de Patrimonio).

• Personalizar el tributo, atendiendo a circunstancias personales o familiares (como en el impuesto sobre Sucesiones, que pretende gravar menos a los familiares más directos).

El tipo de gravamen

Según el artículo 55 de la Ley 58/2003, General Tributaria: “El tipo de gravamen es la cifra, coeficiente o porcentaje que se aplica a la base liquidable para obtener como resultado la cuota íntegra.“

Los tipos de gravamen pueden ser específicos o porcentuales:

• Los tipos de gravamen específicos consisten en una suma de dinero fija que ha de pagarse por cada unidad de la magnitud que constituya la base. Por ej. por cada litro de alcohol producido, se paga una cantidad.

• Los tipos de gravamen porcentuales deberán aplicarse según disponga la ley propia de cada tributo a cada unidad, conjunto de unidades o tramo de la base liquidable. Los tipos porcentuales fijos no varía aunque cambie la base liquidable. En los tipos porcentuales progresivos, cuanto mayor sea la base liquidable, mayor será el porcentaje.

5.5. La cuota tributaria

La cuota tributaria es el resultado del proceso de cuantificación tributaria que, en la generalidad de los casos, viene a coincidir con la prestación o cantidad a ingresar por el sujeto pasivo a favor de la Hacienda pública. Ésta admite tres modalidades:

1) CUOTA ÍNTEGRA. Ésta se podrá calcular:

a) Aplicando el tipo de gravamen a la base liquidable.

b) Según cantidad fija señalada al efecto (técnica tosca utilizada en el cálculo de tasas).

BASE IMPONIBLE - REDUCCIONES = BASE LIQUIDABLE

BASE LIQUIDABLE * TIPO DE GRAVAMEN = CUOTA ÍNTEGRA

2) CUOTA LÍQUIDA: Será el resultado de aplicar sobre la cuota íntegra las deducciones y bonificaciones previstas, en su caso, en la ley de cada tributo. Tanto deducciones como bonificaciones no afectan a la progresividad del impuesto, no así las reducciones.

CUOTA INTEGRA - DEDUCCIONES - BONIFICACIONES = CUOTA LIQUIDA

3) CUOTA DIFERENCIAL: Será el resultado de minorar la cuota líquida en el importe de los pagos fraccionados, retenciones, ingresos a cuenta y cuotas, conforme a la normativa de cada tributo.

CUOTA LÍQUIDA - PAGOS A CUENTA = CUOTA DIFERENCIAL

	base liquidable	=	base imponible	-	reducciones
x	tipo de gravamen
=	cuota integra
-	deducciones
-	bonificaciones
=	cuota líquida		(lo que hay que pagar)
-	pagos a cuenta
	cuota diferencial		≠ deuda tributaria

5.5.La deuda tributaria

La cuota diferencial puede resultar negativa, pero la deuda tributaria es la cantidad a ingresar.

El concepto de deuda tributaria se encuentra recogido en el artículo 58.1 de la Ley 58/2003, General Tributaria: ”La deuda tributaria estará constituida por la cuota o cantidad a ingresar que resulte de la obligación tributaria principal o de las obligaciones de realizar pagos a cuenta. “.

En el IVA o el impuesto de transmisiones patrimoniales (en general, impuestos indirectos) se aplica un % sobre la base liquidable y no tienen cuota líquida ni diferencial.

rendimiento de actividades económicas

La normativa del Impuesto sobre la Renta define los rendimientos de actividades económicas aquéllos que proceden del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, que supongan por parte del sujeto pasivo, la ordenación por cuenta propia de medios de producción y/o de recursos humanos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. Por ej. actividades artística y deportivas.

La distinción principal entre por cuenta ajena y por cuenta propia radica en la asunción de riesgos: el que trabaja por cuenta propia asume riesgos, mientras que el que trabaja por cuenta ajena no los asume.

También tiene la consideración fiscal de actividad económica el arrendamiento o compraventa de inmuebles cuando concurran los requisitos siguientes:

• Contar al menos con un local destinado exclusivamente a llevar a cabo la gestión de la actividad

• Utilizar al menos una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa

En el supuesto de incumplimiento de alguno de los requisitos anteriores, los rendimientos derivados del arrendamiento de inmuebles tendrán la consideración de rendimientos del capital inmobiliario.

En el IRPF se establecen tres regímenes diferenciados para determinar la cuantía que debe computarse en la base imponible general en concepto de rendimiento de una actividad económica:

• El régimen de estimación directa, en sus dos modalidades: normal y simplificada.

• El régimen de estimación objetiva, que se aplica exclusivamente a una serie de actividades determinadas por el Ministerio de Economía y Hacienda.

• El régimen de estimación indirecta.

Estimación directa normal

Para la determinación de la base en estimación directa normal, la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas remite a las normas del Impuesto sobre Sociedades, evitándose, de este modo, que existan divergencias significativas entre una persona jurídica y una persona física. Consiste en determinar la renta real y cierta obtenida por el sujeto pasivo, por la diferencia entre ingresos y gastos computables. (todos los ingresos menos todos los gastos):

INGRESOS

• GASTOS (gastos necesarios para el desarrollo de la actividad)

• DEDUCCIONES

__________________________

= RENDIMIENTO NETO

Los empresarios o profesionales en estimación directa vienen obligados a computar en la base del Impuesto los ingresos que obtengan por el desarrollo de la actividad económica, así como los derivados de elementos afectos a la misma. Estos ingresos se computan excluido el IVA repercutido en las ventas o prestaciones de servicios. Los ingresos de IRPF normalmente serán iguales a los ingresos por actividad económica. Son ingresos de actividades económicas:

• Tanto los autoconsumos como las cesiones gratuitas

• Contraprestaciones con valor claramente menor al valor normal de mercado, por la diferencia.

• Ganancias y pérdidas generadas por elementos afectos a la actividad. Para la determinación del rendimiento neto de actividades económicas no se incluyen las ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de los elementos patrimoniales afectos a las mismas. Por ej. si se vende un activo, sería una ganancia patrimonial y no tributa como rendimiento de actividad económica.

En relación a los gastos deducibles de los ingresos, debe tenerse en cuenta que para que un gasto sea deducible en la declaración de renta del empresario o profesional, debe cumplir una serie de requisitos:

• Estar debidamente contabilizado, atendiendo al principio de inscripción contable, a pesar de que en algunos supuestos se puede vulnerar el principio, como en el caso de libertad de amortización o de dotaciones globales por insolvencias (empresas de reducida dimensión).

• Estar debidamente justificado. (factura completa)

• Imputarse el gasto al ejercicio en el que se devenga, salvo que se utilicen criterios de imputación temporal distintos a los del devengo

• Estar relacionado con elementos exclusivamente afectos a la actividad económica

Cumplidos estos requisitos, los gastos pasan a tener la calificación de fiscalmente deducibles teniendo en cuenta que el IVA soportado en las adquisiciones de bienes o servicios no se incluirá en el importe de los gastos deducibles. No obstante, sí que tiene la consideración de gasto deducible en el IRPF el IVA soportado que no resulte deducible en la propia declaración de IVA (para el supuesto de actividades exentas).

En relación a los sueldos y salarios (gastos de personal) son deducibles las cantidades pagadas al cónyuge y a los hijos menores de edad que convivan con el contribuyente titular de la actividad económica cuando se cumplan todos los requisitos que se detallan a continuación:

• Que el cónyuge o los hijos menores trabajen habitualmente y con continuidad en las actividades económicas desarrolladas por el titular

• Que el cónyuge o los hijos menores convivan con el contribuyente que desarrolla la actividad

• Que exista el oportuno contrato laboral

• Que exista afiliación del cónyuge o el hijo menor al régimen correspondiente de la seguridad social

• Que las retribuciones estipuladas no sean superiores a las de mercado correspondientes a su cualificación profesional y trabajo realizado.

En el supuesto de no cumplirse alguno de estos requisitos las cantidades pagadas al cónyuge o hijos menores son gasto fiscalmente NO deducible.

NO SON GASTOS DEDUCIBLES las aportaciones a mutualidades de previsión social del propio empresario o profesional, excepto los ingresos de los profesionales no integrados en el régimen de trabajadores por cuenta propia o autónomos, con el límite de 4500€ anuales.

BENEFICIOS DE LAS EMPRESAS DE REDUCIDA DIMENSIÓN

Los empresarios que reúnan los requisitos necesarios, pueden acogerse a estos beneficios que la ley establece. Las empresas de reducida dimensión son aquellas que el año anterior al ejercicio hayan tenido una cifra de negocio no superior a 8 millones de €. Los beneficios son:

- Libertad de amortización asociada a la creación de empleo, compra de activos de escaso valor, etc... (en estos casos se puede poner como gasto de amortización la totalidad). Es decir, se les permite adelantar el gasto, por lo que se reduce su beneficio contable y así, pagan menos impuestos.

NORMAS SOBRE ELEMENTOS PATRIMONIALES AFECTOS A LA ACTIVIDAD

Son elementos patrimoniales afectos a la actividad, aquellos elementos utilizados exclusivamente en la actividad económica del contribuyente (muebles, elementos de transporte, maquinaria, etc) y que son necesarios para el desarrollo de la misma. No tienen consideración de elementos patrimoniales afectos los que no figuren en la contabilidad o registros obligatorios y los que se utilicen simultáneamente para actividades profesionales o empresariales y para necesidades privadas. Cuando se trate de elementos patrimoniales que sirvan parcialmente al ejercicio de la actividad económica, la afectación se limitará a la parte de los mismos que se empleen en la actividad (por ej. tener el despacho profesional dentro del domicilio). No serán susceptibles de afectación parcial los elementos indivisibles (por ej. el coche).

Reducciones

Se reducen en un 40% los rendimientos netos correspondientes a rentas generadas en más de dos años. No será de aplicación esta reducción a aquellos rendimientos que, aun cuando individualmente, se generen en más de dos años, procedan del ejercicio de una actividad económica que habitualmente obtenga ese tipo de rendimientos, es decir, que lo normal sea que obtenga el rendimiento en ese período.

ESTIMACIÓN DIRECTA SIMPLIFICADA

Con este tipo de estimación se pretende la reducción de las obligaciones formales y la simplificación del cómputo de determinados gastos. Se hace la contabilidad por partida simple (libros de registro de ingresos y gastos) que es más sencilla que la contabilidad por partida doble.

ÁMBITO DE APLICACIÓN: Esta modalidad se puede aplicar a actividades económicas desarrolladas por personas físicas cuando se cumpla que:

• No determinen el rendimiento neto por el régimen de estimación objetiva (módulos)

• El importe neto de la cifra de negocio del conjunto de todas las actividades económicas en el ejercicio ANTERIOR, no supere los 600.000€ anuales.

• No haya renunciado a la modalidad simplificada del régimen de estimación directa (si se renuncia, tiene efectos por un período mínimo de 3 años)

DETERMINACIÓN DEL RENDIMIENTO NETO REDUCIDO

INGRESOS

• GASTOS

_____________________________________

= RENDIMIENTO NETO PREVIO

• 5% DEL RENDIMIENTO NETO PREVIO

• REDUCCIONES

_______________________________________

= RENDIMIENTO NETO REDUCIDO

INGRESOS COMPUTABLES: serán los ingresos que contemple el Código de Comercio: ingresos por venta de bienes y servicios, las subvenciones, ingresos financieros (de las cuentas afectas a la actividad económica) y las indemnizaciones, entre otros. Y los mismos ingresos computables que en estimación directa normal.

4/2/2009

GASTOS DEDUCIBLES: los que contemple el Código de Comercio y los mismos que en la estimación directa normal, que deben estar debidamente justificados. Entre otros son: gastos de personal, compras consumidas, gastos financieros, tributos, etc... Los gastos se justifican con la factura correspondiente pero el pago no sirve como justificante del gasto. El pago no tiene por qué justificarse, pero sí el gasto. Si una factura es incorrecta (por ej que no conste el IVA del emisor de la factura), el IVA no será deducible. En cambio en el IRPF ese gasto sí es deducible.

También tendrán consideración de gasto deducible:

• las cantidades pagadas al cónyuge y a los hijos menores de edad que convivan con el contribuyente titular de la actividad económica (con las condiciones establecidas legalmente)

• gastos de empresas de reducida dimensión, si el empresario tributa por estimación directa simplificada.

• Amortizaciones especiales: en la estimación directa simplificada sólo se permite la amortización lineal en función de las tablas de amortización aprobadas por Hacienda (normalmente se escoge el que suponga el período mínimo de tiempo entre estas dos opciones):

• Período mínimo de amortización 5 años ( = coeficiente del 20%)

• Coeficiente máximo del 10%

• Gastos de difícil justificación: se sustituyen por una reducción del 5% sobre el rendimiento neto previo.

NO tienen consideración de gasto deducible:

• Aportaciones a mutualidades del propio empresario o profesional

• Provisiones establecidas con carácter general en el Impuesto de Sociedades (IMP) como provisiones por clientes de dudoso cobro, garantías....Tampoco las establecidas para empresas de reducida dimensión, ya que al no llevar contabilidad por partida doble, no hay cuenta de provisión y quedaría incluida en el 5% de gastos.

NORMAS SOBRE ELEMENTOS PATRIMONIALES AFECTOS A LA ACTIVIDAD

Se aplica lo mismo que en la estimación directa normal: Son elementos patrimoniales afectos a la actividad, aquellos elementos utilizados exclusivamente en la actividad económica del contribuyente (muebles, elementos de transporte, maquinaria, etc) y que son necesarios para el desarrollo de la misma. No tienen consideración de elementos patrimoniales afectos los que no figuren en la contabilidad o registros obligatorios y los que se utilicen simultáneamente para actividades profesionales o empresariales y para necesidades privadas. Cuando se trate de elementos patrimoniales que sirvan parcialmente al ejercicio de la actividad económica, la afectación se limitará a la parte de los mismos que se empleen en la actividad (por ej. tener el despacho profesional dentro del domicilio). No serán susceptibles de afectación parcial los elementos indivisibles (por ej. el coche).

EJEMPLO: Un empresario que tributa por estimación directa simplificada tiene unos ingresos de 120.000€, gastos justificados por valor de 30.000€ y un total de insolvencias de 12.000€. Calcular el rendimiento neto reducido

INGRESOS 120.000

• GASTOS 30.000

________________________________

= RTO NETO PREVIO 90.000

- 5% DE REDUCCIÓN 4.500 ( 5% de 90.000)

____________________________________________

= RTO NETO REDUCIDO 85.500

Si este empresario tributara por estimación directa normal, podría restarse los 12.000€ por insolvencias.

Estimación objetiva

Para la determinación del rendimiento de la actividad económica en estimación objetiva, debe tenerse en cuenta la Orden Ministerial que contiene las Instrucciones necesarias para el cómputo de los signos, índices o módulos, que anualmente aprueba el Ministerio. En ella se definen las actividades económicas que pueden acogerse a la estimación objetiva, las magnitudes máximas que debe tener el empresario para poder determinar su base imponible utilizando esta modalidad y las distintas fases para llegar a la mencionada base imponible.

Se aplica a las actividades empresariales que cumplan los siguientes requisitos:

REQUISITOS SUBJETIVOS

• Actividades realizadas por personas físicas (todos los partícipes deben ser personas físicas)

REQUISITOS OBJETIVOS

• Que sean actividades enumeradas en la Orden Ministerial para las que se permita la aplicación de la estimación objetiva: comercio al por menor, pequeña industria, bares, restaurantes, hoteles, taxis (epígrafe IAE)

• No haber superado en el año inmediato anterior los límites fijados en la Orden Ministerial (en 2008 el límite estaba en 450.000€ de volumen anual de ingresos)

• No desarrollar total o parcialmente las actividades económicas fuera del ámbito de aplicación del impuesto.

• No haber sido excluido del régimen simplificado de IVA porque supone la exclusión de aplicar la estimación objetiva para TODAS las actividades económicas del sujeto pasivo.

• No haber renunciado al régimen de estimación objetiva. La renuncia debe efectuarse en diciembre del año anterior al ejercicio y la renuncia tiene efectos por un período mínimo de 3 años de todas las actividades.

DETERMINACIÓN DEL RENDIMIENTO NETO

En este cálculo se utilizarán los signos, índices o módulos que correspondan a cada sector de actividad. La aplicación del régimen de estimación objetiva NUNCA podrá dar lugar al gravamen de las ganancias patrimoniales que en su caso, pudieran producirse por las diferencias de los rendimientos reales de la actividad y los rendimientos derivados de la correcta aplicación de este régimen.

GASTOS DEDUCIBLES

Como regla general, para que los gastos sean fiscalmente deducibles deben estar justificados mediante documento o factura, deben estar contabilizados y ser del ejercicio

Amortizaciones

Las amortizaciones constituyen un gasto deducible del ejercicio. La amortización recoge la depreciación efectiva sufrida por los bienes del inmovilizado material e inmaterial, por razón de su uso, disfrute u obsolescencia.

La depreciación efectiva es la calculada según alguno de los métodos previstos en el IS. En la práctica, las empresas adecuan la amortización contables a la amortización fiscal, para conseguir que esa depreciación sea efectiva.

MÉTODOS DE AMORTIZACIÓN LEGALMENTE ESTABLECIDOS

1. Amortización lineal o según tablas: En este supuesto, para que la amortización sea fiscalmente deducible no hay que probar la efectividad de la depreciación. Los coeficientes de amortización quedan fijados en el Reglamento del IS. Los coeficientes de amortización oscilan entre uno de carácter máximo y otro que deriva del periodo máximo de amortización para cada elemento. La depreciación se entiende efectiva cuando sea el resultado de aplicar uno de los dos coeficientes o cualquier otro comprendido entre ellos. Con carácter general, el coeficiente de amortización es del 10%, con un periodo máximo de amortización de 20 años. Normalmente se opta por el coeficiente que más convenga a la empresa en función de los ingresos.

2. Activos usados: el cálculo de la amortización se realizará de la forma siguiente:

• Sobre el precio de adquisición, hasta el límite de multiplicar por 2 la cantidad derivada de aplicar el coeficiente de amortización lineal máximo.

por ej. un ordenador de 2ª mano por el que se ha pagado 7.000€, y el % de amortización máximo es del 20%, la cuota de amortización sería:

7.000 X 20% X 2 = 2.800€

Es decir, que podríamos aplicar entre un 10 y un 40% de coeficiente (20% x 2)

• Aplicando el coeficiente de amortización lineal máximo sobre el precio de adquisición originario del elemento patrimonial, en caso de conocerse este último. Esta opción, sobre el coste original, sólo interesa aplicarla cuando el precio original sea, al menos, el doble del precio que se ha pagado en 2ª mano.

• Aplicando el coeficiente de amortización lineal máximo sobre el precio de adquisición originario del elemento patrimonial determinado de forma pericial, en caso de no conocerse aquél.

Excepción de amortización de bien usado: edificios de menos de 10 años

3. Amortización degresiva: en este supuesto, tampoco debe probarse la efectividad de la depreciación. Existen dos métodos para calcular la amortización degresiva: el método de porcentaje constante y el de suma de dígitos. Este tipo de amortización, permite que ésta no sea lineal, con el fin de acelerar o desacelerar la amortización.

4. Planes especiales de amortización: estos planes se presentan a la Administración cuando el objeto a amortizar no está contemplado legalmente. El plan debe ser aceptado por la Administración. La Administración tiene 3 meses para aprobarlo y si no contesta en ese plazo, el silencio administrativo es positivo y el plan se da por aprobado.

5.Amortización según depreciación justificada: hay que justificar la depreciación

6. Libertad de amortización: cuando se adquieren activos y se crea o incentiva el empleo, se permite la libertad de amortización, por la que se permite al empresario determinar libremente las amortizaciones, que tendrán consideración de gasto deducible independientemente de la depreciación que hayan sufrido los bienes. Es una forma de anticipar el gasto y eso es beneficioso para el empresario.

Provisiones

Las provisiones constituyen la expresión contable de alguna de estas circunstancias:

• la cobertura de gastos, pérdidas o deudas probables o ciertos, pero indeterminados al cierre del ejercicio.

• la cobertura de eventuales insolvencias.

Podemos hablar de dos tipos de dotaciones a provisiones posibles desde el punto de vista fiscal:

• las fiscalmente deducibles.

• las fiscalmente no deducibles.

En cualquier caso, para que la dotación a la provisión sea fiscalmente deducible es necesario que esté debidamente contabilizada.

Son dotaciones a las provisiones fiscalmente deducibles:

• las dotaciones a provisiones por insolvencias de deudores cuando, con carácter general, hayan transcurrido al menos seis meses desde el vencimiento de la deuda.

• las dotaciones a provisiones por insolvencias de deudores cuando el deudor esté en situación oficial de quiebra, suspensión de pagos o situaciones análogas

• las dotaciones a provisiones por insolvencias de deudores cuando el deudor esté procesado por un delito de alzamiento de bienes.

• las dotaciones a provisiones por insolvencias de deudores cuando se reclame la deuda judicialmente.

Según la ley del IS, son gastos no deducibles:

• Los que representan una retribución de los fondos propios (por ej. dividendos)

• Los derivados de la contabilización del IS

• Las multas y sanciones penales y administrativas

• Las pérdidas de juego

• Los donativos y liberalidades por parte de la empresa (no confundir con los gastos de promoción de la empresa, con el fin de conseguir ingresos)

Ley de Tasas y Precios públicos

Ley Orgánica de Financiación de las Comunidades Autónomas

Ley Reguladora de las Haciendas Locales

Las Comunidades Autónomas pueden regular la tarifa autonómica, las deducciones familiares y personales y las deducciones por inversión no empresarial -por ejemplo, vivienda-.

Recuérdese:

PAGOS A CUENTA = PAGOS FRACCIONADOS + RETENCIONES + INGRESOS A CUENTA

Recordemos que los rendimientos de actividades económicas se suman a la base imponible general, es decir, tributan según la tarifa progresiva del Impuesto. En la base imponible especial sólo se computan las ganancias o pérdidas de patrimonio con período de generación superior al año y tributan al tipo fijo del 15%.

Régimen Fiscal de la empresa turística (4º de Turismo CATT) 6

Profesor: Miguel Pérez-Marsá Curso 2008/2009

25

41

54