TEMA 1.

EL DERECHO FINANCIERO.

a) Concepto del derecho financiero. Su naturaleza.

Nos interesa la contemplación de la actividad financiera desde el punto de vista jurídico, sin olvidar otras perspectivas que también la integran. La actividad financiera tiene por objetivo la obtención de recursos para hacer frente a unos gastos. Así los ingresos y gastos son fundamentales.¡Error! Marcador no definido.

El recurso o ingreso y el gasto constituyen los dos aspectos significativos de la actividad financiera. La adecuación de los ingresos a los gastos constituyen uno de los aspectos más conflictivos.

Dentro de los ingresos encontramos varias categorías:

- Ingreso tributario: dentro de ellos la figura que más destaca son los impuestos. También las tasas, los precios públicos y las contribuciones especiales. en los impuestos se hace referencia a los impuestos directos (renta y sociedades) e indirectos (IVA). Los tributos son el recurso más importante de la hacienda pública moderna:

1. Impuestos:

a. Impuestos directos; impuesto-renta.

b. Impuestos indirectos: IVA.

2. Tasas.

3. Precios públicos.

4. Contribuciones especiales.

Los puntos 3 y 4 son subsidiarios.

- Recursos provenientes del endeudamiento público. Es una de las fuentes más importantes de financiación, con especial referencia a la deuda pública: contrato de préstamo en virtud del cual los entes públicos solicitan unas cantidades para hacer frente a sus objetivos.

- Patrimonio público: constituirá también una fuente de financiación de los entes públicos, ya que presenta distintas formas de manifestarse:

-Propiedad territorial forestal y mineral.

-Actividad mercantil, comercial industrial de los entes públicos.

- Recursos monopolísticos: recursos provenientes de monopolios fiscales. Hoy en día de menor importancia. Es muy importante el monopolio de las loterías. Desaparecen los referidos al tabaco y petróleos.

En estos tres recursos se centra los distintos ingresos que vertebran la hacienda moderna. También se podría citar el ingreso proveniente de la acuñación, creación de moneda; teniendo en cuenta la legislación presupuestaria de cada año.

La contemplación del derecho financiero puede ser global o residual, de estos recursos.

El ingreso público de los recursos financieros alcanza su sentido en función de los gastos, por tanto el estudio del gasto público vertebra la actividad financiera y el derecho financiero. La mayoría lo identifica con presupuesto público, pero en él no se puede resumir las distintas modalidades de gasto público.

b) Contenido.

El derecho financiero es el primer derecho que regula la actividad financiera y dentro de esa regulación convendría señalar que el derecho financiero es una parte o sector del derecho público aunque la división entre derecho público y privado hoy resulte discutible, es evidente que a efectos didácticos dispositivos, podríamos incluirlo como rama de derecho público por:

1. Razón de los sujetos que intervienen en la relación jurídico- financiera. Al menos uno de los sujetos tienen que ser necesariamente un ente público porque es imprescindible una relación financiera establecida entre dos .

La existencia de un ente público supone que una serie de rasgos singularicen a esa relación financiera. Esa característica de pública de la relación financiera produce que ese ente público tenga presunción de legalidad, legitimidad y ejecutoriedad de los actos tributarios, así el particular deberá disvirtuarlos.

2. Al interés público que este tutela, el derecho financiero ampara un interés colectivo, social, necesidades públicas dirigidas a unos fines sociales.

A veces parece como si el derecho financiero estuviera comparando intereses privados y no trae a colación la figura de la exención tributaria; la exención tributaria es uno de los temas más discutibles en el ámbito financiero. Sus orígenes se remontan a la existencia de ciertos privilegios fiscales.

La exención tributaria debe responder a una idea de justicia, ya que puede ser admitido, que esté justificada dependiendo de quien obstente el poder político, legislativo (el concepto de justicia es variable).

La ley general tributaria premió, en un momento, la creación de una ley reguladora de las exenciones tributarias.

Además las diferentes exenciones tributarias y de no sujección, figura que no contempla en el art. 29 de la ley general tributaria, que no podría haber omitido pues resulta perjudicial en tanto que señala que la ley eventual podrá determinar la cuantificación del hecho imponible mediante supuestos de no sujección. Es decir, no está obligado el legislador a regular supuestos de no sujección pero puede hacerlo en ejercicio de su soberanía.

La diferencia está:

La no sujección puede no regularse por la ley tributaria.

La exención debe regularse por la ley tributaria.

A veces se oculta bajo la apariencia de impuestos de no sujección, auténticas exenciones tributarias; y estaríamos ante una gran problemática.

El derecho financiero se considera como una parte o subrama del derecho administrativo porque aunque la vinculación con el derecho administrativo sea muy estrecha no podemos considerarla como una subrama de lo mismo.

Además de considerar la administración pública se puede cuestionar su naturaleza en cuanto a si es derecho internacional o derecho interno.

Puede considerarse como un derecho que regula tanto la hacienda pública territorial como la hacienda pública institucional. Al referirnos a la territorial, estamos pensando no solo en el estado nacional sino en el estado subnacional (federación de estados, confederación de estados, UE,...).

Además de considerar así el derecho financiero, también se refiere a los entes, confederaciones locales, regionales y autonomías que constituyen los entes territoriales.

La hacienda pública institucional: organos autónomos, empresas públicas u organismos estatales, texto refundido LGT 88.

c) La autonomía científica y sus relaciones con otras disciplinas jurídicas y económicas.

El derecho financiero se refiere tanto al ingreso como al gasto. El derecho financiero puede cuestionarse la llamada autonomía de la voluntad, la autonomía científica es una cuestión polémica, implica una noción de poder que no podemos olvidar. Su existencia supone la pérdida del de economía política de hacienda pública. Por esto se ha cuestionado su propia existencia. La autonomía del derecho financiero se basa:

1. En la existencia de principios propios y peculiares que intentan distinguir al derecho financiero de otras disciplinas jurídicas o no. Su autonomía se justifica en base a un objeto social propio - actividad financiera - ingreso y gasto.

- Principio de legalidad.

- Principio de reserva de ley.

- Principio de no discrecionalidad administrativa.

- Principio de no disponibilidad de situaciones jurídicas subjetivas.

- Principio de justicia.

Todos ellos han sido expuestos por Calvo Ortega en su art. “Consideración científica sobre el derecho financiero”. Tendríamos que formular consideraciones en torno a esta.

PRINCIPIO DE LEGALIDAD FINANCIERA.

Principio esencial en materia financiera, supone una afirmación del estado de derecho y se encuentra recogido no solo en la ley y el ordenamiento, sino sobre todo en la CE y LGT, el art. 31 CE lo recoge “sólo podrán establecerse prestaciones personales o patrimoniales de caracter público con arreglo a la ley” con ello se fija la obligación de que el establecimiento del tributo se realice con arreglo a una ley y si ello supone un principio de legalidad material o formal si es necesario una ley ordinaria o bastaría cualificar con rango de ley, con arreglo a la ley, quiere decir si es estatal o autonómica.

También está recogido respecto al gasto público entre otros en los art. 132, 133 y 134 CE se pone de relieve que el presupuesto implica la aprobación de una ley, de la ley presupuestaria, sino se articula mediante el mecanismo legal el presupuesto será nulo.

Este principio se da por mandato constitucional en el ámbito del tributo, pero podríamos discutir si ese principio se da con respecto de otras instituciones financieras, como por ejemplo a la deuda pública, en este sentido respecto de la deuda pública, el principio de legitimidad queda reconocido desde un punto de vista formal cuando en el art. 135 CE se dice que el gobierno necesita estar autorizado mediante ley para emitir deuda o contraer crédito, en ese precepto se exige la previa autorización legal para la emisión de la deuda pública o para la contratación de crédito. Aquí lo legalmente formal se está respetando cosa distinta es si se respeta lo legalmente material.

Forma ley habitante. Fondo mediante un reglamento que establece condiciones.

No podríamos hablar del principio de legalidad respecto de los monopolios fiscales. En materia monopolística no existe mandato constitucional que obligue a regular el monopolio fiscal mediante una ley (monopolio lotería, regulado por una institución de loterías de 1957). Monopolio: el estado se reserva una determinada materia. Impuesto: regulado por ley (ley de impuestos especiales, ley de presupuestos del Estado - siempre que la ley de impuestos especiales lo autoriza a la ley de presupuestos del Estado para modificar los tipos impositivos.

Sólo hay un precepto en la ley general tributaria, art. 10 donde de una forma residual, incidental, se dice que por ley se fijará el establecimiento y fijación de las condiciones esenciales de los monopolios fiscales. En ella no se dice cuando un monopolio es fiscal o no fiscal.

¿Qué debe entenderse por condición esencial del monopolio fiscal?.

Hay un punto sobre el cual no se cumple, en el patrimonio público no es objeto de regulación constitucional en torno al principio de legalidad "hay un precepto por el cual se dice que por ley se regulan el patrimonio del estado y el patrimonio nacional" art. 132.3.

PRINCIPIO DE NO DISCRECIONALIDAD ADMINISTRATIVA.

No debe confundirse con el principio de la prohibición de la arbitrariedad de los poderes públicos, recogido este último en el art. 9 CE. Los actos discrecionales se suelen matizar en función de los actos reglados, sean o no susceptibles del oportuno control jurisdiccional.

En derecho financiero la mayor parte de los actos tributarios y son actos reglados, art. 7 LGT “el ejercicio de la potestad reglamentaria y los actos de gestión constituyen actividad reglada, a pesar de ese carácter reglado no rige que no puedan admitirse actos discrecionales, que no deben entrar en colisión con principios claves de nuestra CE, por ejemplo, con el principio de igualdad. Existen en materia de gestión tributaria muchos actos que pueden ser considerados como actos discrecionales, la inspección se lleva a cabo en días y horas laborables con el menor perjuicio de los administrados respetando sus derechos.

El principio de no discrecionalidad administrativa no debe confundirse con el principio de arbitrariedad de poderes públicos. El art.9 CE prohíbe la actuación arbitraria de los poderes públicos, pero no se debe confundir arbitrariedad con discrecionalidad.

Los actos discrecionales se suelen matizar en la teoría de actos reglados, aunque cuando unos y otros son susceptibles del oportuno control jurisdiccional. En el derecho financiero la mayor parte de los actos, tanto tributarios como presupuestarios, son actos reglados, y así se refleja en la ley tributaria art. 7, al decirnos que el ejercicio de la potestad reglamentaria y actos de gestión constituyen una actividad reglada.

A pesar de este carácter reglado, no significa que no pueden admitirse actos discrecionales, que no obstante no deben producir colisión con los principios claves de nuestra constitución, por ejemplo con el principio de igualdad.

Existen en materia de gestión tributaria muchos actos que pueden ser considerados como actos discrecionales. Cuando se regula la inspección de tributos, esta se lleva a cabo en días y horas laborables, procurando causar el menor perjuicio a los administrados, guardando respeto y consideración. Esto encierra la posibilidad de actos discrecionales que a su juicio deben respetar este principio. La discrecionalidad no es frecuente pero debe ser admitido en tributario.

PRINCIPIO DE NO DISPONIBILIDAD DE SITUACIONES JURÍDICAS SUBJETIVAS.

Según Calvo Ortega este principio se pone en relación con el principio de autonomía de la voluntad. Está recogido en el art. 1255 Cc “las partes podrán establecer los pactos que estimen convenientes, cuando no se oponga a la ley, la moral o el orden público”.

En el ámbito tributario el alcance de la voluntad de las partes es muy limitado frente al mandato legislativo. La voluntad de las partes tiene relevancia en la esfera interna en que se desenvuelven los particulares, pero carece de relevancia tributaria frente a la hacienda pública.

Así se pone de relieve en el art. 36 LGT “la posición del sujeto pasivo y demás elementos de la obligación tributaria no podrán ser alterados por actos o convenios de los particulares, sin perjuicio de sus consecuencias jurídico-privadas”, es decir, que el sujeto activo o pasivo de una obligación no puede ser modificado por ninguna de las partes, si deciden cambiar el sujeto pasivo contribuyente, ese acuerdo o pacto, en principio lícito, tiene sólo consecuencias internas entre las partes contratantes, las cuales no podrá ser invocado ante un tribunales ordinarios de justicia. Es válido sólo en la esfera interna, nunca ante la hacienda pública si la ley dispone lo contrario. La autonomía de la voluntad sólo tiene un efecto interno.

PRINCIPIO DE JUSTICIA FINANCIERA.

El profesor Rodríguez Bereijo añade este principio, es el principio que debe presidir cualquier rama del ordenamiento jurídico, es en el ámbito financiero donde este principio queda plasmado con mayor intensidad.

Así si contemplamos el art. 31 CE observamos que la justicia se propugna respecto del tributo, pero también en relación con el presupuesto.

En relación con el tributo, este principio se refleja en el apartado 1 “todos hemos de contribuir al sostenimiento de gastos públicos, de acuerdo a nuestra capacidad económica, mediante un sistema tributario justo, inspirado en los principios de igualdad y progresividad, que en ningún caso tendrá alcance confiscatorio.

En cuanto al significado de justicia respecto del tributo, el art. 31 demanda que el sistema tributario en su conjunto sea un sistema que responda a la idea de justicia, la globalidad del sistema tributario es que ha de ser un sistema justo, lo que no significa que puedan existir tributos, que aisladamente, puedan ser considerados como injustos, ya que no tiene porqué afectar a la totalidad del sistema tributario. Se pretende que la justicia en el sistema tributario se concrete observando los siguientes principios:

De generalidad: según el cual todos hemos de contribuir al sostenimiento del gasto público. Presenta una serie de excepciones llamadas exenciones tributarias, y sólo cuando estas están justificadas pueden calificarse como justicia del sistema tributario.

De capacidad contributiva: es necesario que la contribución se realice de acuerdo con este principio. Tiene perfiles imprecisos, dando lugar a importantes aportaciones doctrinales en España y el extranjero. Podemos definirla como un criterio de reparto de la carga tributaria con arreglo a una idea de justicia. Se mide en función de ciertos índices que son la renta, patrimonio y gasto.

De igualdad: no debe entenderse como igualdad absoluta, sería inviable. Es una igualdad en relación con la capacidad constitutiva de merecer el mismo trato tributario.

De capacidad económica, de progresividad y de no confiscación: están vinculados entre si. Progresividad no significa confiscación, si así fuere resultaría que el sistema tributario dejaría de ser progresivo, para convertirse en un sistema que eliminase la renta o el patrimonio de los ciudadanos. El legislador no dice el significado de progresividad, y encontramos muchas teorías.

Blum y Claven, anglosajones, en su libro “progresividad, un tema difícil”, se manifiesta como concepto de progresividad el que un sistema depende de la orientación política o económica del legislativo.

La progresividad es un principio reflejado en nuestra CE, el futuro legislador tendrá que reflejar este principio, pero a nuestro juicio, respetando el límite de que la progresividad no puede llegar a confiscación.

Surge el problema de qué es confiscación. Para el TC la confiscación es aquella situación que se daría si se eliminasen por vía tributaria todo tipo de renta y de patrimonio (recargo autonómico 3% expuesto en la asamblea de Madrid).

En cuanto a la justicia en el gasto, art. 31CE, señala este mismo principio de justicia, que el gasto público realizará una asignación equitativa de los recursos públicos, y su programación y ejecución responderán a criterios de economía y eficacia.

El art. 31 CE párrafo 2º, impone un mandato de que el gasto público distribuya un mandato el ingreso público conforme a la idea de justicia. Lo que no dice CE es determinar cuando un gasto público realiza o no esa idea de justicia, a qué tipo de gastos debe ceñirse, sea retribuirse la preferencia de unos gastos sobre otros para calificarlos de justos o injustos, y es el legislador ordinario en la ley general presupuestaria los que deciden cuando el gasto público responde adecuadamente a la idea de justicia. Cualquier poder legislativo que establezca un programa de gastos debe ser ratificado por el parlamento, con lo que no irá nunca en contra de la idea de justicia al ratificarlo. Como recursos son escasos, ha de obtenerse máxima rentabilidad, y por ello, la CE establece que debe responder al principio de economía y eficacia, que no tiene porqué colisionar con el de justicia.

Los principios que se formulan como propios y exclusivos del derecho financiero, pueden ser calificados como principios comunes a otras ramas de derecho, o que se dan en otras ciencias jurídicas, por ello se afirma que no pueden ser propios y peculiares.

De acuerdo con que el derecho financiero tiene un contenido propio, recibe el nombre de actividad financiera, que es objeto específico, propio, singular, del derecho financiero en cualquier perspectiva en que la consideremos.

El objeto en cuanto ingreso y gasto es analizado por el derecho financiero. En la vertiente procedimental es claro que todos son analizados por el derecho financiero. Por tanto esa actividad financiera es razón fundamental por la que considera la autonomía del derecho financiero.

El derecho financiero presenta un objeto, contenido propio, no significa que el derecho financiero no tenga importantes conexiones con otras ramas, jurídicas o no, estas conexiones tienen varias justificaciones:

1. Razón histórica: surge en la historia después de la mayoría de las ciencias jurídicas, y además, el derecho financiero se enriquece de conceptos, instituciones, que han sido elaborados en otras ciencias jurídicas. Pero lo esencial es que el derecho financiero, no se pliega a esas ideas elaboradas por otras ciencias, sino que las adopta y las adapta a sus propias exigencias. Ese periodo de adaptación es lo que convierte, esta disciplina, en conexa pero independiente de esas ramas jurídicas.

2. Conexiones entre Derecho Financiero y Derecho Penal: con el derecho penal el financiero tiene importantes conexiones, como han señalado estudiosos del DF, Pérez Royo “Infracción y sanción tributaria”.

El DF ha sido el vehículo utilizado para introducir en nuestro ordenamiento jurídico la figura del delito fiscal, así ha acontecido con la ley 50/77 de 14 de Noviembre “De medidas urgentes de reforma fiscal”. Se pretende favorecer la reforma tributaria que bajo los auspicios de ministerio de hacienda. Trataba de adoptar nuestro DF al mundo occidental y una de las figuras el delito fiscal, se elaboró en un plazo muy breve y adolece de deficiencia técnica que han determinado que a los pocos años esta figura tuviese que ser revisada por medio de una LO número 2 de referencia del CP en relación a los delitos distintos de la hacienda pública.

Sin llegar a estudiar la figura del delito fiscal, si nos atenemos a las sanciones tributarias. Las notas que caracterizan el ilícito tributario son “comunes a las que caracterizan el ilícito del CP”. Así el CP establece que para que exista un delito es necesario una acción, omisión voluntaria, antijurídica tipificada y sancionada por las leyes. Estas notas se dan también a la hora de consagrar las infracciones tributarias en nuestra LGT, así en la primitiva redacción de la LGT el art. 37 señalaba que son infracciones tributarias las acciones y omisiones voluntarias y antijurídicas tipificadas en las leyes de naturaleza fiscal y en los reglamentos de cada tributo. Ha sido recientemente sustituida en una redacción ulterior, careciendo del rigor técnico que tenía la primera redacción.

En el actual art. 77 vemos que son infracciones tributarias las acciones y omisiones tipificadas y sancionadas por las leyes. Se omite en la nueva redacción cualquier referencia a la voluntariedad o a la antijuridicidad, que son elementos decisivos para que pueda hablarse de una auténtica infracción tributaria.

Conexiones entre derecho financiero y derecho constitucional:

Como ha señalado el profesor Saenz de Bujarda “organización política y derecho financiero”, pone de relieve la vinculación existente entre el tipo de organización política y el carácter del sistema financiero, y así este pasa revista a lo que ocurría en Roma, allí no existían tributos para los ciudadanos romanos, estos no lo pagaban porque la condición de hombre libre era incompatible con la obligación de pagar tributos, sólo lo pagaban los pueblos vencidos y sometidos a Roma.

Esto permanece hasta la Edad Media, en donde se produce, un fenómeno importante, la llegada de la Curia Regia (parlamento) de la burguesía formada inicialmente por nobles y clero, supone que el tributo deje de ser obligado para transformarse en algo consentido o autorizado, y así se manifiesta en la declaración de derechos de Juan sin Tierra, en la cual no hay tributo sin autorización, se autorizan de manera coyuntural para hacer frente a la primera catástrofe y más tarde se confirma este en algo regular, surgiendo la bifurcación de principio del consentimiento, se autorizan los ingresos para controlar el destino de estos.

Surge el principio de presentación, antecedente del principio de legalidad.

Hay importantes diferencias dependiendo del sistema político imperante: es distinto el sistema tributario de un país de estructura unitaria (un único poder tributario) respecto de un país autonómico (aquí el poder tributario se ejerce en dos planos distintos: el poder tributario de la federación, y por otro el sistema tributario de los estados miembros), esta diferencia podría dar lugar a colisiones, enfrentamientos que deben ser salvados.

No es el mismo sistema tributario en un país de economía colectivista que en un estado de estructura capitalista, aunque existan diferencias entre impuestos claves.

Respecto del derecho constitucional, la inmensa mayoría de textos, fundamentalmente, asumen principios financieros y se refieren a leyes fundamentales del antiguo régimen de Franco, y a textos constitucionales de épocas pasadas. Podríamos recordar principios de carácter tributario plasmados en normas constitucionales que necesidad de mayor permanencia.

Principio de justicia.

Principio de capacidad contributiva.

Principio de igualdad.

Principio de progresividad y no confiscación.

Principio de reparto de competencias entre el Estado y las Comunidades Autónomas.

Todo esto pone de relieve la conexión existente entre derecho tributario y derecho constitucional.

Conexiones entre derecho financiero y derecho eclesiástico del Estado.

El mal llamado impuesto religioso no es más que la asignación voluntaria que los españoles formulamos en la declaración de la renta indicando con una cruz si una parte va a la Iglesia Católica o si por el contrario va a otros fines sociales.

No constituye un tributo que se aplique a los católicos con exclusividad, sino que se aplica a cualquier tipo de ciudadano que formule la declaración de la renta. No supone aportaciones distintas a las que el ciudadano debe realizar a las arcas públicas.

Existen concordatas con la Santa Sede por el cual el Estado se compromete a llevar un mínimo de seguridad de financiación a la Iglesia Católica. Tiene más importancia la necesidad de acuerdos concordaticios entre el estado español y la Santa Sede u otras asociaciones confesionales no católicas, en virtud de ello se establecen regímenes tributarios que pueden ser calificados como auténticos privilegiados, tienen su origen en la voluntad soberana del estado español. A consecuencia de este concordato se establecerán múltiples exenciones tributarias.

Conexiones entre derecho financiero y derecho internacional.

Es el más importante hasta el punto en que se ha cuestionado la inmediata aplicación de las normas financieras contenidas en acuerdos internacionales, que no plantearía duda alguna, por ejemplo, en el caso del tratado con la CEE y como consecuencia nuestro país está obligado a cumplir las directivas derivadas de este tratado. Esa directiva obliga a la armonización de la legislación fiscal indirecta, lo que supone que hay que aproximar la legislación interna de cada país a la comunitaria.

No podemos olvidar que la mayoría de los tratados suscritos en nuestro país en materia financiera sigue el modelo del convenio de la OCDE. Nos referimos a convenios importantes como aquellos que tratan de evitar la doble o plural imposición de acuerdos internacionales respecto a la renta, patrimonio o sucesiones o sociedad. Ello no significa que no existan convenios que pretenden luchar para combatir el fraude fiscal internacional para luchar contra la evasión fiscal internacional sin que podamos sustraer a la idea de la subsistencia de los llamados paraísos fiscales, estos suponen instrumentos contrarios a los que enfrentan los tratados que intentan reducir el fraude fiscal internacional. Estos paraísos fiscales (reconocimiento de las soberanías de todo el mundo), no son sino factores que rompen el equilibrio financiero en el mundo actual, la lucha contra su mantenimiento debería ser tarea común de las sociedades europeas más avanzadas.

Los estados insertos en el propio corazón de Europa (Liechestein, Andorra, Montecarlo,...), los residentes de las mismas se ven sometidos a un trato fiscal generoso.

Conexiones entre derecho financiero y derecho civil.

Conexión profundísimo según la LGT, el derecho civil actúa como supletorio en ausencia de normas financieras directamente aplicable, así lo recoge el art. 9.2 LGT. No sólo desde esta perspectiva unitaria del derecho financiero, parte de una serie de instituciones y conceptos elaborados por el derecho civil adaptándolas a las propias exigencias tributarias, así la de capacidad jurídica tributaria, domicilio tributario, concepto de sociedad mercantil civil. El derecho tributario responde a intereses tributarios distintos de los del derecho civil y ha sido necesario adaptarlos al derecho tributario.

Ha sido adaptada la polémica entre Jenny y Frotabas sobre la dependencia o no del derecho civil sobre el tributario recogida por el profesor Ramayo “ensayo sobre el derecho fiscal y el particularismo sobre el derecho fiscal”, en ambos autores se pone de relieve la primacía del derecho civil respecto del tributario, y por tanto la subordinación de este respecto de aquél.

Esta polémica es un tanto estéril porque hoy día no se puede sustentar la primacía de una u otra disciplina. En algunos casos el derecho civil elabora unas instituciones que son asumidas por el derecho tributario.

Conexión entre el derecho financiero y el derecho administrativo.

Es evidente que esta conexión es estrechísima; la más extensa por:

1. Por los sujetos del derecho financiero y del derecho administrativo, son sujetos coincidentes, son en todo caso administraciones públicas.

2. No hay diferencia alguna entre los procedimientos financieros y los administrativos (procedimientos de recaudación, liquidación, inspección, reclamación, son administrativos que no se diferencian en nada).

3. Aplicación subsidiaria del derecho administrativo de tal forma que en defecto de ley tributaria se aplicará con carácter subsidiario las disposiciones de derecho administrativo, ello supone que todas aquellas normas del derecho administrativo tendrían aplicación en el derecho financiero salvo que tuvieran expresamente que ser excluidas.

Conexiones entre derecho financiero y derecho mercantil.

El derecho financiero asume una serie de conceptos e instituciones elaboradas por el derecho mercantil y a veces son asumidas sin someterlas a ningún proceso de transformación y adaptación. Son adaptadas a las exigencias propias del derecho financiero.

De la calificación jurídica del hecho o negocio de esta, se derivan consecuencias tributarias totalmente diferencias, si acto o negocio es civil se derivan consecuencias diferentes que si el acto o negocio es mercantil.

Conexiones del derecho financiero con el derecho laboral.

Cuotas de los trabajadores. En cuanto a su naturaleza es lo que se plantean, la mayoría entiende que las cuotas obligatorias a la seguridad social son auténticos impuestos. Cuanto más alta sea la aportación que lleven a cabo los empresarios o trabajadores a la SS existirá menor competencia en el mundo tan abierto como en el que nos encontramos, por ello hay una tendencia a reducir las cuotas a la SS.

Importante es la incidencia que tiene el derecho financiero en el derecho laboral, puede ser un instrumento para mejorar a las relaciones laborales o para dificultarlas. Hay sistemas tributarios en los que se sanciona en función del mayor o menor número de trabajadores, personas en el IAE. Los autónomos con mayor número de trabajadores tienen una mayor presión fiscal sobre esa empresa, produce centros clandestinos o que no se contraten trabajadores.

Estimación objetiva singular que no se acogen a aquellas que tengan personal contratado de manera permanente, por ello lo normal es que no se contrate a nadie.

Pero puede ser un factor de estímulo de esas relaciones laborales, medidas fiscales favorecedoras para aquellas empresas que deban o que contraten a determinadas personas. Esas reducciones puede articularse en bonificaciones la cuota del Impuesto de Sociedades o en la cuota del IVA.

Cualquier medida o bonificación debe hacerse globalmente en el marco de una política económica global.

Conexión entre derecho financiero y disciplinas no jurídicas.

La hacienda pública: el derecho financiero presenta unas relaciones muy estrechas, el objetivo de conocimiento de ambas ciencias era el mismo, la actividad financiera, ese objetivo de conocimiento se hacía desde puntos de vista diferentes. La hacienda pública estudiaría la actividad financiera de acuerdo con criterios económicos que por su esencia no van a

El derecho financiero lo estudia desde perspectivas jurídicas que si varían dependiendo de cada país o de cada estado.

Psicología financiera.

Ciencia que permite el desarrollo indudable del derecho financiero porque todo derecho debe servir a una realidad social y hay que procurar que las normas financieras sean lo menos perjudiciales, que no sean rechazados frontalmente por las administraciones.

En este estado se ha preferido normas financieras respecto de los impuestos indirectos desconectados de los directos. Y a su vez en los directos se han llevado a cabo métodos que desvirtúan los indirectos y se llaman técnicas de insensibilización de los impuestos directos.

El derecho financiero presenta conexiones con la contabilidad financiera.

Hasta el punto de que difícilmente se podrían aplicar ciertas normas tributarias y presupuestarias, si no utilizáramos técnicas contables, así por ejemplo lo que acontece en el TS español en el que es casi imposible aplicar si no se conoce el plan general de contabilidad.

El derecho presupuestario el estado no podría ser elaborado sin que tuviéramos un conocimiento lo más detallado de esas técnicas contables. Por ello, algún autor con Fonroug “derecho financiero” señalaba que la contabilidad financiera formaba parte indiscutible del derecho financiero.

Conexiones entre el derecho financiero y la sociología financiera.

Desde el grado de reacción de los contribuyentes ante el impuesto puede ser un factor decisivo ante su implantación, también como disciplina coadyuvante del derecho financiero.

d) Sus ramas: en particular, el derecho tributario y el de los gastos públicos.

El derecho tributario y derecho de los gastos públicos doctrinal que un desarrollo legislativo.

En cuanto al derecho patrimonial, se han dedicado al mismo autores como el profesor Falcón, también Soler y Bayora, se trata de una parcela del derecho que se encontraba regulada en parte por el derecho administrativo y civil y de forma fragmentaria por el derecho financiero.

El derecho tributario: conjunto de normas de principios jurídicos que giran en torno al tributo como institución jurídica (el tributo es la prestación coactiva consistente normalmente en dinero, ya que se admite la prestación en especies que tengan valor económico, fijada en la ley a favor de un ente público, y este hace frente a sus prestaciones públicas).

La rama más importante del derecho financiero, dedica su atención a esta el profesor Cortez Domínguez, que hace un estudio profundo del derecho financiero en su obra “Ordenamiento Tributario Español”, contra su análisis en el derecho tributario y derecho presupuestario, al resto de las ramas no se les da casi importancia y cuando lo hacen es de forma residual.

Al derecho monopolístico a penas dedica atención, Tejerizo López consagra un trabajo a los monopolios fiscales en España. Conjunto de normas que tratan de regular los monopolios fiscales en cuanto a fuentes de ingreso para la hacienda pública.

En cuanto al endeudamiento público, han dedicado su atención autores muy importante como Sainz de Bujanda, Bayora y así lo mismo el profesor Fernando de la Hucha, que realizó su tesis doctoral sobre “El eventual derecho del endeudamiento público”, este derecho es más un deseo que una realidad, porque ciertamente las leyes españolas a penas si dedican interés al estudio del derecho de endeudamiento público es más tributo al igual que el profesor Bujanda, dentro del derecho tributario, los comentaristas a efectos positivos hablan de un derecho tributario:

Sustantivo o material: conjunto de normas o principios jurídicos que contemplan lo estático de la relación tributaria, sujeto, objeto, cuota, aspectos esenciales.

Estático estructural: aspectos de la organización tributaria que no suelen variar en ellos el principio de legalidad, adquieren su máxima importancia.

Formal o procedimental: contempla el aspecto dinámico de las relaciones tributarias, ello comprende los procedimientos de gestión, recaudación, inspección, las reclamaciones, lo que prevalece es el reglamento.

El derecho sustancial sin la apoyatura del formal resultaría inoperante, y a la inversa. Esta diferencia es desde el punto de vista didáctico más que desde el punto de vista intrínseco.

Los comentaristas, ponen el énfasis en algún aspecto de ese derecho tributario, por ejemplo en el aspecto penalista del derecho tributario, aspecto internacionalista según la materia sobre la que rige.

Derecho presupuestario.

Sobre el cual se han formulado muchos trabajos, pero sobre todo los llevados a cabo por el profesor Rodríguez Bereijo “Introducción al estudio del derecho financiero”, pero anteriormente “El presupuesto del Estado”.

El derecho presupuestario es el conjunto de normas y principios jurídicos que regulan la aprobación, ejecución, elaboración y control del presupuesto del estado y de los demás entes públicos, entendiendo por presupuesto la ley que implica un cálculo de ingresos que se espera obtener y un límite sobre los gastos que se puede realizar”.

También otros autores como el profesor Falcón, estudio del derecho presupuestario de la CEE, al igual que el profesor Sáez de Bujanda, también Bayora.

TEMA 2.

LAS FUENTES DEL DERECHO FINANCIERO.

a) Fuentes primarias:

Fuente en sentido material: cada fuerza social con propia potestad normativa creadora.

Sentido formal: formas o maneras de manifestar el derecho positivo.

Clases:

Fuentes escritas: ley, reglamento, jurisprudencia.

Fuentes no escritas: costumbre, principios generales de derecho, equidad.

Fuentes principales y secundarias dependiendo de la disciplina en que se encuentre. Fuentes principales ley y reglamento. Fuentes secundarias: las demás.

Fuentes directas: inmediatamente aplicable. Fuentes indirectas: exigen un proceso para su puesta en vigor. Por ejemplo convenios internacionales.

Todo ello sirve de antecedente para aplicar el derecho. Ocupan un lugar prioritario la ley y el reglamento, y un lugar secundario la costumbre, los principios generales, jurisprudencia y estos apenas analizadas por los comentaristas Cortez Domínguez “El derecho financiero español” y Cazorla Prieto.

A1) La ley: la Constitución, las leyes orgánicas,las demás leyes, legislación delegada y decretos-leyes.

La ley.

La pirámide normativa de Kelsen: CE, L orgánica, L ordinaria, decretos legislativos, englobamos las diferentes normas con rango de ley.

La CE, es la fuente más importante de nuestro ordenamiento jurídico, los principios en ello consagrados tienen la máxima aplicación en nuestro ordenamiento jurídico, entre ellos el principio de legalidad que está consagrado en el art. 31 CE “legalidad tributaria”.

Hay que preguntarse si existe una reserva de ley orgánica en el ámbito financiero, si hay materia de derecho financiero que tiene que ser reguladas por Ley Orgánica, y el ordenamiento financiero estaría sometido en algunos límites, que en ciertos aspectos sería casi imponible una modificación de nuestro CE se refiere a las Lorgánicas en el art. 81 “son leyes orgánicas las relativas al desarrollo de los derechos fundamentales y libertades públicas los que regula el régimen de CCAA, ...” de aquí no parece que se deduzca la existencia de una reserva de ley orgánica en materia financiera, en este precepto se habla de derechos fundamentales y libertades públicas, pero había de preguntarse que si bajo esto se encuentran las materias financieras (tributario y presupuestario) y la respuesta es negativa y la solución es diferente a la reserva de ley orgánica en materia financiera, lo que no significa que haya materias que tengan que ser reguladas obligatoriamente por leyes orgánicas, por ejemplo tributos de cuentas del reino.

No existe una materia en general que debe ser objeto de regulación mediante Ley Orgánica. Art. 8.1, derechos fundamentales y libertades públicas, no se refiere ni al sistema tributario, ni al sistema presupuestario, hace mención al estatuto de personas, es decir, aquellos derechos como el de reunión, que deben ser regulado para salvaguardar la libertad del ciudadano, derecho de propiedad como derechos fundamentales. En esa referencia no se incluye ni el tributo ni el presupuesto.

En cuanto a qué materia pueden ser reguladas por medio de ley orgánica en relación con las autónomas. Los diferentes estatutos de autonomía contemplan una parcela dedicada a la economía y hacienda y esa debe ser regulada por medio de ley orgánica.

Nos interesa poner de relieve como en el ámbito autonómico existe LO 22 Septiembre 1980, que regula la financiación de nuestras CCAA, por tanto los estatutos de autonomía fijan unas directrices objeto de desarrollo. Hay que poner de manifiesto como en el art. 136 CE se dispone que el tribunal de cuentas del reino es el supremo órgano fiscalizador de las cuentas del estado y del sector público en el último apartado se dispone que una LO regulará competencias y funciones del tribunal de cuentas.

Mucha más significación tienen las llamadas ley ordinaria. Estas son el cauce más frecuente de regulación de la materia financiera. A las leyes ordinarias tenemos que referirnos poniendo de manifiesto dos tipos de leyes ordinarias:

1. Generales.

2. Especiales o propias.

Art. 9 en relación con el art. 10 LGT, pone de relieve que los tributos han de ser regulados por la LGT, en cuanto que en esta o en otra disposición no se preceptúa lo contrario.

En segundo orden se alude a las leyes propias de cada tributo. En esas dos manifestaciones hemos de centrarnos a al hora de estudiarla.

LGT 28 Diciembre 1963, supone la aparición ante una ley que ha necesitado una adaptación a las exigencias de la CE de 1978. Además de esa adaptación, conviene referir que la inmensa mayoría de los principios de 63 tienen plena eficacia, incluso después de la aparición de la CE 78. Esta seguirá las mismas características que una ley de carácter ordinario; ley que puede ser modificada por una ley posterior del mismo o superior rango. Es una ley de principios generales, como se pone de relieve en una exposición de motivos, es objeto de la presente ley establecer los principios básicos y las normas fundamentales que constituyen el régimen jurídico del virtual tributo español.

Ley de carácter exclusivamente tributario, porque no contempla ninguna otra institución financiera, a parte del tributo que aborda tanto la cuestiones materiales como las formales en materia tributaria. Es una ley cuyas características han merecido críticas muy agudas de la doctrina tributaria española, así como también la elogia.

Críticas.

Sáenz de Bujarda “la gran paradoja de la LGT del estado”. Existía una profunda diferencia entre su filosofía teórica y la realidad de sus preceptos, ello permitía considerar que nos encontramos ante una ley paradójica. Se formulaban principios como el de legalidad que quedaba desvirtuado por la existencia de las delegaciones legislativas, así como las deslegalización o rebaja normativa, art. 12 LGT.

También se formulaba el principio de justicia tributaria. Este se recogía en el art. 3 LGT. La fijación de los tributos han de basarse en la economía de las personas. Este principio se ve modificado desde el momento en que en la propia ley se reflejan las estimaciones singulares y globales de la base imponible.

Sistema objetivo de la imposición de bases: convenios con agrupaciones de contribución y estimación globales. Sáenz de Bujanda la criticaba desde el punto de vista de la seguridad jurídica (recurso de reposición...). la manera de desarrollar esos recursos hacen inoperante ese principio de seguridad jurídica.

Esta ley ha cumplido el objetivo importante, el objetivo más significativo es poner un poco de orden dentro del sistema normativo español y formular principios que debidamente desarrollados sirven de referencia a todo el sistema tributario.

Esta ley ha sido objeto de ulteriores modificaciones, pero sustancialmente el esquema de la ley 63 sigue vigente.

Esta ley consta de 171.4 disposiciones transitorias y 5 disposiciones finales. Esta dividida en un título preliminar y 3 títulos más. El título preliminar se refiere a los principios generales del ordenamiento tributario, el título I sobre normas tributarias, título II sobre tributos, es el más importante, título III sobre gestión tributaria.

Arts. 9 - 10. a LGT.

Art.9: se alude las dos fuentes más importantes del derecho tributario “los tributos cualquiera que sea su naturaleza y carácter se regirá por la LGT y en segundo término por las leyes propias de cada tributo, estos son las fuentes principales en materia tributaria, los reglamentos constituyen la siguiente fuente en importancia.

Art. 10: es el que contempla con más precisión el principio de legalidad en el apartado a) en todo caso se regularan por ley una serie de aspectos claves del tributo:

La determinación del hecho imponible del sujeto pasivo, de la base, del tipo de gravamen, del devengo y de todos los demás elementos directamente determinantes de la cuantía de la deuda salvo lo indicado en el art. 58.

El hecho imponible art. 28 LGT, supuesto de hecho, supuesto jurídico que al producirse, origina el nacimiento de una obligación tributaria, cada vez que se origina un supuesto de hecho surge una obligación tributaria.

El art. 10, a) añade la determinación de sujeto pasivo, quizás el legislador tendría que hacer mención no sólo al sujeto pasivo, sino también al sujeto activo, ambos son elementos decisivos en cualquier relación tributaria. Por otra parte, parece darnos a entender el art. 5 en relación con el art. 2 LGT, nos pone de relieve que la potestad originaria por fijar un tributo corresponde al estado por medio de una ley a través de las Cortes.

Estado sujeto activo, pero no es así en todo caso. Existe una potestad derivada que corresponde a las CCAA y a las corporaciones locales que pueden legislar o establecer tributos dentro de los límites fijados por las leyes. Una cosa es el que ostenta el poder tributario puede o no coincidir con el sujeto activo de la obligación tributaria la consideración no es sólo teoría tiene consecuencias prácticas importantes CE legisla y el municipio actúa como acreedor.

Dentro del sujeto pasivo un contribuyente y el sustituto del contribuyente (se fijará por ley quien es cada uno de los sujetos). Hay sujetos obligados que no son sujetos pasivos y que se fijan por ley: responsables de la deuda.

También se fija por ley la determinación de la base, esta es la cuantificación del hecho imponible o la determinación de aquel parámetro que expresa el dinero o el rigor monetario.

La base imponible es un parámetro que se expresa normalmente en dinero, pero puede expresarse de cualquier otra forma.

También tienen que fijarse por ley los tipos de gravamen que son los elementos de cuantificación de la deuda en los tributos de cuota variable, se aplican el parámetro o base imponible y así se obtiene la cuota tributaria a pagar.

En los tributos de cuota fija no hace falta fijar cuotas, ya que estas están fijadas por ley.

El devengo tiene que ser fijado por ley, que no es más que el elemento temporal de hecho imponible, no tendría porqué reflejarse en el art.10.a, hecho imponible abarca el devengo. Una cuestión es devengo y otra exigibilidad que no tiene porqué coincidir, esta última puede fijarse por vía reglamentaria, como pasa en la mayoría de los impuestos.

Hay otros aspectos del hecho imponible que no se mencionan como es el caso del elemento espacial.

El art.10.a se refiere a elementos directamente determinantes de la cuantía de la deuda, salvo lo dispuesto art.58 LGT, si acudimos nos damos cuenta de que la deuda, además de la cuota, puede estar formada por una serie de elementos que son:

1. Las cantidades retenidas, o que se hubieran debido retener.

2. Los pagos a cuenta o fraccionados.

3. Los ingresos a cuenta.

Eventualmente pueden formar parte de la deuda tributaria los siguientes factores, elementos:

1. Los recargos legalmente exigibles sobre las bases o las cuotas, ya sean a favor del tesoro o de otros entes públicos.

2. Existen otro tipo de recargos, como los previstos en el art. 61.3 LGT, se refieren a aquellos supuestos en que se presenta el ingreso de la deuda fuera del plazo sin previo requerimiento, se aplica un recargo del 5, 10 o 15% respectivamente. Si el ingreso se efectúa dentro de los 3, 6 o 12 meses siguientes al término del plazo voluntario de presentación de ingresos.

3. Recargo de apremio, cuando el sujeto pasivo no efectúa el plazo en periodo voluntario y da lugar a la iniciación de la vía de apremio, en este caso el contribuyente tiene que pagar el recargo de apremio, que se fija por vía reglamentaria.

El art. 58, nos dice que existen otros dos elementos que pueden formar parte en la deuda, son el interés de demora, que es el interés legal del dinero vigente a lo largo del periodo en que aquel se devengue incrementando en un 25%, salvo que la ley de presupuestos del estado establezca otro distinto.

El último elemento que forma parte de la deuda son las sanciones pecuniarias, no debieran considerarse como un elemento más de la deuda, sino que es una de las consecuencias jurídicas del incumplimiento de la obligación tributaria, es la aplicación de estas.

Las deudas tributarias sólo pueden ser personadas por medio de una ley por el art. 69 LGT, en la cuantía y requisitos que determina.

Las sanciones tributarias pueden ser perdonadas de forma discrecional por el Ministro de Hacienda o Delegación del mismo por parte del Tribunal Central, art.89.2 LGT.

Es cierto que ese art. 10 nos habla de otras materias tributarias que tienen que ser reguladas por ley, a su juicio de importancia secundaria, como por ejemplo: el punto b nos indica que tienen que regularse por ley el establecimiento, supresión y prórroga de exenciones, reducciones y demás bonificaciones tributarias; o plazos de prescripción, caducidad y su modificación deben ser regulados por ley; concesión de perdones, condonaciones, rebajas, amnistías o moratorias, está regulado en el art. 69 LGT; la implantación de inspecciones tributarias con carácter permanente en ciertas ramas o clases de explotaciones económicas, se suele regular con el reglamento y no por ley; obligación a cargo de los particulares de practicar operaciones de liquidación tributaria (autoliquidación).

En los art. 2, 5, 9 y 10 se consagra el principio de legalidad sin perjuicio de que se desarrollen otros preceptos.

En la LGT se establece el principio de legalidad en línea más amplia que lo hace la LGT. Esa ley fue sustituida por el texto refundido del 88 de 23 de Septiembre, se contempla en la antigua ley y en la actual el principio de legalidad en el art. 7, que nos indica que se regularán por ley las siguientes materias relativas a la hacienda pública, y nos habla de los presupuestos generales del estado, el establecimiento o reforma de los tributos con el alcance previsto en la LGT, pero además se indica la concesión de créditos extraordinarios y suplementarios para gastos del estado y de sus órganos autónomos. También se habla del régimen de la deuda pública y grandes operaciones de carácter económico financiero. Se alude al régimen del patrimonio del estado, del patrimonio nacional y la condonación del estado, de la acuñación de moneda, materias todas sometidas al principio de legalidad.

Si analizamos la ley tributaria en particular, podemos observar como el principio de legalidad ha sido reflejado en otras leyes como la ley de tasas y precios públicos ley 8 de 13 de Abril de 1989, se señala la diferencia entre tasa y precio público y se indica en art. 10 que las tasas deberán revisarse con arreglo a la ley y también podemos señalar la ley 25 de 13 Julio 1998 de modificación del régimen legal de tasas estatales y locales, también supone el sometimiento al principio de legalidad de acuerdo con art. 10 de esta ley.

Decretos Legislativos. Decretos Leyes.

Los Decretos Legislativos son aquellas disposiciones que dicta el ejecutivo en base a una delegación conferida por las CCGG o autonómicas, tienen el rango de una ley.

Si nos referimos a CE tenemos que recordar que el art. 82 se refiere a la legislación delegada de la siguiente forma “las CCGG podrán delegar en el gobierno la potestad de dictar normas con rango de ley sobre materias determinadas no incluidas en el art. anterior”.

La delegación tiene que hacerse de forma expresa, de manera concreta y fijando un plazo para su ejercicio. Se agota con el uso del gobierno por la publicación de normas, ley de bases y texto refundido, art. 82.

¿Cómo está contemplada la delegación legislativa en el ámbito financiero?.

Regulado en el art.11.1 y 2 LGT, se encuentra conforme con nuestra CE, pero el punto 3 entendemos que es un apartado claramente contrario a la CE y que a su juicio debiera ser considerarse derogado por mandamiento constitucional, cuando dice que sus preceptos de la ley delegada tendrán fuerza y eficacia de meras disposiciones administrativas en cuanto excedan de los límites de la delegación o esta hubiera terminado por transcurso de plazo o revocada.

En estos tres casos la ley delegada deja de serlo para convertirse en reglamento, la ley delegada cuando se extralimite, haya sido delegada o caduca, será la norma nula de pleno derecho.

El art. 11.3 LGT debe entenderse suprimido por nuestra CE.

Textos refundidos.

Hay que señalar que la importancia de estos textos ha sido muy notable en el ámbito financiero español, hasta el punto de que la reforma tributaria que se introdujo en España en los años 60, bajo el régimen de Franco se desarrolló la reforma a través de los textos refundidos de los impuestos, que tenían su origen en la ley 11 de Junio 1964. Esta ley permitió que se dictaran estos textos.

Hoy, la reforma tributaria que vivimos se inicia en el año 77 con la ley 50 de 14 de Noviembre, presenta como principal característica que la regulación tributaria se produce a través de leyes ordinarias que sustituyen a textos refundidos de impuestos.

Hoy estos textos tienen una importancia menor que con Franco, pero tenemos que mencionar la existencia de algunos textos refundidos que regulan la materia tributaria. Podemos citar el texto refundido del impuesto sobre aduanas, que llamaríamos impuestos arancelarios, que continua vigente a pesar de las modificaciones hechas en los últimos años. Este texto permanece vigente desde 18 de Febrero de 1977 RD 511, que los regula.

El texto refundido de más significación es el texto refundido sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados, se aprobó por RD legislativo 1 de 24 de Septiembre de 1993 o 1963, que regula todas las transmisiones inter vivos entre los particulares, las operaciones societarias, y regula una materia a los actos jurídicos documentados donde se incluyen documentos notariales, mercantiles y administrativos que tienen que estar debidamente integrados para que tengan su plena eficacia.

El texto refundido con menor significación es el texto refundido de tasas fiscales de 1 de Diciembre de 1966, pero subsisten algunas de sus tasas fiscales como las rifas, tómbolas, apuestas, etc.

Todos estos impuestos están regulados por medio de una ley ordinaria.

Es importante el texto refundido con relación a la materia presupuestaria, como por ejemplo el texto refundido de LG Presupuestaria que ha sustituido a LG Presupuestaria de 1977, el actual es del 23 de Septiembre de 1988, que tiene la operatividad de haber sabido recopilar las distintas normas en materia presupuestaria después de la de 1977. Se aprobó RD Legislativo 1091/88 de 23 de Septiembre, es el actual vigente. El tiempo hace conveniente una actualización de este sólo en materia presupuestaria y tributaria. No se han planteado problemas de posible extralimitación de leyes delegantes.

En cuanto al monopolio fiscal no hay texto refundido como tampoco hay respecto del patrimonio público, y la deuda pública, la única referencia escasa que tenemos son los escasos preceptos del art. 10 y siguientes del citado texto refundido 88, falta un texto refundido que regula de forma global la deuda pública.

No debemos confundir el texto refundido (delegación legislativa) con la rebaja normativa (deslegalización).

La primera supone una ley delegante, la segunda supone que una materia reservada por principio a la ley pasa a ser regulada por vía reglamentaria. A esto se refiere el art. 12 LGT, articulo muy criticado, pero que sigue operativo en algunos supuestos.

Este artículo indica que el gobierno, dentro de los límites señalados en cada caso por la ley, podrá aumentar o disminuir los tipos impositivos o suprimir incluso el gravamen, señala:

1. Cuando recaigan sobre las importaciones o exportaciones de productos, mercancías o bienes en general.

2. Cuando graven los actos de tráfico de bienes.

Termina diciendo este artículo que en los dos casos, el Ministerio de Hacienda deberá instruir un expediente administrativo con los estudios e informaciones previas, que justifiquen el buen uso de la expresada facultad.

El alcance de este es que faculta al gobierno para que en materia reservada a la ley pueda llevar a cabo, aumentar o disminuir, tipos e incluso suprimir impuestos. Esta facultad tiene dos supuestos limitativos:

1. Cuando los tributos afectan a importaciones o exportaciones.

Partiendo de la idea de que estamos ante un impuesto, resulta difícil que el gobierno pueda hacer esta función, ya que ningún gobierno debe estar autorizado para regular una materia reservada a la ley. Pero si el gobierno dentro de unos límites pueda aumentar o disminuir un tipo impositivo; prevalecen razones de política comercial, razón de que los productos españoles queden en situación desventajosa ante productos extranjeros, es más que una razón tributaria.

2. La cuestión es más conflictiva cuando sean actos que graven el tráfico de bienes, ya que es una expresión tan amplia que permite incluir cualquier operación que gire en torno a un bien, y permitir que el gobierno lo haga es forzado. No debería admitirse, en ambos casos tiene que instruirse un expediente administrativo donde justifique el buen uso de esta facultad deslegalizadora, y si tiene que hacerlo es que hay sospechas de que no va a hacer un buen uso de esta. En muchos casos es una cláusula de estilo para modificar los tipos impositivos.

La ley de bases.

El parlamento fija unos criterios que tienen que ser desarrollados o articulados por el ejecutivo. Una ley de bases sin texto articulado carece de eficacia.

El alcance del texto articulado en el ámbito del derecho financiero español, no existe un articulado que regule globalmente la materia financiera. Existen leyes de bases en el ámbito local, que han sido objeto de un desarrollo digno de destacar, pero esto no significa que este texto tenga auténtica importancia hoy en día. La tributación local no se regula por ley de bases, si no por leyes ordinarias (ley de haciendas locales 1988, es ley ordinaria 39 que regula materia de función local de 28 Diciembre 1988.

En materia tributaria, sólo podemos mencionar en el texto articulado RD Legislativo 2795 de 12 de Diciembre de 1980, articula la ley 39 1980 de 5 de Julio, ley de bases sobre procedimiento económico administrativo. Este es el ejemplo más importante de texto articulado que ha sido matizado por el reglamento de reclamaciones administrativas. En materias monopolísticas el reglamento es el único que lo desarrolla.

El texto articulado tiene alguna representación en materias de patrimonio público, que ha sido regulado por el texto refundido de 1964 desarrollado en la ley de bases de patrimonio del estado, a penas importante en el ámbito financiero, y son leyes patrimoniales locales las que han regulado las entidades económicas, el patrimonio económico.

Decretos leyes en materia financiera.

La CE regula el decreto ley en el art. 86, señala que el gobierno en casos de extraordinaria y urgente necesidad podrá dictar disposiciones legislativas provisionales que tomarán la forma de decretos ley y no podrán afectar al ordenamiento de instituciones básicas del estado, derechos, deberes y libertades de ciudadanos regulados en el título I, al régimen de las CCAA, ni al derecho electoral general.

Es norma dictada por el gobierno sólo en supuestos habilitantes, que son la extraordinaria y urgente necesidad, concepto indeterminado, que debe ser apreciado por el parlamento, si falta no podrá ser aceptado por el gobierno. La segunda exigencia es que el decreto ley tiene que respetar unas materias previstas en el art. 86, son las matizaciones, derechos, CCAA y el régimen electoral general.

Ni en la LGT ni en la LGP, ni en ninguna de las leyes impositivas particulares se hace referencia al decreto-ley, ese silencio puede entenderse de forma diversa, como una prohibición absoluta del decreto ley en el ámbito tributario o puede entenderse como un mero silencio normativo que tiene que ser matizado por los comentaristas o por la jurisdicción de nuestro TC. La mayoría de los comentaristas son favorables en la admisibilidad del decreto ley en el ámbito financiero, parten de que el art. 86 CE, cuando alude a derechos fundamentales o libertades públicas, no se refiere ni al tributo ni al presupuesto, ello podría en relación al tributo y al presupuesto.

Esta opinión mayoritaria coincide con la sostenida del TC, este se plantea el tema decreto ley varias sentencias: 4 Febrero de 1983, en ella se planteó la administración del decreto ley en relación con el decreto ley 27 de Julio 1979 sobre medidas urgentes de financiación de haciendas locales: se regularán las exenciones en materia impositiva local: nos dice:

- Por decreto ley no se puede crear ex novo tributo alguno, la innovación del sistema tributario quedaría impedida a través de decretos leyes (sólo se altera de nominación de un tributo ya existente). El TC señala que no se pueden regular por decreto ley los elementos esenciales del tributo, lo que no dicta es en que consisten tales elementos esenciales, que nos conducen a una interpretación doctrinal de cuales deben ser los elementos esenciales del tributo art. 10 a) LGT; según sentencia del TC, el decreto ley quedaría reducido a aquellos aspectos no reservados a la ley, serían las materias disciplinarias por decreto ley en el ámbito tributario. Quedaría esta forma en tanto límite de aplicación de decreto ley, (se puede acudir al reglamento) admitir el decreto ley en sus mínimas expresiones.

Esta postura es compartida por la mayor parte de los comentaristas: Casado Ollero, Martín Queralt, Kejerello López. El TC, en sentencia 28 de Octubre de 1997, analiza el decreto ley, no respecto a los elementos esenciales del tributo, si no es relación con el deber de contribuir regulado es el art. 31.1. CE: “todos debemos contribuir a los gastos públicos ... “.

De esta forma se da un matiz distinto a la admisibilidad del decreto ley, es admisible en función al deber de cumplir con el gasto público. Este planteamiento lo sostiene el profesor Falcón y el profesor Rollo.

El decreto ley es algo que se está regulando y utilizando sistemáticamente, si el decreto ley en cada caso respeta el deber de contribuir y elementos esenciales del tributo no podemos formular reparo sobre su admisión.

En otras parcelas del derecho financiero, a su juicio, debe ser rechazado el decreto ley en el ámbito presupuestario, el presupuesto impide por su naturaleza, la apreciación de la extraordinaria y urgente necesidad, si existe la urgente necesidad para aprobar un presupuesto, el art. 34 CE se puede admitir la automática del presupuesto anterior hasta el nuevo establecimiento del presupuesto.

El ejecutivo prepara el proyecto de ley, las Cortes aprueban o enmiendan el mismo. Rechazamos el decreto ley en el ámbito presupuestario, pero no se siguen aprobando algunos decretos ley de carácter financiero, tributario y presupuestario, pero ello no que el presupuesto del estado tenga que ser aprobado por decreto ley que algunas de las medidas presupuestarias puede ser modificada, aprobada o enmendada por decreto ley (sólo parcialmente).

En cuanto a las restantes materias financieras el decreto ley ha temido una importancia menor en relación al patrimonio público, el decreto ley no ha tenido relevancia alguna (si la ley y reglamento).

En cuanto a la deuda pública, está prohibida la aplicación de decretos ley para la regulación de la deuda pública o al menos en sus elementos esenciales (importante las características fundamentales y la finalidad). El gobierno precisa estar autorizado por ley, de ahí que el decreto ley no quepa.

Por vía reglamentaria se regulan los aspectos más importantes de deuda pública, lo único que se regula por ley es la emisión, la contracción del crédito. El plazo, las características, el tipo de reembolso se hace por vía reglamentaria. Por lo que el decreto ley queda excluido en la deuda pública.

- Respecto de los monopolios fiscales, no ha ocurrido lo mismo, con la adhesión de España a la UE, se adaptaron los monopolios a la legislación comunitaria y por ello se dictaron decretos ley para llevar a cabo dicha adaptación a la legislación de la comunidad europea, que flexibilizaron nuestra legislación para adecuarla a la UE.

A2) El Reglamento: las circulares administrativas.

Fuente secundaria en relación con la ley para su en el tributo y en el presupuesto. Disposición general dictada por ejemplo con valor subordinado a la ley, que tiene un fundamento la potestad del ejecutivo y que una característica que hemos de abordar encontrándonos en el orden tributario.

Clases de reglamentos.

El art. 9 LGT, en su punto c, nos dice que los tributos se regirán por los reglamentos generales dictados en ejecución y desarrollo de la LGT, entre las cuales se mencionan los siguientes:

1. Reglamentos de gestión de recaudación de inspección de jurados y de procedimientos de las reclamaciones económicas-administrativas. De estos 5 reglamentos que enumera el art. 9, todavía no se ha publicada el reglamento de gestión tributaria, parece que no interesa al poder ejecutivo y queda limitado a los pocos preceptos LGT y algunas leyes reglamentarias con carácter residual.

Reglamentos de jurados: estos han sido una figura suprimida ley 21 Junio 1980 de “reforma del procedimiento tributario” los juzgados tributarios eran instituciones que resolvían en conciencia y no con arreglo a derecho, cuestiones de hecho y no de derecho sometido a su consideración, hoy da lugar a los tributos económicos administrativos.

Los otros tres reglamentos son los que están vigentes.

Reglamentos de inspección tributaria: último reglamento que se publica en nuestro país dentro de estos reglamentos generales 25 Abril 1986, aprobado por real decreto 946. Hasta esa época nos regirán por un reglamento de inspección de tributos de 1926 en todo aquello que no colisionara con los fundamentos de la LGT, ley de protección y garantía de contribuyente, 20 - 2 - 98.

Reglamento de recaudación: fue objeto del máximo desarrollo de toda la normativa histórica 20 Diciembre 1990, RD 1684 pero fue el primer reglamento que se publica tras la LGT.

Reglamento del procedimiento de reclamación económico-administrativa: regulado en el RD 391 de 1996 de 1 de Marzo. Tampoco podemos decir que fue el primero, hay otros que lo regularon anteriormente a favor de los contribuyentes.

Art. 9 LGT, habla también de reglamentos especiales o propios de cada tributo, se han ido publicando en la reciente reforma tributaria en 1977 (Fernández Ordoñez). Hoy en día la inmensa mayoría de nuestros impuestos tiene su desarrollo reglamentario propio y específico. Aunque subsista el impuesto que adolecen de una regulación reglamentaria propia por ejemplo el impuesto del patrimonio de persona física que se aprobó con la misma fecha que el impuesto de la renta que no ha sufrido el desarrollo reglamentario. Opera una orden de 14 de Enero de 1978, esta orden es la norma reglamentaria que desarrollo la ley del impuesto de patrimonio en todo aquello que no se oponga a esta ley, se4ría conveniente que se actualizara y se dictara un reglamento que desarrollara esta ley.

Reglamentos generales: reglamentos de gestión, ...

Reglamentos especiales:

Casi todas las leyes tributarias españolas han sido objeto de desarrollo reglamentario especial o propio. Impuesto de patrimonio como figura impositiva que carece de un reglamento propio, que viene integrado por una orden de 14 de Enero 1978. Además es evidente que la materia del derecho arancelario no ha sido objeto de un desarrollo reglamentario propio,, puesto que las aduanas lo carecen. Los restantes impuestos (los más importantes) si que están sometidos al desarrollo reglamentario propio, y además reglamento que se han dictado poca teoría después de dictarse las leyes se ha alcanzado un cierto perfeccionamiento formal del ordenamiento tributario español.

FORMAS QUE ADOPTA EL REGLAMENTO.

- Formas de decreto.

- Formas de orden Ministerial.

A ello alude el art. 9 del LGT se refiere a los decretos y a las órdenes ministeriales. Art. 17 y 18 LGT.

Art. 17: se indica que adoptaron necesariamente la forma de decretos a propuesta del ministerio de hacienda, los reglamentos generales y especiales y la reglamentaria de exenciones, reducciones y demás bonificaciones tributarias. No existe una reglamentación de exenciones tributarias porque carecemos de una ley de exenciones tributarias.

Art. 18, se refiere a las órdenes ministeriales “la facultad de dictar disposiciones ínter declarativas o aclaratorias de las leyes y demás disposiciones en materia tributaria corresponde privativamente al ministerio de hacienda, que la ejercerá mediante orden público en el BOE, las anteriores disposiciones serán de obligado acatamiento para los órganos de gestión de la administración jurídica, circular o institución administrativa, esta tiene una función específica, aclarar o interpretar la norma preexistente, por lo que no puede hacer la circular innovación modificación o crear derecho objetivo, si lo hiciera sería impugnable en la vía administrativa y en la vía jurisdiccional. Esas circulares asumen la forma de orden que se publica en el BOE. La circular normalmente va dirigida a los órganos de gestión de la administración tributaria, para que sea de obligado acatamiento para los órganos de gestión, lo que no significa que esta no sea aplicable al resto de los ciudadanos. Aplicación inmediata, función; aplicación mediata, contribución.

PODER O POTESTAD PARA DICTAR REGLAMENTOS.

El error en el que incurre el art. 6 LGT, este artículo incide en el 1 “al reconocer potestad reglamentaria al jefe del estado (Rey), que sólo sanciona decretos y normas que son sometidas a su consideración. A quien compete la potestad reglamentaria al consejo de ministros (gobierno), art. 97 CE “el gobierno dirige la política interior y exterior, ejerce la función ejecutiva y la potestad reglamentaria de acuerdo con la CE y las leyes”.

El art. 6 incluye al ministerio de hacienda y sobre este punto la doctrina tributaria se encuentra unida, a su juicio, el ministerio de hacienda carece de potestad reglamentaria lo único que hace es proponer proyectos de reglamentos tributarios al consejo de ministros que lo puede aceptar o rechazar. Se incluye en este art. a las corporaciones locales en relación con las llamadas ordenanzas de exacciones, que son los reglamentos tributarios que aprueban las corporaciones locales españolas en desarrollo de la ley de haciendas locales, que afecta a todas nuestras corporaciones que tienen que respetar los criterios que la ley de haciendas locales establece en orden a la aprobación de tales ordenanzas.

Este art. 6 no menciona a las CCAA inexistentes en el momento que se publica la LGT. Hoy día nadie discute que las CCAA ejercen la potestad reglamentaria siempre y cuando respeten los límites legales de las leyes aprobadas en ellas.

LA MODIFICACIÓN, DEROGACIÓN, VIGENCIA DEL REGLAMENTO TRIBUTARIO.

Las normas tienen la duración prevista en su articulado, en la propia norma reglamentaria. El legislador establece una medida, que en todo caso es discutible que es la contenida en el art. 16 LGT “toda modificación de leyes o reglamentos tributarios, contendrá una redacción completa de las normas afectadas”; es una exigencia injustificada porque si cada vez que se odifica o deroga una ley o reglamento hay que reproducir todas las normas afectadas por el elemento anterior sería muy trabajoso.

La expresión “redacción” debe entenderse sustituida por relación, con ellos cumple el respeto al principio de seguridad jurídica. Si el reglamento jurídico es idéntico a la hora de modificar las leyes, y a la hora de modificar los reglamentos; los comentaristas sostienen que cualquier modificación de una ley, debería realizarse por la vía expresa, no tácita y presunta, pero algunas leyes tributarias han sido derogadas de forma tácita o implícita, ley de referencia procedimental tributaria 1980.

En la práctica se puede realizar de forma tácita también siempre que exista incompatibilidades con la ley anterior. La modificación de un reglamento debería realizarse por vía expresa indicando los preceptos vigentes y los preceptos modificados o derogados. Planteamiento doctrinal art. 16, expreso de leyes y reglamentos.

LA IMPUGNACIÓN DE LOS REGLAMENTOS.

Los reglamentos son impugnables, cabe impugnación directa o indirecta, el acto singular de aplicación del reglamento son admisibles en el ámbito tributario. Art. 7 LGT “el ejercicio de la potestad reglamentaria y los actos de gestión en materia tributaria constituyen actividades regladas”.

Tanto los actos reglados como discrecionales se someten a control y son impugnables en la vía administrativa y jurisdiccional en términos establecidos en las leyes. Régimen administrativo distinto del reglamento o peculiar control administrativo diferente del acto singular de aplicación del reglamento.

Deslegalización: (o rebaja normativa), hay que comprenderlo en cuanto exportación o importación y dentro de límites concretos en leyes reguladoras de la importación y exportación. Es una excepción al principio de legalidad del art. 31 CE y art. 10 LGT.

INDEROGABILIDAD SINGULAR DE LOS REGLAMENTOS.

Art. 19 LGT, cuyo desarrollo está en lo dispuesto en la ley de régimen jurídico de la administración del estado y disposiciones posteriores. Se señala que serán nulas de pleno derecho las resoluciones administrativas de carácter particular, dictadas por los órganos de gestión que vulneren los establecidos en una disposición de carácter general, aunque aquellas emanen de órganos de igual o superior jerarquía.

Art. 22, que se inserta dentro de la aplicación de las normas tributarias, este precepto podría haberse suprimido, porque lo sustancial es la existencia de un acuerdo internacional o la aplicación del principio de reciprocidad internacional.

En cuanto a los actos realizados por extranjeros a los rendimientos o utilidades por estos percibidos o a los bienes que le pertenezcan podrán ser modificados por propuesta del ministerio de hacienda. Lo que la modifica es la existencia de un acuerdo internacional firmado por España o que a España se haya adherido. El principio de reciprocidad internacional es una fuente de derecho internacional tributaria. Las leyes presupuestarias no pueden ser modificadas por un decreto.

En el ámbito presupuestario: la publicación de la Ley General Presupuestaria del 4 Enero 1977, esta debía ser desarrollada por medio de un reglamento general y en este sentido se creó una comisión en el ministerio de hacienda, encargada de elaborar el reglamento general, pero no se ha elaborado ni publicado el reglamento ni el texto refundido de la misma 78.

Art. 8, texto refundido: corresponde al gobierno en las materias objetivas de esta ley, y señala los siguientes competencias.

Aprobar los reglamentos para su aplicación, el gobierno ejerce la potestad reglamentaria en el ámbito no sólo presupuestario en relación a las materias que son objeto de esta ley, en la práctica frente a esta competencia del gobierno, existen competencias del ministro de hacienda en el art. 9 “proponer al consejo de ministros las disposiciones y acuerdos que procedan según el art. 8 de esta ley y así mismo dictar la disposición y resoluciones que procedan de acuerdo con las correspondientes leyes. El reglamento en el ámbito presupuestario se ha realizado de forma residual. Reglamentos sectoriales que regulan aspectos o textos refundidos en relación a la ley general de presupuestos.

En las demás materias, el reglamento tiene mucho significado, no podemos aludir que en relación a la deuda pública el reglamento ocupa un lugar privilegiado, art. 101 y siguientes del texto refundido de la LGP, tras señalar que la deuda pública tiene que autorizarse por ley, se pone de manifiesto las competencias que correspondan al ministerio de economía y hacienda (art. 104 y 105).

Art. 104, el ministerio de hacienda podrá establecer (decreto, orden ministerial) la remisión o contracción de la deuda dentro de los límites previstos en los puntos 2, 5 y 6 del art. 101 LGP.

En cuanto a los monopolios fiscales, una gran parte de estos se regulan por normas reglamentarias, por ejemplo, el monopolio de la lotería nacional.

B) Fuentes secundarias:

B1) Costumbre.

Manera reiterada de manifestar una comunidad en torno a una idea. La costumbre debe diferenciarse del precedente o de la práctica administrativa, que es el modo de operar de los órganos administrativos en relación a la gestión, que crea un precedente que debe impulsar a que el órgano administrativo actúe en la línea o parecida ante casos iguales. En casos distintos estaría vulnerándose el principio de igualdad.

La existencia de distintas variedades de costumbre:

S - Costumbre que actúa siguiendo a la ley.

C - Costumbre distinta a la ley, no es admitida.

P - Costumbre mas allá de la ley.

La costumbre contraria a la ley debe ser rechazada, por aplicación del principio de legalidad. Lo que es aceptado es la llamada costumbre secundum legem (siguiendo a la ley), porque se cuestione por los comentaristas, si esta supone la aplicación indirecta a la ley, o la aplicación inmediata de la costumbre. Lo que se aplica la costumbre ley impuesto sobre sucesiones y donaciones, esta ley prevé la existencia de gastos a la hora de determinar la base imponible de este impuesto. En el art. 14 de esta ley se nos dice que en las adquisiciones por causa de muerte, son deducibles para determinar la base imponible lo siguiente:

- Gastos de testamentaría o ab in testato, cuando la adquisición de carácter litigioso, gastos de última enfermedad, entierro y funeral, en cuanto se justifique. Los gastos de entierro y funeral deberán guardar además la debida proporción con el caudal hereditario conforme a los usos y costumbres de la localidad.

- Costumbre praeter legem (cuando no exista ley para el supuesto de hecho) debe ser rechazada sobre todo respecto al principio de seguridad jurídica.

B2) Los principios generales del derecho.

Ideas que informan el OJ en definición de ley y costumbre del lugar. La fuerza vinculante de estos principios es discutida en el ámbito tributario hasta el punto de que la mayor parte de comentaristas a penas dedican unas líneas al principio general del derecho.

Cortez Domínguez “pone de relieve la importancia que pueden tener los principios generales en orden a las soluciones jurisprudenciales más justas. Para esta, un aplicación adecuada de los principios generales del derecho podrá suponer un elemento de corrección de una visión excesivamente literal de la jurisprudencia tributaria.

Esa corrección a las que nos conduce una visión literal, habría que matizarla, muchos de los principios generales del derecho se encuentran plasmados en nuestras leyes financieras, y su aplicación no es residual, se aplica l apropia ley, ya sea financiera, ... lo que ocurre es que no se expresa con claridad el alcance de los principios generales del derecho. Su aplicación es inmediata.

B3) Jurisprudencia y equidad.

Puede entenderse es estado propio o auténtico: forma reiterada de pronunciarse el TS en torno a una materia y ello crea jurisprudencia. La jurisprudencia del TS es escasamente aplicable, porque el número de litigios que llegan al supremo es reducido en comparación a los asuntos que se tramitan en la vía económico-administrativa, y por ello difícilmente se podría hablar de una jurisprudencia uniforme en materia tributaria.

En sentido impropio: pensamos en las sentencia que pronuncia el tribunal económico-administrativo central, estas son resoluciones que ponen fin al litigio tributario y que crean una jurisprudencia en sentido impropio que permite un conocimiento más preciso y adecuado de la materia tributaria.

No podemos dejar de lado la jurisprudencia del TC, el conjunto de sentencias que en materia tributaria está dictando el TC. Estas sentencias no sólo han contribuido a la mejora del derecho tributario español, sino que han permitido la creación de un derecho tributario español nuevo y originario, muchos de nuestras leyes tributarias se deben a la labor de la jurisprudencia del TC.

B4) Los tratados internacionales.

Los tratados internacionales también pueden ser fuente, sobre todo, aquellas normas que obligan.

TEMA 3.

EL PODER FINANCIERO.

a) Soberanía política y poder financiero.

Desde siempre se ha conectado la noción de soberanía con el concepto de poder financiero. La doctrina dominante: el profesor Arturo Ortega “el poder financiero”.

El concepto de poder financiero debe diferir de la noción de soberanía política, porque históricamente el concepto de soberanía residía en el príncipe o en el monarca, que ostentaba facultades “atributos de soberanía” y estos en principio se predicaban personalmente del príncipe, se atribuya a él en persona. (El Rey podía hacer la guerra, firmar la paz, dar prestaciones a sus súbditos,...). pero en la actualidad el concepto de soberanía ha evolucionado, la soberanía no reside en una persona individualizada, hoy se predica del pueblo (ente colectivo) y la CE establece que la soberanía nacional reside en el pueblo español del que emanan los poderes del estado art. 1.2 CE, sobre el pueblo podría ostentar todos los atributos que se predican de la noción de soberanía.

Dentro de esos atributos, la noción es el más importante, es el de elegir a sus legisladores representantes, aprobar la CE como funciones básicas legislativas. Por ello se ha ido conectando la noción de soberanía con el concepto de poder legislativo. La soberanía se agota en la elección de representantes y en la aprobación de la CE.

Hemos de destacar, que la noción de soberanía es un concepto unitario y por tanto el poder legislativo que emana de esa soberanía debía considerarse como una construcción unitaria, y sin embargo el poder legislativo, punto diferente manifiesta según las instancias en que actúe, así podríamos hablar de un poder legislativo atribuido a las CCGG, este poder legislativo atribuido sería el denominado PODER ORIGINARIO y al lado de éste existiría un PODER DERIVADO, no originario, que se predicaría de las asambleas legislativas de las CCAA.

Poder legislativo y soberanía política, son conceptos estrechamente relacionados entre si. El poder financiero no sería más que una de las manifestaciones de ese poder legislativo.

b) Diversas manifestaciones del poder financiero.

B1) El llamado poder originario del estado.

El poder financiero sigue el poder legislativo en cuanto a los ingresos y a los gastos, y por ello podríamos vincular la soberanía política con el poder financiero. Dentro de ese poder financiero, hemos hablado de PODER ORIGINARIO Y PODER DERIVADO.

Originario y derivado son expresiones puramente accesorias o accidentales si no van acompañadas de un contenido propio. Y para determinar ese contenido que en ambos casos son diferentes tanto el poder originario como el derivado, tienen una igualdad fundamental que es la CE como norma suprema y soberanía popular. Se distingue en los siguientes matices:

- En cuanto al ámbito de aplicación:

El poder originario alcanza todo el territorio Español (península, isla, mar territorial).

El poder derivado, se ejerce sólo en determinado ámbito territorial dentro de ese espacio geográfico español. Por ejemplo: poder financiero de Madrid se ejerce en Madrid. Podría superar los límites dependiendo a la competencia de la asamblea de Madrid.

Diferencia material:

- Poder originario: tiene un ámbito de aplicación ilimitado, se extiende a todo tipo de materias y de contenidos. Poder financiero omnimador.

- Poder derivado: tiene contenido material reducido y limitado a aquellas materias que no son objeto de contemplación del poder originario. PF Restringe o limita si se va a la CE, hay competencias del estado, y competencias compartidas con las CCAA art. 148 y 149 de estos dos preceptos no se dice la materia del poder originario frente a las competencias del poder derivado, art. 149.1.14, hacienda general y deuda del estado pero que no clasifica nada.

- PF Derivado: nuestra CE aborda esta cuestión de forma semejante de como lo abordaba la LGT, esta ley de 28 - 12 - 63, contemplaba el poder financiero en el art. 2, utilizando los siguientes términos “la facultad originaria de establecer tributos es exclusiva del estado y se ejercerá mediante ley votada en CCGG, así comparamos este artículo con el art. 133 CE, observamos que no se habla de facultad pero se utiliza el término potestad. Poder originario para establecer tributos correspondientes al estado por medio de ley.

En ambos casos se habla de facultad y potestad, términos de carácter administrativo y no son expresiones a su juicio correcto, lo lógico es que se utilizara poder, pero existe un punto de conexión impuesto entre LGT y CE, en ambos casos se atribuye exclusivamente al estado el poder originario.

El estado es un concepto amplio, incluiríamos la administración central y la administración periférica.

Frente al poder originario está el poder derivado, que se predica a las CCAA art. 133.2 CE: las CCAA y las corporaciones locales, podrán establecer y exigir tributos de acuerdo con la CE y las leyes, este artículo coincide con el art. 5 LGT: “las provincias y municipios podrán establecer y exigir tributos dentro de los límites fijados por las leyes”. En este segundo supuesto se alude a un poder derivado frente al poder originario que se atribuye al estado, pero sería conveniente diferenciar entre Pderivado de las CCAA y la potestad reglamentaria que se debe predicar de las corporaciones locales, no confundamos el poder legislativo de las CCAA con la potestad reglamentaria de corporaciones locales, estos no pueden legislar, sólo aprobar reglamentos u ordenanzas que desarrollan la legislación.

- Poder originario del estado.

- Poder derivado de CCAA.

- Potestad reglamentaria de los entes locales.

Además existirían otros entes a los cuales se les niega poder legislativo y poder reglamentario, los cuales tienen competencia recaudatoria así se deduce del art. 5 inciso final LGT “las demás corporaciones y entidades de derecho público no podrán establecer tributos pero ni existen cuando la ley lo determine”, mera competencia recaudatoria.

Dentro del PF derivado de las CCAA hemos de diferenciar la existencia de CCAA, sometidas a un régimen de concierto económico y el resto de CCAA a las que no se aplica el régimen de concierto económico, este régimen es distinto en la forma, pero sustancialmente igual en el fondo, al que rige para el resto de las CCAA, este régimen es el que se aplica en la actualidad en el País Vasco y en Navarra (tienen régimen de concierto económico) por razones políticas tradicionales que la CE ampara en su disposición adicional I al decirnos que la CE ampara y respeta los derechos históricos de los territorios forales, ampara el régimen de concierto económico, cuyo amparo está CE y en los Estatutos de Autonomía.

El régimen de concierto económico: es un régimen formalmente privilegiado, porque consiste o supone que los territorios históricos del País Vasco aportan al estado central, en concepto de cupo contributivo global, una cantidad menos de lo que reciben de este es concepto de servicios generales, por lo que es un régimen privilegiado respecto del que se aplica en otras CCAA.

El concierto supone, no que el País Vasco y Navarra ostenten un PF originario, estos no ostentan este poder originario, el único que lo ostenta es el estado central, lo que sucede es que entre el estado central y las diputación foral del País Vasco o Navarra, se negocia, se concierta cada una por teoría del cupo contributivo global, que el País Vasco o Navarra, han de aportar al estado como compensación a las normas generales que reciben de este. En ese pacto la cantidad que se negocie es menor de las que se recibe del estado. Además se reconoce una serie de figuras tributarias donde el País Vasco o Navarra tienen amplísimas facultades para establecer el régimen tributario que tengan por conveniente, aunque la estructura impositiva sea igual al resto de España. Existen estas figuras tributarias.

B2) El denominado poder derivado de las CCAA y Corporaciones Locales.

La CE y la ley de financiación de las CCAA. Aparecen varios principios, pero sobre todo el de la autonomía. El principio de financiación autonómica.

Ley 8/80: principio de colaboración con la hacienda estatal, existencia de puntos deconexión entre hacienda del estado y hacienda de las CCAA. La LO 8/80, señala otros principios como el principio de equilibrio económico a través de una política económica general que corresponde al estado que trata de conseguir la estabilidad económica y externa, como también un desarrollo armónico entre las distintas partes del territorio español. El principio de suficiencia de recurso para el ejercicio de sus propias competencias supone el principio de solidaridad entre las distintas regiones, tal como consagra art. 138.1 y 2 Ce. Esto principio se consagra en el art. 2 LOFCA y que desarrolla esa misma ley a lo largo de su articulado.

Los recursos que cita la CE en el art. 157, coinciden en parte con la que menciona el art. 4 LOFCA, porque nuestra CE señala las siguientes recursos autonómicos:

1. Impuestos cedidos total o parcialmente por el estado y además se habla de recargas sobre impuestos estatales y otros participaciones en los ingresos del estado, estos los constituyen los recursos más importantes de las haciendas autonómicas españoles.

2. Sus propios tributos, impuestos, tasas y contribuciones especiales.

3. Transferencias del fondo de compensación interterritorial y otras asignaciones presupuestarias.

4. Rendimientos procedentes de su patrimonio e ingresos del derecho privado.

5. Producto de las operaciones de crédito.

Si comparamos el art. 157 CE con el art. 4 LOFCA, observamos que en el art. 4, en lugar de hablar de impuestos cedidos, se habla de tributos cedidos, pequeño matiz que da lugar a la duda de si la cesión de todo tipo de tributo, eso no contrario a la CE. Además el art. 4 menciona el producto de las multas y sanciones en el ámbito de su competencia y sus propios precios públicos.

Tenemos que analizar brevemente los distintos recursos financieros de las haciendas comunitarias.

Sus propios tributos tienen hoy día escasa relevancia, especialmente lo que denominaríamos sus propios impuestos, porque las CCAA actúan siempre respetando el ámbito de los propios impuestos del estado, y por lo tanto es evidente que en caso contrario se produciría una doble interposición interna que es desaconsejable.

Si vemos la LOFCA, los propios impuestos tienen escasa relevancia sobre todo si respetan los límites de esta misma ley. El art. 6 LOFCA “las CCAA podrán establecer y exigir sus propios tributos de acuerdo con la CE y las leyes”, pero lo más importante, “los tributos que establezcan las CCAA, no podrán recaer sobre hechos imponibles gravados por el estado”, ello significa que si puede recaer sobre la misma materia o riqueza imponible siempre que no coincida con el hecho imponible.

En cuanto a la vía local, el mismo art. 6, señala que “las CCAA podrán establecer y gestionar tributos sobre las materias que la legislación de régimen local, reserva a las corporaciones locales, pero en los supuestos en que dicha legislación lo prevea y en los términos que la misma contemple, se produce una remisión a la ley de régimen local, para que esta lo decida; en todo caso, deberán establecerse las medidas de compensación o coordinación adecuadas en favor de aquellas corporaciones de modo que los ingresos de tales corporaciones, no se vean mermados ni reducidos en sus posibilidades de crecimiento futuro.

Por último, el art. 6 señala que ... cuando el estado establezca tributos sobre hechos imponibles gravados por las CCAA, que supongan a estas una disminución de ingresos, instrumentará las medidas de compensación o coordinación adecuadas en favor de las mismas”. A este límite del art. 6, hay que añadir la limitación que contempla el art. 9 LOFCA “las CCAA podrán establecer sus propios impuestos respetando los siguientes principios:

1. No podrán sujetarse elementos patrimoniales situados, rendimientos originados ni gastos realizados fuera del territorio de la CA. Principio de territorialidad.

2. No podrán gravarse como tales negocios actos o hechos celebrados o realizados fuera del territorio de la comunidad impositiva, ni la transmisión o ejercicio de bienes, derechos y obligaciones, que no hayan nacido ni hubieran de cumplirse en dicho territorio o cuya adquisición no resida en el mismo.

3. No podrán suponer obstáculo para la libre circulación de personas, mercancías y servicios, sin afectar de manera efectiva a la fijación de residencia de las personas o a la ubicación de empresas y capital dentro del territorio español, sin comportar cargas trasladables a otra CCAA”.

Lo que no ha hecho la LOFCA, ha sido recoger los aspectos positivos del ejercicio de ese poder impositivo autonómico (cómo y dónde), y en esa cuestión estriba el conflicto más importante (sobre qué materia). La experiencia es que a penas se han dictado impuestos propios comunitarios españoles, un ejemplo de este es el impuesto ecológico o contrario la contaminación, que han aprobado por ejemplo: Baleares, siguiendo a algunos países.

Dónde puede hablarse de un poder tributario respecto:

1) Tasas autonómicas.

2) Contribuciones .

1) No plantea dificultad alguna para constituir materia objetiva propia de las CCAA, porque los impuestos de las tasas son distintos del hecho imponible de la tasa estatal. Art. 7 LOFCA: “las CCAA podrán establecer tasas para la utilización de su dominio público, también por la prestación de servicios públicos o por la realización de actividades en régimen de derecho público de su competencia que se refieran o afecten o beneficien de modo particular a los sujetos pasivos cuando concurran cualquiera de las circunstancias siguientes:

1. Que no sean de solicitud voluntaria para las administraciones.

2. Que no se presten o se realicen por el sector privado este o no establecida su reserva a favor del sector público conforme a la normativa vigente.

En relación con el art. 7, los parlamentos autonómicos han aprobado sendas leyes de tasas, que gravan determinados servicios o actividades prestadas por determinadas CCAA, por ejemplo tasas sanitarias. Constituye una fuente importante de financiación.

2) También pueden aprobar contribuciones especiales. El art. 8 LOFCA “las CCAA podrán establecer contribuciones especiales para la obtención por el sujeto pasivo de un beneficio o de un aumento de valor de sus bienes como consecuencia de la realización por las mismas, de obras públicas o por el establecimiento o ampliación a sus costes de servicios públicos”.

Tanto la tasa como la contribución especial tiene un importante límite que deben asumir las CCAA, el importe de la tasa no debe sobrepasar el coste del servicio o de la actividad. Y el importe de la contribución especial no puede superar el coste de la obra o del establecimiento o ampliación de servicio soportado por la CCAA.

Para fijar el importe de la tasa, podrán tenerse en cuenta criterios genéricos de capacidad económica, siempre que la naturaleza de aquella lo permita, en algunos supuestos, lo que medirá el importe de la tasa, es la capacidad económica de las obligadas de cumplirla. En la contribución especial, también tendrían que seguirse criterios genéricos de capacidad económica contributiva.

Los recursos provenientes del estado y asignado a nuestras CCAA, se refiere a lo que se denomina tributos cedidos. Plantea un problema de carácter material. Pueden ser cedidos los tributos en concreto, o que sin embargo, exista una reducción a la materia impositiva. En la constitución limitan la cesión a los impuestos, pero la LO 8/80, admite que cualquier tributo es susceptible de cesión.

El tema se ha suscitado respecto de las exacciones y tributos que recaen sobre los juegos de azar, estos plantean la duda a efectos doctrinales o legislativos, plantea la duda de si nos encontramos ante impuestos realmente o nos encontramos ante una figura tributaria distinta, por ejemplo, ante tasas de ciertos juegos de azar.

Es un problema más teórico que práctico, a juicio de los comentaristas, las llamadas tasas sobre el juego, no son más que auténticos impuestos que recaen sobre el beneficio del juego, en este sentido se ha pronunciado la doctrina tributaria española.

Análisis de la auténtica naturaleza de esas tasas sobre el juego.

El punto de vista de nuestro profesor es distinto del que sostiene esta doctrina tributaria española. Dentro de las tasas sobre el juego, existen auténticos impuestos que recaen sobre el beneficio del juego, pero no podemos negar la existencia de otros tributos, que inciden sobre la simple actividad lúdica, más que sobre los beneficios reales que obtienen , inciden sobre las tasas, sobre la realización de juegos de azar.

En el decreto ley de 25 de Febrero de 1977, que despenaliza los juegos de azar en nuestro país, se regulan los aspectos fiscales de estos juegos. La tasa fiscal que recae sobre el juego del bingo, los casinos, y que incide también sobre las llamadas máquinas recreativas y de azar.

La tasa sobre las máquinas recreativas y de azar, es un impuesto que recae sobre los beneficios de esa máquina recreativa o de azar, es una pensión exagerada. Tasa será un tributo por la instalación o puesta en marcha de esa máquina, no que grave el beneficio de esa tasa.

Clases de impuestos que se pueden ceder a las CCAA.

Los cedidos son aquellos impuestos de título estatal, que legislarlos corresponde al Estado, el rendimiento del impuesto corresponde a la CCAA total o parcialmente. E cualquier momento, e Estado, puede suprimir o reducirlo, con lo que el rendimiento que percibe la CCAA es simbólico o nulo.

El resto de los impuestos que se pueden ceder, hay que señalar que curiosamente estos impuestos eran los que tenían meros significados recaudatorios en términos relativos. Los que se han podido ceder son:

- Impuesto sobre el patrimonio.

- Impuesto sobre sucesiones o donaciones.

- Impuesto sobre ventas y consumos en la fase minorista.

- Impuesto sobre el juego.

El mayor impuesto, desde el punto de vista recaudatorio, ha sido el del juego. Por fortuna la LOFCA ha sido reformada en el sentido de que también pueden cederse hasta el 30% de la recaudación del IRPF.

Con ocasión de la reforma de la LOFCA, invocación en el sentido de que es susceptible de cesión el IRPF, pero con un límite máximo del 30% y de los residentes en el territorio de la CCAA.

La LO 8/80 se refiere a la cesión en los art. 10 y 11, desarrollados por sendas leyes ordinarias de cesión de tributos del estado a las CCAA, la más importante es la ley número 14 de 30 de Diciembre 1996, regula con carácter global la cesión de los tributos del estado a las CCAA.

La cesión supone que estamos en presencia de un tributo del estado pero cuyo producto se atribuye a la CCAA, puede aumentarlo o reducirlo, se atribuye total o parcialmente a la CCAA en cuestión, a esto se refiere el art. 10 LOFCA que se concreta con el art. 11 antes indicado.

La cesión para que se entienda producida, es necesaria la previa aprobación de una ley, en donde se regulan los tribunales susceptibles de cesión, art. 2 de la ley 30 Diciembre 1996 incluye los tributos y además añade los criterios para proceder a la cesión y el IRPF.

Existen tributos que no son susceptibles de cesión a las CCAA: impuestos sobre la renta de sociedades, impuestos sobre ventas y sobre consumos en la fase mayorista (en la minorista si), y los tributos arancelarios, según el art. 11 LOFCA.

Lo más importante para la cesión es que se respeten una serie de criterios que varían según el tipo de impuesto de que se trate cuando los tributos cedidos sea de naturaleza personal, la cesión se realizará en función del domicilio fiscal de los sujetos pasivos, salvo el impuesto de sucesiones, que se atenderá al domicilio del causante.

La LOFCA y la ley de cesión de criterios mantienen el criterio de que domicilio fiscal sea el mismo que el domicilio que contempla el IRPF, así el domicilio fiscal será la residencia habitual, que es un concepto de ficción jurídica definida en la ley tributaria. Cuando más de 183 días en un año natural, se entiende que tiene su residencia en este lugar.

Cuando el impuesto grava el consumo, su atribución a la CCAA se llevará a cabo, en función del lugar en el que el vendedor realice la operación a través de establecimiento locales o agencia.

Cuando el tributo grave en la operación inmobiliaria, su atribución a la CCAA, se realizará en función del lugar donde radique el inmueble. Estos criterios los refleja el art. 10 LOFCA y los matiza la ley de cesión de 1996. El impuesto sobre l patrimonio se regula en el art. 5.

La cesión del IRPF se regula en el art. 8, se cede a la CCAA el rendimiento del IRPF producido en su territorio, se considera producido el que corresponda a sujetos pasivos que tengan su residencia habitual en dicho territorio.

Cuando los sujetos pasivos integrados en una unidad familiar tuvieran su residencia habitual en distintas CCAA y opten por el conjunto del rendimiento que se cede, se entiende producido en la CCAA que tenga su residencia habitual el miembro de la familia con la mayor base liquidable.

Hay otras recaudaciones financieras además de la cesión de tributos, es la FIGURA DE LOS RECARGOS, que pudieron establecerse sobre los tributos del estado. La profesora Rodríguez Montañés señala su naturaleza discutible, donde se apuntan dos teorías:

1. Recargo como sobre impuesto: el recargo es inimaginable sin que previamente exista un impuesto estatal, figura dependiente de un impuesto preexistente que tiene consecuencias tributarias importantes “si puede definir el recargo autonómico con carácter propio, independiente del tributo al que afecta”.

La mayor parte de la doctrina considera que es difícil construir el recargo autonómico, fijando caracteres propios distintos del tributo al que afecta. Esta es la situación producción en España y tal como lo contempla el art. 12 LOFCA “las CCAA podrán establecer recargas sobre los tributos del estado susceptibles de cesión, que nos lleva a una conclusión distinta, los tributos cedibles son los tributos donde la carga fiscal resultará más pesada, más intensa.

Según el profesor, lo correcto es que el recargo se pudiera establecer tanto sobre tributos cedibles como sobre tributos no cedibles, pero sobre todo sobre tributos no susceptibles de cesión.

El art. 157 CE, habla de recargas sobre tributos estatales y no hace distinción alguna, la LOFCA hace referencia 96 ... tributos susceptibles de cesión, que a su juicio es un error.

El art. 12 LOFCA los recargos previstos en el apartado anterior no podrán configurarse de forma que pueda suponer una aminoración de los ingresos del estado por dichos impuestos, ni desvirtuar la naturaleza o estructura de los mismos. Los recargos de manera que aminore, si es así cualquier recargo autonómico va a suponer una disminución de los ingresos del estado del impuesto de que procede y si no es así habrá que controlar fiscalmente más, por ejemplo: juegos de azar.

No es que disminuya el ingreso es que en la práctica el ingreso desaparece ... el recargo no podrá desvirtuar la naturaleza o estructura del impuesto sobre el que incide significativamente que los caracteres sustanciales del impuesto al que afecta el recargo no van a verse alterados, sino que se va a mantener.

ALCANCE DE LOS RECARGOS: significación reducida porque se han intentado aplicar respecto del IRPF y en particular para sujetos residentes en la CA de Madrid. El recargo tiene que ser aprobado por la asamblea de Madrid (Ley del fondo de solidaridad de Madrid). Recargo del 3% sobre la cuota líquida del IRPF de los sujetos residentes en la CA de Madrid.

Se intentó evitar la doble imposición municipal. Fue objeto de crítica: recargo de inconstitucional (por definición del pueblo y PP). Argumento: el recargo era confiscatorio. Se afectaba a rentas producidas fuera del territorio de la CA (extraterritorial).

El TC rechazó los argumentos anteriores: no era confiscatorio porque al menos se conservaba una cierta unidad de renta. Las mantenía, es cierto (cuota máxima 57%), pero no solo afectaba a la riqueza imponible, este impuesto sino que la afectan mas pudiendo ser confiscatorio.

También rechaza la extraterritorial: no hay cargas trasladables a otras CA. Son recargos distintos de los que se aplicarían en otras CCAA.

A pesar de ello, el PSOE no puso en práctica el recargo del 3%. Ha dado lugar a que ningún partido posterior la haya puesto en marcha. Es una medida prudente.

Sobre los demás impuestos no se ha aprobado el recargo. Solo se han admitido recargos autonómicos sobre el juego del Bingo y ciertas máquinas recreativas.

Recargos sobre el Bingo: en la CA Valenciana, Catalana y en Baleares. Suponen un aumento del 10% que ha de añadirse a la tasa estatal del Bingo que es del 20%.

Recargos sobre máquinas: recargo en función de la CA donde estuviera y el tipo de máquina.

FONDO DE COMPENSACIÓN INTERTERRITORIAL: institución prevista en el art. 158 CE, que pone de manifiesto que para hacer efectivo el principio de solidaridad interterritorial se creará esta figura que a su vez está prevista en el art. 4.2.B) LOFCA, donde se habla de las transferencias del fondo cuyos recargos tienen el carácter de carga general del estado.

LOFCA lo regula también en el art. 16: señala aspectos más importantes del fondo:

Su fundamento: principio de solidaridad interterritorial, que no solo afecta a personas sino también a territorios. Obliga que las CCGG doten anualmente una cantidad para constituir este fondo. Se ha de distribuir entre las distintas provincias, regiones. La distribución se caracteriza por:

1. Anual.

2. Que no sea inferior al 30% de la inversión pública que para cada ejercicio haya sido aprobado en los presupuestos generales del estado.

3. Se tienen que destinar a gastos de inversión (se excluyen los gastos corrientes), es decir, a infraestructuras, vivienda, mejora del hábitat rural, transporte, comunicaciones.

Criterios del reparto del fondo, la LOFCA enumera las siguientes criterios:

1. Proporción inversa de la renta por habitante.

2. Tasa de población emigrada de los 10 últimos años.

3. Porcentaje de desempleo sobre la población activa.

4. Superficie territorial.

5. Hecho insular en relación con la lejanía del territorio peninsular.

6. Otros criterios que se estimen procedentes.

Enumera, no jerarquiza. Deja en manos del futuro legislador el señalar de esos criterios.

En 1990 se dictó LO 29/1990, 26 Diciembre de régimen del FOJ. Art. 4 señala los criterios aplicables a la hora de distribuir dicho fondo. Tienen la validez que les atribuya dicha ley.

Ocupa el lugar más importante la población relativa. Criterio no mencionado en el art. 16 LOFCA. El 87´5% se distribuirá de forma proporcional sobre su población relativa: cociente.

En segundo lugar, dispersión de la población, 6´9% se distribuirá de forma directamente proporcional de la dispersión de la población.

El pago se configura como el cociente del número pasado y activo de cada CCAA.

El resultado obtenido se corrige en función de dos criterios:

- Criterio de la proporción inversa de la renta por habitante.

- En función de la insularidad, art. 4.

El fondo es objeto de distribución por las CCGG, las cuales se encargan de su control y fiscalización tal como destaca el art. 9 ley 90. Las CCGG actuarán a través de la comisión general de las CCAA del senado y por las asambleas legislativas década CCAA. Así mismo los tribunales de cuentas de cada CCAA y del reino, presentaron ante las CCGG y ante las asambleas legislativas informes separados y significados de todos los proyectos separados con cargo a este fondo. Para ello las CCAA contabilizarán analíticamente los costes imputables a cada proyecto de inversión. Ley 90 de fondo de compensación interterritorial. Hay otros de menos importancia de las CCAA.

PRODUCTO DE LAS OPERACIONES DE CRÉDITO: o de emisiones de deuda art. 14 LOFCA que diferencia operaciones a corto, a medio y a largo plazo.

Corto plazo: se destinan a hacer frente a las necesidades transitorias de tesorería. Su plazo no es superior a un año.

El art. 14, podrán realizar las CCAA operaciones a medio y largo plazo, es decir, operación con rasgo superior a un año, que tienen que cumplir los siguientes requisitos:

- El importe total del crédito, sea destinado exclusivamente a la realización de gastos de inversión.

- El importe total de las anualidades de amortización por capital e intereses no excedan del 25% de los ingresos corrientes de la CCAA.

A demás de esta deuda a largo plazo, existen posibilidades de deuda pública concertado en el extranjero, para ello las CCAA precisarán autorización del estado. A estos efectos no se considera financiación exterior las operaciones de concertación o emisión denominados en euros, que se realizan en el espacio territorial de los países pertenecientes a la unión monetaria europea.

Asimismo, las operaciones de crédito entre las CCAA, deberán coordinarse entre sí y con la política de endeudamiento en el seno del consejo de política fiscal y financiera.

La deuda pública de las CCAA y los títulos de valores de carácter equivalente emitidas por éstas estarán sujetos a las mismas normas y gozarán de los mismos beneficios y condiciones que la deuda pública del estado.

Además de las emisiones de deuda pública las CCAA, disponen de otros recursos que son las participaciones en los ingresos del estado y una de las fuentes más importantes de su financiación. Art. 157 CE, art. 4 y 13 LOFCA, este último sería lo que el derecho indubitado, de que nuestras CCAA dispongan de un porcentaje de participación que sea fijada por ley en la recaudación de impuestos estatales no cedidos ese derecho que restablece por ley es un derecho que se negocia, existe pero su cuantía es objeto de negociación, y esta se produce sobre los siguientes criterios o bases:

1. Se negocia sobre la base del coeficiente de población.

2. Sobre el coeficiente de esfuerzo fiscal en el IRPF.

3. Sobre la cantidad equivalente a la aportación proporcional que corresponda a la CCAA por los servicios y cargas generales que el estado continué asumiendo como propios.

4. La proporción inversa de la renta real por habitante de la CCAA respecto a la del resto de España.

5. Otros criterios que se estimen procedentes (entre ellos se valorarán la relación entre los índices de déficit en servicios de sociedad e infraestructuras que afecten al territorio de la CCAA y al conjunto del estado y la relación existente entre los costes por habitante de los servicios sociales y administrativos transferidos para el territorio de las CCAA y para el conjunto del estado. Ese porcentaje de participación podrá ser objeto de revisión únicamente en los siguientes casos:

A. Cuando se amplíen o reduzcan las competencias asumidas por la CCAA y que anteriormente realizase el estado.

B. Cuando se produzca la cesión e nuevos tributos.

C. Cuando se lleven a cabo reformas sustanciales en el sistema tributario del estado.

D. Cuando transcurridos 5 años desde su puesta en vigor sea solicitada dicha revisión por el estado o por la CCAA. En todo caso el porcentaje de participación se aprobará por medio de una ley.

Ingresos patrimoniales y otros ingresos de derecho privado, art. 5 LOFCA, que establece que son ingresos de derecho privado los rendimientos de cualquier naturaleza derivados de un poder, así como las adquisiciones a título de herencia, legado y donación.

Es patrimonio comunitario el constituido por derechos reales o personas de que sea título. Susceptibles de valoración económica siempre que unos y otros no estén afectos al uso o servicio público.

Las multas y sanciones en el ámbito de su competencia, que no están desarrollados en la LO 80, sino que hay que acudir a cada autonomía para ver que tipo de multas han podido aprobar nuestras CCAA a la hora de obtener dicho ingreso.

Precios públicos: la LOFCA no la regula. Pero más tarde la LO 1/13 Abril 1989, ha incorporado a los precios públicos como una fuente más de recaudación de las CCAA. Su importancia es que pueden modificar por decreto u orden, y la cuantía de los mismos no puede ser inferior al importe del ejercicio de un actividad, por cuya razón se estableció la tasa.

B.2 potestad reglamentaria, tributaria, que compete a las corporaciones locales.

Art. 140 y siguientes de la CE, sobre todo en el 142.

Hay que resaltar los criterios recogidos en la ley de haciendas locales 1988 de 28 de Diciembre, que a la práctica totalidad de leyes de régimen local y de leyes financieras locales, que habían sido dictadas hasta el año 88 en esta materia. Esta se considera como desarrollo de la ley de régimen local 1985. Hoy la mayoría de los comentaristas dijeron que no se contenían las bases atinentes del régimen local. Ley 88 es una ley ordinaria dictada por las CCGG que matiza y amplía a las carencias normativas y ausencias de sentido que presentaba la ley del 85.

La ley de haciendas locales 88, observamos varios aspectos. La ley 28 Diciembre, se pone de manifiesto la necesidad de racionalizar y simplificar el sistema tributario local que implica lógicamente la desaparición de algunas figuras tributarias y su sustitución por figuras de mayor alcance, esta sustitución es una de las características más notables de la ley de haciendas locales, esa simplificación supone que el sistema tributario local se basa en dos categorías generales de tributos:

- Impuesto de exacción obligatoria.

- Impuesto cuya exacción es potestativa, dependiendo de su plasmación en la correspondiente ordenanza tributaria local.

A demás de esa simplificación del sistema tributario local, hemos de destacar la existencia de una autonomía financiera que se manifiesta a través de la aprobación de los respectivos impuestos locales.

Asimismo en esta ley 88, se regulan de forma precisa todo lo concerniente a las participaciones de los entes locales en los tributos del estado, art. 142 CE “las haciendas locales dispondrán de autonomía para llevar a cabo sus respectivas competencias, las corporaciones locales se nutrirán fundamentalmente de tributos propios y de participación de los tributos del estado”.

Esta ley ha intentado poner remedio a un sistema que es la del déficit crónico de las haciendas locales españolas.

Recursos locales: hay cierto hincapié en losa tributos locales y en las participaciones. La hacienda de los entes locales está contemplada en el art. 2 ley 88, que enumera recursos que coinciden con la enumeración recogida en el art. Y LOFCA, y por lo tanto los mismos recursos en teoría de que disponen las haciendas autonómicas son las que nutren las haciendas locales españolas.

Tributos propios: contemplados en los art. 6 y siguientes de la ley de haciendas locales, estos tienen que respetar una serie de principios que ya tuvimos ocasión en relación con el tributo autonómico.

Principio de territorialidad: no pueden gravar bienes, gastos realizados o rendimientos fuera del territorio de la entidad local. El art. 6 señala que tienen que respetar el principio de no discriminación, no pueden suponer obstáculos para la libre circulación de personas, mercancías, servicios y capitales ni tampoco afectar a la fijación de residencia de la persona o de dominio de la sociedad.

Los más importantes es que los tributos locales tienen que aprobarse a través de las oportunas ordenanzas fiscales que están reguladas en los art. 15 y siguientes de la ley de haciendas locales, en concreto la ordenanza correspondiente tiene que mantener una serie de exigencias que tienen que centrarse en que la ordenanza refleje el hecho imponible, sujeto pasivo, responsabilidad, exención, base imponible, los tipos de gravamen, las cuotas tributarias, el periodo impositivo y el devengo.

Las ordenanzas también deben fijar los regímenes de declaraciones y de ingresos y las fechas de su aprobación y comienzo de su aplicación, que deben ser requisitos mínimos de las ordenanzas. Pero también las ordenanzas pueden incluir aspectos transcendentes, por ejemplo los aspectos relativos a la gestión, liquidación, inspección y recaudación de los tributos locales.

Las ordenanzas han de someterse a un quórum que recoge fundamentalmente el art. 17, en relación con los art. 18 y 19 de la misma ley. El mismo art. 17 contiene los requisitos relativos a la exposición pública de las ordenanzas en un tablón de anuncios de la entidad local durante 30 días como mínimo, durante los cuales, los interesados podrán examinar el expediente y presentar las reclamaciones que estimen oportunas, lo mismo sucede con las corporaciones locales, adoptarán los acuerdos que procedan resolviendo sus reclamaciones, derogando o modificando.

Ese acuerdo se publica en el BO de la provincia o en el de la CCAA uniprovincial. Una vez ordenanza, cabe el recurso contrario el reglamento que pueden presentar aquellas que tengan un interés directo, también pueden los colegios, carreras oficiales, asociaciones y demás entidades legalmente constituidas.

Clases de tributos de las ordenanzas municipales:

- Impuestos.

- Tasas.

- Contribuciones especiales.

Impuestos locales: dentro de estos hay que destacar dos grandes grupos:

- Impuestos de exacción obligatoria.

- Impuestos de exacción voluntaria o que depende de la aprobación de la correspondiente ordenanza fiscal reguladora de las mismas. El art. 60 de la ley de haciendas locales, incluye dentro de los impuestos de exacción obligatoria los siguientes:

- IBI.

- IAE.

- IVTM, impuesto de vehículos de tracción mecánica.

Su existencia no depende de la aprobación anual de una ordenanza municipal. Estos impuestos pueden ser exigidos.

Junto a estos existen dos cuya exigencia depende de que se incorpore a una ordenanza fiscal:

- Impuesto sobre obras, instalaciones y construcciones.

- Impuesto sobre incremento del valor de los terrenos de materia urbana.

IBI: impuesto que sustituye o elimina entre otros a los siguientes impuestos:

- Impuestos sobre contribuciones territoriales, urbana y rústica o pecuniaria, este impuesto sustituye al impuesto municipal sobre solares, también en parte sustituye al llamado impuesto sobre gastos suntuorios o consumos específicos. No puede sorprendernos.

El art. 61 se refiere al IBI, al cual se atribuyen las siguientes características: directo de carácter real, periódico puesto que se exige en principio, cada año. Además es un impuesto sensible porque no se paga al mismo tiempo que el impuesto de sociedad, que el IRPF, sino que se paga con independencia de esas dos figuras impositiva.

Este impuesto tiene un hecho imponible que está constituido por la propiedad de los bienes inmuebles de naturaleza rústica y urbana situados en el municipio o por la titularidad de un derecho real de usufructo o de superficie o por la titularidad de una concesión administrativa sobre dichos bienes inmuebles rústicos o urbanos o sobre los servicios públicos a los que estén afectados.

Lo único que señala este art. Es que el impuesto grava el valor de los referidos inmuebles, el problema es qué tipo de valor es gravado por este impuesto, hay que estar a la norma en particular para examinar el valor de ese impuesto.

El valor del impuesto no es su valor real como acontece en otros impuestos españoles, lo que grava este impuesto es el valor catastral, art. 66, que no es más que un concepto jurídico indeterminado, valor teórico abstracto si bien el art. 66 nos añade que ese valor catastral se fijará tomando como referencia el valor de mercado de tales bienes o de tales derechos, sin que en ningún caso pueda exceder de este (valor de mercado) conceptos jurídicos indeterminados.

Aquí se plantean varias cuestiones:

1. Cuando unos bienes inmuebles son rústicos o urbanos, para lo cual la ley de haciendas locales nos remite a la ley de régimen del suelo. El art. 62 de la ley de haciendas locales nos establece cuando unos inmuebles son urbanos, se incluyen suelo urbano y construcciones.

El art. 63 se refiere a aquellos inmuebles considerados rústicos, en concreto cuando dice: “son rústicos los terrenos que no tengan consideración de urbanos y las construcciones de naturaleza rústica, entendiendo por tales los edificios e instalaciones agrarias que situados en terrenos rústicos sean indispensables para el desarrollo de explotaciones agrícolas, ganaderas o forestales.

Lo más importante es la determinación de los sujetos pasivos y la fijación de la base imponible.

Los sujetos pasivos de la ley de haciendas locales: son sólo en calidad de contribuyentes, lo que significa que en este impuesto no existen ni sustitutos, ni responsabilidad del deudor, sólo existen contribuyentes. Son tanto las personas físicas como las jurídicas, como ciertos entes sin personalidad, a los que se refiere el art. 33 LGT establece un tema interesante: “pueden ser sujetos pasivos siempre y cuando la ley lo refleje: las entidades sin personalidad jurídica, pero que son centros de imputación de efectos jurídicos, en tanto en cuanto pueden ser sujetos de derechos y obligaciones.

El art. 33 señala dos tipos de entidades:

1. Herencias yacentes: es la herencia cuyo titular todavía se desconoce, bien por un litigio o porque no haya sido designado o no haya aceptado la herencia.

Esa herencia, no obstante, puede ser como centro de imputación de efectos jurídicos, y puede ser considerada como eventual de un sujeto pasivo de un tributo.

2. Comunidades de bienes: son las llamadas sociedades irregulares, alude el art. 1669 Cc, pero operan como auténticas sociedades. También puede ser sujeto pasivo de un impuesto, para lo que necesita que la persona física, jurídica o ente sea propietario de bienes inmuebles o titular de un derecho real de usufructo, sobre tales bienes, o titular de un derecho real de superficie o titular de una concesión administrativa sobre dichos bienes o servicios, en tal sentido sería contribuyente por este impuesto.

La base imponible en este impuesto está constituida por el valor de los inmuebles y tendríamos que ver el valor gravado por este impuesto, ya que existen muchos valores distintos, aquí es valor catastral, que es el valor que se asigna al inmueble en un registro de la riqueza inmobiliaria.

Este registro se establece para cada municipio, y es un concepto jurídico indeterminado, porque según el art. 66 de la ley de haciendas locales, nunca podrá exceder del valor de mercado, tomará como referencia el valor de mercado de los inmuebles, pero el valor de estos es también indeterminado, abstracto, quizás por esta situación se está generando una enorme inseguridad jurídica, ya que es imposible fijar de forma determinada el valor de mercado y de bienes inmuebles.

Respecto esto el contribuyente puede recurrir a la ley de haciendas locales: “el valor catastral estará medido por el valor del suelo y de las construcciones”, “para calcular el valor del suelo se tendrán en cuenta las circunstancias urbanas que le afecten”, además de tener en cuenta historia, uso y destino, calidad de las mismas y cualquier otro factor que pudiera incidir sobre el mismo”, art. 67.

El sistema que se sigue normalmente es el de, teniendo en cuenta los datos del catastro, se formulan ponencias de valoración donde se recogen los distintos criterios para tratar de fijar el valor del suelo y de las construcciones.

Esas ponencias se someten a informe del ayuntamiento interesado, y una vez aprobados los acuerdos de ponencias de valoración, se publican por edictos en el boletín oficial de la provincia. También existe la posibilidad de notificar individualmente los valores catastrales resultantes de esas ponencias, y notificados estos, se pueden recurrir en vía económico - administrativa.

La notificación se efectúa por la gerencia territorial de la directiva general del catastro, o a través de empresa de servicio especializada.

Los valores catastrales se pueden modificar de oficio o a instancia de la entidad local. Cuando el elemento urbanístico u otras circunstancias pongan de manifiesto diferencias sustanciales entre aquellos valores y los del mercado, situados en el término municipal, en este caso, hay que elaborar una nueva ponencia de valores y se publicará y será recurrible por la vía administrativa.

Una vez que conocemos el valor catastral, la base liquidable será el resultado de aplicar en base imponible una serie de reducciones, que legalmente se establezcan, así lo dispone el art. 72 de la ley de haciendas locales.

La notificación de valor catastral, incluirá la notificación de las reducciones anteriores. Esa base liquidable es competencia de la dirección general del catastro, y recurrible ante los tribunales económicos - administrativos del estado.

Conocida la base liquidable, sobre ésta hay que aplicar unos porcentajes para determinar la cuota tributaria a pagar. Los porcentajes serán del 0´4, si se trata de inmuebles urbanos, y del 0´3, si se trata de inmuebles rústicos. Estos tipos 0´4 y 0´3 pueden ser incrementados en función de dos circunstancias:

1. De la población de derecho del municipio, de tal forma que a mayor población, el tipo puede verse incrementado. Puede llegar a ser un 1´10 urbano, 0´90 rústicos.

2. De que el municipio sea capital de provincia o CA, o además si se trata de municipios en los que se preste servicio de transporte público de superficie, e incluso se pueda incrementar para inmuebles rústicos en función de que terrenos rústicos representan más de un 80% de superficie total del término municipal, se puede incrementar en 0´15%.

Además de que de igual forma que la cuota es una cuota resultante de aplicar a la base los tipos, es un impuesto de carácter anual, cuyo devengo se produce el 1 de Enero de cada año.

Cualquier tipo de alteración de orden físico, económico o jurídico, así como los cambios de naturaleza y de aprovechamiento, tendrán efectividad en el periodo impositivo siguiente a aquel en que tuvieran lugar.

Los sujetos pasivos, el legislador establece exenciones totales y parciales en este impuesto.

1. Exenciones totales que coinciden para otras figuras impositivas locales, art. 64 de la ley de haciendas locales. Se establecen usar exenciones comunes a otros impuestos municipales, que se refieren a impuestos, sean de propiedad de entes públicos (estado, CCAA, entes locales), y que estén directamente afectos a la defensa nacional, seguridad ciudadana, servicios educativos y penitenciarios, todos éstos así mismo, están exentos siempre que sean de aprovechamiento público y gratuito, carreteras, caminos, vías terrestres, y los de dominio público marítimos, terrestres e hidráulicos.

También están exentos los bienes sean de propiedad de municipios a efectos, al uso o servicio público, así como los bienes comunales, propiedad de municipios y montes vecinales en mano común, igualmente están exentos los bienes de la Iglesia Católica en los términos previstos en acuerdo entre el estado español y la santa sede el 3 de Enero de 1979.

Los bienes de asociaciones confesionales no católicas legalmente reconocidas, con los que se establezcan acuerdos de cooperación niñéelos términos del correspondiente acuerdo, los bienes de la Cruz Roja española, los bienes de gobiernos extranjeros destinados a su representación diplomática o consular o a sus organismos oficiales a condición de reciprocidad o conforme a convenios internacionales en vigor, y los terrenos ocupados por líneas de ferrocarril y los edificios enclavados en los mismos terrenos dedicados a estaciones, almacenes o cualquier otro servicio indispensable para explotación de dichas líneas.

Igualmente exentos están los terrenos declarados monumentos o jardín histórico de interés cultural, y tienen que estar inscritos en el registro general como integrante del patrimonio histórico español. Están exentos los centros docentes privados acogidos al régimen de conciertos educativos, en tanto mantengan su condición de centros total o parcialmente concertados. Con carácter singular, los bienes urbanos cuya base imponible sea inferior a 100.000 Pts., y bienes rústicos cuya base imponible sea inferior a 200.000 Pts.

Impuesto de vehículos de tracción mecánica.

Antiguo impuesto de circulación así denominado el 23 Julio 1966 de la ley de haciendas locales. Este impuesto está llamado a sustituir a cualquier tipo de tributos referidos a la circulación de vehículos. No hay que confundir este impuesto municipal con el estatal de matriculación, ni tampoco con la existencia de tasas o precios públicos, que afectan de una u otra forma a esa circulación como el mantenimiento de precios públicos de la hora.

La filosofía del legislador era eliminar cualquier tipo de tributo, pero siguen subsistiendo. Este impuesto está regulado en el art. 93 y siguientes de la ley de haciendas locales. Tiene las siguientes características:

1. Es de carácter directo, no puede repercutirse jurídicamente fuera del círculo de los obligados.

2. Es anual, periódico, de tal forma que los titulares del vehículo están obligados a tributar por el mismo cada año.

3. carácter sensible de este tributo, no puede restarse del impuesto sobre la renta o del de sociedades.

4. Grava la titularidad de los vehículos de tracción mecánica aptos para circular por vías públicas, cualquiera que sea su clase o naturaleza.

La titularidad puede entenderse como sinónima del derecho de propiedad, es decir, sólo se excluyen de los vehículos tracción mecánica las bicicletas. La titularidad no basta por sí misma, para que genere obligación de pagar este impuesto se necesita además que sean vehículos aptos para circular por lo que tienen que cumplir una serie de requisitos técnicos establecidos por el Ministerio de Industria, siendo apto tal vehículo puede ser inscrito en los registros correspondientes.

La aptitud se determina por matriculación en los registros, mientras no haya causado baja. El legislador, a su juicio innecesariamente, no están sujetos a este impuesto los vehículos que habiéndose dado de baja en registro por antigüedad y que pueda ser autorizado para circular excepcionalmente con ocasión de exhibiciones, certámenes o carreras. No es un supuesto de exención tributaria, es claro que no se le obliga al titular de este impuesto. es un supuesto de no sujeción por el principio no tributario, aunque la ley guarde silencio al respecto.

Los sujetos pasivos de este impuesto pueden serlo tanto las personas físicas como las jurídicas y también las entidades del art. 33 LGT, a cuyo nombre conste el vehículo en el permiso de circulación. Aquí sólo hay un sujeto pasivo en calidad contribuyente no hay ni sustituto ni representante.

La base imponible en este impuesto son los criterios de medición de capacidad contributiva que refleja el vehículo, dependiendo del tipo de vehículo de que se trate.

Turismos: base imponible determinada por el número de caballos fiscales, se distinguen:

- Vehículos de 8 caballos fiscales.

- Vehículos de 20 caballos fiscales en adelante.

En función del número de caballos fiscales, se aplica una cuota tributaria más elevada. El caballo fiscal suele estar en relación con el precio del turismo.

Autobuses, su capacidad contributiva se mide por el número de plazas:

- Menos de 21 plazas.

- Entre 21 y 50 plazas.

- Más de 50 plazas.

Camiones, su capacidad contributiva, su base imponible, va en función de la carga útil:

- Menos de 1500 Kg.

- Entre 1500 y 2999 Kg.

- Entre 2999 y 9999 Kg.

- Más de 9999 Kg.

Tractores, se miden en función de caballos fiscales:

- Menos de 16 caballos.

- Entre 16 y 25 caballos.

- Más de 25 caballos.

Remolques y semiremolques, en función de la carga útil:

- Menos de 1000 y más de 750 Kg.

- Entre 1000 y 2999 Kg.

- Más de 2999 Kg.

Los ciclomotores y motocicletas, en función de la cilindrada, y se diferencia entre motores de:

- Más de 125 hasta 250 Cc.

- Desde 250 hasta 500 Cc.

- Entre 500 y 1000 Cc.

- Más de 1000 Cc.

Las cuotas que se establecen en este artículo son cuotas máximas, es decir, si se aprueba la ordenanza municipal, no puede elevar las cuotas más de lo establecido en la ley de haciendas locales. Si no se aprueba la ordenanza, se exige las cuotas máximas establecidas en la ley de haciendas locales.

Las cuotas pueden ser actualizadas por la ley de presupuestos del estado, además existen una serie de circunstancias que permiten que los ayuntamientos incrementen las cuotas, que son fundamentalmente:

1. La población de derecho de cada municipio, a mayor población puede elevar la cuota, los porcentajes pueden oscilar entre el 1´6 y el 2, es una expresión de la autonomía financiera de los municipios.

2. Se puede modificar las cuotas en función, de hasta un 50%, de la clase de carburante que consuma el vehículo, y en razón de la incidencia de la combustión de dicho carburante en el medio ambiente.

3. Además se puede modificar la cuota en función de las características del motor de los vehículos y su incidencia en el medio ambiente. Esta es una novedad introducida por la ley 1998 del 30 de Diciembre, ley de medidas fiscales.

4. Se puede modificar hasta un 100% la cuota referida a vehículos históricos, o a los que tengan una antigüedad mínima de 25 años, contados a partir de la fecha de su fabricación.

El impuesto es anual, cuyo devengo se produce el primer día del periodo impositivo, es decir, el 1 de Enero de cada año, salvo en el caso de la primera adquisición de los vehículos, aquí el periodo impositivo comenzará el día en que se produzca dicha adquisición.

El legislador prevé formas de pago trimestral, así es importante la cuota se prorratea por trimestres naturales en los casos de primera adquisición o baja definitiva del vehículo. También se prorratea en los supuestos de baja temporal por sustracción o robo del vehículo, desde el momento en que se produzca dicha baja en el registro público correspondiente, pero lo lógico sería que se pagara por días de utilización efectiva del vehículo.

Sujetos pasivos: personas físicas, jurídicas y entes sin responsabilidad, que figurarán en el registro público correspondiente.

Base imponible: la cuantificación del hecho imponible, aquellos criterios que sirven para medir la capacidad contributiva de los obligados, y el legislador diferencia según el tipo de vehículo de que se trate.

Devengo del impuesto: ya visto antes.

Respecto a los aspectos formales, relativos a la gestión de este impuesto, este se gestiona conjuntamente por el ministerio de interior, que a través de la jefatura provincial de tráfico, es el que tiene que aceptar las altas o bajas, y estas se atribuirán en función de:

- En cuanto a la baja, con el último recibo al pago del impuesto es suficiente.

El impuesto cuya gestión, liquidación, inspección y recaudación, corresponde al ayuntamiento del domicilio que conste en el permiso de circulación del vehículo. Los ayuntamientos podrán exigir el pago del impuesto a través del sistema de autoliquidación, hoy utilizado en casi todos los impuestos. Consiste en que el propio contribuyente, cuantifica y determina el importe de la deuda y presentaba tal informe a la hacienda pública (descarga a ésta de su tarea).

En la práctica estamos ante un supuesto no de auto liquidación, sino que es un supuesto de liquidación practicada por la hacienda pública y modificada al contribuyente. El sistema de paga tendrá que ser fijado por las correspondientes ordenanzas fiscales.

Impuesto de actividades económicas, IAE.

Es un impuesto que históricamente estaba formado por las denominadas licencias fiscales de actividades comerciales, industriales o de profesionales. Existía en esa licencia fiscal la llamada cuota fija o de licencia y cuota proporcional o de beneficio, que en el fondo respondía a la propia configuración histórica del sistema español.

Cuota fija: la cuota se paga para tener licencia para ejercer una actividad.

Cuota proporcional: cuota que se exigía por los beneficios realmente obtenidos, en la actualidad esta formaría parte del IRPF o del impuesto sobre sociedades. Pero para seguir ejerciendo legalmente una actividad, hay que pagar este impuesto de actividades económicas, cuya configuración ha sido muy discutida porque inicialmente se pensó que el IAE iba a ser un impuesto deducible de la cuota del IRPF o del impuesto de sociedades, pero finalmente este IAE funciona con independencia del IRPF o del impuesto sobre sociedades.

IAE, algún autor ha dicho que es un impuesto contrario a la actividad económica, porque lo que este impuesto intenta realizar es dificultar la actividad económica, las poco rentables son castigadas directamente, y muchas de éstas actividades no salen a la luz para evitar el pago.

Al sustituir a las licencias físicas y al impuesto de radicación (que era un impuesto que al principio se aplica a los grandes municipios, más tarde se extendió a 100.000 habitantes del municipio o cualquier municipio de cierta significación, este impuesto gravaba la ubicación de la actividad económica y los metros cuadrados de superficie que ocupaba dicha actividad económica. Ambos son sustituidos por el IAE.

Actualmente está regulado en los art. 79 y siguientes de la ley de haciendas locales. En este artículo se pone de manifiesto que es un impuesto directo (no se traslada jurídicamente a terceros), es un impuesto real (las características del mismo se pueden definir sin referirse a la persona), es un impuesto de carácter periódico (cada año nace la obligación de contribuir por él mismo), es un impuesto sensible (porque la cuota que hay que pagar por el mismo se configura abstracta del IRPF y del impuesto de sociedades) y es un impuesto cuyo hecho imponible está constituido por la posibilidad de ejercer una actividad en cualquier parte del territorio nacional, actividad empresarial, profesional o artística, que el legislador no lo define en este art. 79, sino que lo recoge en el art. 80, sin hacer una clara distinción entre lo que es actividad empresarial, profesional y artística.

En este art. 80 señala que una actividad se ejerce de forma empresarial, profesional o artística, cuando suponga la ordenación por cuenta propia de medidas de producción o recursos humanos de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes y servicios. Es el mismo concepto que ya recogía el IRPF, cuando intentaba definir la tercera actividad.

La realidad es que la diferencia no aparece en la ley de haciendas locales, sino en las llamadas tarifas o instrucciones del IAE, que ofrece una delimitación de las actividades empresariales, profesionales y artísticas, y a cada una de ellas se origina una cuota a pagar.

Este impuesto grava la mera posibilidad de ejercer una actividad artística, empresarial o profesional, se ejerza o no en el local determinado y se halle o no especificados en las tarifas del impuesto. Lo normal es que la actividad esté clasificada en las tarifas del impuesto, pero en éstas se prevén las actividades no clasificadas.

Art. 79, señala que a efectos de éste impuesto se consideran actividades empresariales las actividades ganaderas, cuando tengan carácter independiente.

Las actividades mineras, las industriales, comerciales y de servicios, no tienen por tanto tal consideración las actividades ganaderas dependientes, agrícolas, forestales y las pesqueras. Conjunto de cabezas de ganado que se encuentran en alguno de los siguientes supuestos:

1. Que pasten en tierras no explotadas, agrícolas o forestales, por el dueño del ganado.

2. Ganado está asegurado fuera de las fincas rústicas.

3. Ganado trashumante.

4. Que alimente con piensos no producidos en la finca en que se críe.

Determinar de que tipo de actividad se consideran reales o de servicios para en función de ello se exigirá el impuesto. La prueba de la actividad se lleva a cabo por cualquier medio admisible en derecho que prevé el Cc o la LEC, o se puede probar la actividad o través de presunciones que no se desvirtúen y sean iures tantum. Se puede probar por cualquiera de los medios previstos en el art.3 C de c.

Supuestos de exenciones y de no sujeción. Exenciones:

- Entes públicos: estado, CCAA, entidades locales y los organismos autónomos de carácter administrativo.

- Sujetos pasivos, a los que le sea aplicable la exención en virtud de tratados o convenios internacionales.

- Cruz Roja española, las entidades gestoras de la SS, mutualidades y Montes Píos y así mismo los organismos públicos de investigación y establecimientos de enseñanza en todos sus grados contenidos íntegramente con fondos públicos.

- Asociaciones y fundaciones de disminuidos físicos, psíquicos y sensoriales sin ánimo de lucro por las actividades de carácter pedagógico científico asistencial y de empleo que realicen para la enseñanza, educación, rehabilitación y tutela de minusválido aunque venden los productos de los talleres dedicados a dichos fines siempre que el importe de dicha venta se destine exclusivamente a la adquisición de materias primas o al sostenimiento del establecimiento.

Estos dos últimos casos para que disfruten de la exención es necesario que lo soliciten y se concederán cuando proceda, a instancia de parte.

Las excepciones del art. 83 con los supuestos de no sujeción que contempla el art. 82 de la misma ley. Los supuestos de no sujeción son aquellos que aunque la ley no contemplara, no por ello no estaría gravada.

No constituye hecho imponible la enajenación de bienes integrados en el activo fijo de la empresa que hubieran figurado debidamente inventamos como tal el inmovilizado con más de dos años de antelación a la fecha de transmitirse. Tampoco están sometidos a tributación las ventas de tributos que se reciben en pago de trabajos o servicios profesionales.

Tampoco la exposición de artículos con el fin de decoración o de adorno del establecimiento. Y por último cuando se trate de venta al por menor la realización de un sólo acto u operación aislada.

Sujetos pasivos: la ley establece en calidad de contribuyentes a las personas físicas, jurídicas y a otros entidades del art. 33 LGT, que realicen en territorio nacional cualquiera de las actividades que originen el hecho imponible.

En cuanto a las CUOTAS TRIBUTARIAS, hay que señalar que las cuotas tributarias se fijan de una manera unitaria para todo el territorio español de acuerdo con las instrucciones y tarifas previstas en las normas que desarrollan este impuesto. Se produce una clasificación nacional de actividades a las cuales se señala un teórico rendimiento, actividad que se clasifican en ciertas categorías, epígrafes y rúbricas, pudiéndose establecer una cuota todo para aquellas actividades para cuyo rendimiento pueda estimarse como nulo. En cualquier caso el legislador señala que las cuotas no podrán superar el 15% del beneficio medio presunto de la actividad gravada.

Las cuotas de este impuesto tiene poco que ver con los rendimientos reales que no obtienen de la actividad correspondiente, es más un objetivo de control que un objeto de gravar rendimiento.

LAS TARIFAS del impuesto podrán fijar cuotas provinciales o nacionales, teniendo en cuenta se respectivo ámbito espacial, las cuotas provinciales y nacionales las gestionará la administración tributaria del estado, todo ello sin perjuicio de la colaboración que se puede llevar a cabo con otras entidades.

Existe unas cuotas mínimas municipales cuya exacción corresponde al ayuntamiento en cuyo término municipal tengan lugar las actividades gravadas. Cuando los locales o las instalaciones radiquen en más de un término municipal, la cuota será exigida por el ayuntamiento en que radique la mayor parte de las instalaciones o locales sin perjuicio de las obligaciones de distribuir entre los demás ayuntamientos el importe de dicha cuota.

Las leyes de presupuestos podrán modificar las tarifas así como la instrucción, y se puede actualizar las cuotas a través de las leyes de presupuestos.

Se trata de un impuesto donde las tarifas se actualizan se actualizan, se notifican en función de la población de derecho del municipio, previéndose un coeficiente mínimo y unos coeficientes máximos que se aplican sobre las tarifas de este impuesto más la población de derecho más el coeficiente.

También se puede fijar sobre la cuota mínima unos índices que ponderarán los sistemas físicos del local en cada municipio atendiendo a la categoría de calle en que esté situado ese local, también se diferencia en función de la población de derecho, los diferentes índices, 6 - 9.

Periodo impositivo: coinciden con el año natural, excepto cuando se trate de declaraciones de alta, en cuyo caso este abarcará desde la fecha de comienzo de actividades hasta el final del año natural. Este impuesto se devenga el 1 de Enero de cada año y las cuotas serán irreducibles salvo en los casos de declaraciones de alta cuando el comienzo de la actividad no coincide con el año natural en cuyo caso las cuotas se calculan proporcionalmente al número de trimestres naturales que resten para finalizar el año incluido el del comienzo del ejercicio de la actividad.

En caso de baja por cese en el ejercicio de la actividad, las cuotas serán prorrateables por trimestres naturales, excluido aquél en que se produzca dicho cese, los sujetos pasivos podrán solicitar la devolución de la parte de cuota correspondiente a los trimestres en los que no se hubiera ejercido la actividad.

GESTIÓN: se lleva a efecto a través de la llamada matrícula, que se forma en cada municipio y que está constituida por censos comprensivos de las actividades económicas de los sujetos pasivos, cuotas mínimas y en su caso recargo provincial, que estará a disposición del público en los respectivos ayuntamientos, estando obligados los sujetos pasivos a presentar las correspondientes declaraciones de alta manifestando todos los elementos necesarios para su incursión en la matrícula, también los sujetos pasivos están obligados a comunicar las variaciones de orden físico económico o jurídico que se produzcan en las actividades gravadas y que tengan trascendencia a efectos tributarios.

La inclusión, exclusión o alteración de datos contenidos en los censos, se considerarán actos administrativos. Todo lo relativo a la aprobación del impuesto, matrícula, gestión ... se llevará a cabo por la administración tributaria del estado, sin perjuicio de ello la notificación de estos actos pueden ser practicada por los ayuntamientos o por la administración del estado juntamente con la notificación de los líquidos conducentes a la determinación de las deudas tributarias.

Tratándose de cuotas municipales las funciones de gestión, podrán ser delegados en los ayuntamientos, diputaciones, cabildos o consejos insulares u otras entidades que lo soliciten. La liquidación y recaudación, así como la revisión de actos se llevará a cabo por los ayuntamientos y comprenderá las funciones de concesión y denegación de exenciones, organización de las liquidaciones, emisión de los instrumentos de cobro, resolución de los expedientes de devolución de ingresos indebidos y también resolución de recursos que se interpongan contrarios a dichos actos. La inspección de este impuesto se llevará a cabo por los organismos competentes de la administración tributaria del estado, sin perjuicio de las delegaciones que puedan hacerse en los ayuntamientos, diputaciones provinciales, cabildos o consejos insulares y otras entidades locales reconocidas que lo soliciten y de las fórmulas de colaboración que puedan establecerse con dichas entidades, en todo caso el conocimiento de las reclamaciones que se interpongan contrarios los actos de gestión censal dictados por la administración tributaria del estado, así como los actos de igual naturaleza dictados en virtud de las oportunas delegaciones corresponderá a los tributos económicos administrativos del estado, igualmente les corresponde el conocimiento de las reclamaciones que se interpongan contrarios los actos dictados en virtud de la delegación que supongan inclusión, exclusión o alteración de los datos contenidos en los censos del impuesto.

Existen otros dos impuestos cuya exacción depende de su incorporación de las correspondientes ordenanzas reguladoras. Impuesto sobre incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana y al impuesto sobre construcciones, instalaciones y obras.

IMPUESTO SOBRE INCREMENTO: se denominó históricamente arbitrio de plusvalía, también tasa de equivalencia, este impuesto municipal era un impuesto cuya exigencia se hace depender de la aprobación de la correspondiente ordenanza fiscal, no hay que confundirlo con el posible incremento de valor gravado en el IRPF o impuesto sobre sociedades.

La ley de haciendas locales en el art. 105 y siguientes, este impuesto es un tributo directo (no repercutible a terceros que no forman parte del círculo de obligados) es un tributo de carácter instantáneo (se satisface en un sólo momento en el instante en que se produce la plusvalía municipal como norma general). Es un impuesto que grava el incremento real del valor que experimenten los terrenos urbanos y que se ponga de manifiesto a consecuencia de las transmisiones de la propiedad de los mismos por cualquier título, o se ponga de manifiesto de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce limitativo del dominio sobre los referidos terrenos.

Los fundamentos de este impuesto es el incremento real que experimente únicamente los terrenos calificados como urbanos; las calificaciones rústicas no están sujetas a este impuesto municipal, son terrenos urbanos aquellos que tienen la consideración de urbanos a los efectos del IBI.

Lo fundamental de este impuesto es el aumento real del valor, esta plusvalía se contempla en el art. 108 de la ley de haciendas locales, y esta plusvalía se pone de manifiesto en el momento del devengo y se experimenta a lo largo de un periodo máximo de 20 años.

El devengo se configura en la fecha de transmisión de la propiedad del terreno a título oneroso o gratuito y también se devenga el impuesto en la fecha de la construcción o transmisión, cuando se constituya o transmita cualquier derecho real de goce limitativo del dominio en este instante nacería la obligación de contribuir por este impuesto.

Puede experimentarse durante un plazo indefinido, el legislador considera que la plusvalía gravable es aquella que se experimenta durante un plazo máximo de 20 años. Esas plusvalías no tributan, el legislador señala varios criterios para fijar esas plusvalías de tal forma que divide el periodo impositivo en cuatro tramos:

1. De 1 a 5 años.

2. Hasta 10 años.

3. De 10 a 15 años.

4. Hasta 20 años.

En cada tramo aplica unos coeficientes que van elevándose en función de la población de derecho del municipio, si la plusvalía se experimenta en el primer año en un municipio de hasta 50 millones de habitantes, se aplicaría un porcentaje máximo anual del 3´1%. Si es un municipio demás de un millón, el porcentaje máximo puede alcanzar 3´7%.

En el segundo tramo se va reduciendo:

- Del 3´1 pasa al 2´8%.

- Del 3´7 pasa al 3´5%.

En el tercer tramo, también se reduce:

- 2´7%.

- 3´2%.

En el cuarto tramo, se reduce hasta el 3% respectivamente.

Tendríamos que cuestionarnos si con estos porcentajes y en función de la población se grava el auténtico impuesto real del valor de los terrenos urbanos. El legislador permite que los ayuntamientos puedan aplicar el porcentaje anual que estime conveniente dentro de los periodos máximos.

Por otra parte, hay que ver el número de años en que se ha producido la plusvalía y hay que multiplicar el tanto por ciento anual por el número de años a lo largo de los cuales se haya puesto de manifiesto la plusvalía.

Estos tantos por cientos anuales, pueden ser modificados por las leyes anuales de presupuestos, en las transmisiones de terrenos el valor de los mismos será el que tenga dicho terreno fijado en el momento del devengo a efectos del IBI.

SUJETOS PASIVOS: existen varias clases de sujetos pasivos, los contribuyentes y también los sustitutos del contribuyente y así se hace expresamente en el art. 107 de la ley.

Es sujeto pasivo a título de contribuyente en las transmisiones de terrenos o en la constitución o transmisión de derechos reales de goce limitativos del dominio a título lucrativo, la persona física o jurídica o la entidad del art. 33 LGT, que adquiere en terreno o a cuyo favor se constituya o transmita el derecho real de que se trate y si en lugar de ser transmisión de terrenos o constitución de derechos reales a título oneroso o transmisiones de derechos reales de goce a título oneroso, es contribuyente la persona física o jurídica o la entidad del art. 33, que transmita el derecho real de que se trate.

El art. 107 añade que en las transmisiones de terrenos o en la constitución o transmisión de derechos reales de goce limitativos de dominio a título oneroso, tendrá la consideración de sustituto del contribuyente la persona física o jurídica o la entidad a la que se refiere el art. 33 de la LGT, que adquiere el terreno o a cuyo favor se constituya o transmita el derecho real de que se trate cuando el contribuyente sea una persona física no residente en España. No se admite la figura del responsable, el legislador se conforma con reconocer esas dos grandes categorías.

Hay una serie de exenciones en este impuesto que son comunes a otros impuestos municipales y exenciones específicas concretas de este impuesto.

EXENCIONES PROPIAS DE ESTE IMPUESTO.

Están exentas las plusvalías que se manifiestan a consecuencia de los actos siguientes: de las aportaciones de bienes y derechos realizados por los cónyuges a la sociedad conyugal; también las adjudicaciones que a su favor y en pago de ellas se verifiquen y las transmisiones que se hagan a los cónyuges en pagos de sus haberes comunes.

También están exentas las transmisiones de inmuebles entre cónyuges o a favor de los hijos como consecuencia del cumplimiento de en los casos de nulidad, separación o divorcio de normas.

Además de esas dos modalidades específicas, están exentos la constitución y transmisión de cualesquiera derechos de servidumbre y así mismo las transmisiones de bienes que se encuentran dentro del perímetro delimitado como conjunto histórico o hayan sido declarados individualmente de interés cultural, cuando sus propiedades o títulos de derechos reales, acrediten que han realizado a su cargo obras de conservación, mejora o rehabilitación de dichos inmuebles.

Exenciones cuando la plusvalía recaiga sobre entidades públicas, sobre el estado, CCAA, entidades locales, organismos autónomos o administración, está exenta.

Cuando la plusvalía recaiga sobre el municipio de la imposición y demás entidades locales integradas o en los que se integra el municipio, o cuando recaiga sobre instituciones que tenga la calificación de benéficos o benéficos docentes.

Igualmente cuando la plusvalía recaiga sobre entidades gestoras de la entidad, sociedad o mutualidades de previsión local o cuando la exención beneficie a personas o entidades a las que se le haya reconocido en virtud de un tratado o convenio internacional o a la Cruz Roja Española o a la titularidad de concesiones administrativas revertibles respecto de los terrenos afectos a las mismas.

La cantidad o cuota a pagar dependerá de los tipos impositivos y éstos variarán en función de la población de derecho del municipio.

TEMA 10. 26 febrero 2001.

RELACIONES JURÍDICO TRIBUTARIAS.

Evolución histórica.

Las conexiones entre hacienda pública y administraciones no se basan en una relación de poder como históricamente sino que las relaciones se basan en el imperio de la ley.

La relación jurídico tributaria es el eje sobre el que discurre el derecho tributario. Es un vínculo con las siguientes conexiones:

Concepto y características.

Tiene carácter público; al menos uno de los que intervienen es ente público.

Se reconocen derechos y deberes donde prevalece el interés público y de ahí lo que llamamos las prerrogativas de privilegios de los entes públicos; por ejemplo, el derecho de prelación.

Otro privilegio es el derecho de retención, la hacienda pública puede retener mercancías para la efectivo su derecho de crédito.

Otro privilegio es la presunción de legitimidad y legalidad de los actos tributarios; que son en principio inmediatamente ejecutivos. A consecuencia de éste principio, otro privado es la ejecución forzosa, para hacer efectivo el crédito.

También el deber de colaboración con la hacienda pública.

Una relación tributaria se puede establecer entre el estado y una CCAA, pero presentaría una situación que daría lugar a confusión de derechos, puesto que en un mismo sujeto coinciden la condición y se extinguiría la relación jurídico tributaria. Es poco probable en la práctica.

Lo normal es la relación entre un particular y un ente público. El particular asume una posición inferior, de ahí, lo importante de la ley de regulación de derechos y garantías de los contribuyentes, 1/1998 de 26 de Febrero.

Relación ex-lege, que tiene su origen en la ley. Debe regularlo una ley y no un decreto.

Contenido.

Además, es una relación de contenido complejo, de carácter heterogéneo. Resultan derechos y deberes para ambos, los que se pueden clasificar:

- Derechos y deberes de carácter material.

- Derecho formal.

El art. 35 LGT, resalta que la obligación principal del sujeto pasivo consiste en el pago de la deuda, es la obligación de carácter material.

Los formales se apuntan en el art. 35 y se desarrollan en la propia LGT, por ejemplo el deber de formular cuentas, declaraciones y comunicaciones se exijan para cada tributo.

Además, se señala que los sujetos pasivos deben conservar los libros de contabilidad, registros y demás documentos.

Se añade la obligación de facilitar la práctica de inspecciones y comprobaciones y toda clase de datos, informes antecedentes y justificantes que tengan relación con el hecho imponible.

Todos estos deberes formales se clasifican como obligaciones accesorias.

A su juicio, lo más importante son los derechos de esos contribuyentes, se recogen en la ley del 98. Entre esos derechos, el art. 3 de la ley enumera los siguientes:

- Derechos generales:

1. Derecho a ser informado y asistido por la administración tributaria en el cumplimiento de sus obligaciones acerca del contenido y alcance de las mismas.

2. Derecho a obtener devoluciones de ingresos indebidos y las devoluciones de oficio que procede con abono del interés de demora, previsto en el art. 58 LGT, sin necesidad de efectuar requerimiento al efecto.

3. Derecho a ser reembolsado del coste de los avales y otras garantías aportadas para suspender la ejecución de una deuda tributaria en cuanto ésta sea declarada improcedente por sentencia o resolución firme.

4. Derecho a conocer el estado de la tramitación de los procesos en los que se es parte.

5. Derecho a conocer la identidad de las autoridades y personas al servicio de la hacienda pública, bajo cuya responsabilidad se tramitan los procesos de gestión tributaria en la que tengan la condición de interesado.

6. Derecho a solicitar certificación y copia de las declaraciones por él presentadas.

7. Derecho a no aportar los documentos que se encuentren en poder de la administración actuante.

8. Derecho al carácter reservado de los informes o antecedentes obtenidos por la administración tributaria, que sólo podrán ser utilizadas para la efectiva aplicación de los tributos.

9. Derecho a ser tratado con el debido respeto por la autoridad tributaria.

27 de Febrero de 2001.

El art. 3 menciona el derecho a que las actuaciones de la hacienda pública resulten lo menos gravosa para el contribuyente.

La hacienda pública tiene que informar al contribuyente de lo que vale el bien, dependiendo del tipo de impuesto.

El art. 8, habla de las consultas tributarias, cualquier contribuyente puede formular preguntas sobre el régimen que corresponde. Ha de estar debidamente documentado por

Existe un deber de contestar. La contestación no se califica. Es mera información. Es un acto administrativo. ¿Es vinculante la contestación para la administración?. El art. 8 remite a la LGT.

Si la actuación del contribuyente es conforme a la contestación, queda liberado de la responsabilidad. Pero en principio, la contestación no es vinculante para la hacienda pública.

Toda consulta bien documentada, tiene que tener carácter vinculante en la contestación para la administración.

¿En qué casos la contestación es vinculante?. Solamente son vinculantes los supuestos de la LGT y en las leyes de cada tributo.

Art. 107 LGT, la contestación a consultas escritas tiene carácter vinculante:

1. Inversiones en activos, empresas efectuadas en España, por personas o entidades residentes o no residentes, siempre y cuando la consulta se formule por la persona o entidad residente con carácter previo a la realización de la inversión.

2. Incentivos fiscales a la inversión, con carácter temporal o coyuntural.

3. Operaciones intracomunitarias realizadas por empresas de distintos estados miembros de la UE.

4. Interpretación y aplicación de los convenios para evitar la doble imposición internacional.

5. Cuando las leyes de los tributos o los reglamentos comunitarios así lo prevean.

La ley del IVA admite supuestos donde la consulta tiene carácter vinculante.

La hacienda pública tiene un plazo máximo de 6 meses para contestar por escrito a las consultas que se formulen.

El art. 3 señala el derecho a ser informado al inicio de las actuaciones de comprobación e investigación acerca de la naturaleza y alcance de las mismas, así como de sus derechos y obligaciones en el curso de tales actuaciones.

Tienen un desarrollo específico en la LGT y en leyes específicas. El contribuyente tiene un derecho a ser reintegrado. Lo conflictivo es el alcance de la devolución. Fue resuelto en la LGT.

28 Febrero de 2001.

Elementos.

La protección de estos derechos se deja en manos de órganos jurisdiccionales. Es una relación que presenta elementos que tenemos que analizar:

Nacimiento de la relación tributaria. Relación en sentido estricto y amplio.

Desarrollo.

Extinción.

Sentido estricto: obligación tributaria strictu sensu, referido al pago de: cuota, recargo e intereses.

En sentido amplio: derechos y deberes a los que hemos hecho alusión, de contenido heterogéneo. Nos interesa analizar la relación strictu sensu:

TEMA 11.

NACIMIENTO DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA.

Origen legal versus negocial.

Las obligaciones nacen de la ley, contratos, cuasicontratos y de los actos y omisiones ilícitos en que medie cualquier género de culpa o negligencia, art. 1089.

No tienen aplicación inmediata en el ámbito tributario. Se pretende que las obligaciones tributarias no surjan de los actos u omisiones ilícitas o que medie cualquier género de culpa o negligencia, podrán surgir responsabilidades pero no obligaciones tributarias.

Las obligaciones tributarias pueden surgir por dos vías:

De la voluntad.

De la ley.

Voluntad: obligaciones negociales o contractuales. Gran aplicación en España de convenios y evaluaciones globales, de donde emanaban obligaciones tributarias, en la actualidad es evidente que las obligaciones tributarias sólo pueden surgir de la ley. Unida a un supuesto de hecho que es el hecho imponible.

Los convenios fueron la manera histórica de surgimiento de las obligaciones. Suponían la existencia de acuerdos opacos entre contribuyentes y la administración tributaria, determinada que las cuotas tributarias a pagar procedieran de esos convenios.

Tuvieron éxito porque la cantidad pactada entre la hacienda pública y los contribuyentes era inferior a lo que hubiera puesto la ley.

Las evaluaciones globales eran semejante a los convenios. Se reunían las juntas mixtas de evaluación global, establecían las bases imponibles. Éste sistema actualmente no tiene justificación.

Importante. El único procedimiento del que surgen las obligaciones tributarias es el procedimiento legal. La ley genera la obligación cuando se conecte un supuesto que se llama hecho imponible, cada vez que se realiza un hecho imponible, nace una obligación tributaria distinta e independiente de la que surja cuando se realice ese mismo supuesto de hecho.

Las obligaciones tributarias son autónomas, de donde se deriva que el pago de vencimiento posterior no significa que se hayan vencido las anteriores obligaciones en descubierto.

Hecho imponible (importante).

Concepto doctrinal y legal.

Ésta expresión se debe a la influencia que ha ejercido entre nosotros la obra del profesor J. Arrach, publica “El hecho imponible”, extiende su influencia a la legislación española. Es sinónimo de la expresión “supuesto de hecho”(alemán) o “hecho generador”(Brasil).

El hecho imponible ha dado lugar a importantes discrepancias doctrinales en torno a su naturaleza. Cuando se discute la LGT, los comentaristas que participan, postulan o un planteamiento económico o uno jurídico del hecho imponible. La LGT, en su art. 28, acoge una solución intermedia.

Naturaleza.

El art. 28 es el resultado de esas posiciones encontradas en el seno de la Comisión redactora. El hecho imponible es el presupuesto de naturaleza jurídico-económica.

A su juicio, es un presupuesto de naturaleza jurídica, de naturaleza jurídico-tributaria, limitarlo a la naturaleza jurídica es insuficiente, por la razón de que el legislador tributario asume cualquier supuesto. Esa asunción la realiza de acuerdo con sus propios criterios y no los que le proporcionen otras ciencias jurídicas.

El legislador confunde el elemento objetivo del hecho imponible. La realidad económica del hecho imponible en su globalidad es siempre un hecho jurídico.

Ejemplo: el IRPF, el hecho imponible está constituido por la imputación de una renta a un sujeto. Se produce una imputación de una realidad económica, esto no significa que la imputación sea una relación económica.

La definición de la renta en el ámbito no jurídico, coincide con el concepto de renta que se formula en el ámbito económico.

5 Marzo de 2001.

Ese hecho imponible (supuesto de hecho) tiene una serie de elementos, cada uno, por sí sólo, no genera la obligación, sino que la obligación se genera por conjunción de todos esos factores o elementos.

Elemento objetivo: realidad económica, hecho jurídico, lo que llamaríamos “la riqueza imponible”.

Además, existe un elemento temporal que se suele denominar “devengo” (elemento temporal del hecho imponible).

El devengo tiene que ser fijado por ley. Siempre se tratará de una auténtica ficción jurídica.

Es básico fijarlo, ya que el devengo es el que determina el momento en que nace la obligación, que no tiene porque coincidir con la exigibilidad de la obligación. No tendría sentido que la exigibilidad fuera anterior al devengo. No se admite en el derecho civil y según el profesor tampoco debería admitirse en tributario.

Cómo se concilia que la obligación se exija antes de que haya nacido, el legislador habilita una fórmula artificiosa, ya que en lugar de habilitarse como una obligación del futuro contribuyente, se configura como una obligación del que satisface los sueldos, salarios, y cada vez que paga, tiene que retener un porcentaje que deposita en el tesoro, se denomina “sustituto del contribuyente”. El legislador lo califica como un pago a cuenta de obligaciones que están por surgir.

Hay otro elemento, el elemento espacial, que a su juicio tiene gran importancia, ya que debe fijarse por ley un espacio en el que se entienda realizado el hecho imponible, que es el que determina la ley aplicable.

Elemento subjetivo: hace referencia a la conexión existente entre objeto del tributo y el sujeto de derechos y obligaciones, que a su juicio es imprescindible. Lo evidente es que una realidad económica tiene que imputarse a alguien, sujeto de derechos y obligaciones, es imprescindible para que nazca una obligación.

Algún autor añade el elemento cuantitativo, que hace más bien referencia al importe de la obligación y no al nacimiento de la obligación. Por todo esto, el profesor prefiere eliminarlo.

En el nacimiento de la obligación se han suscitado dos grandes teorías:

Teoría constitutiva, es la mayoritaria. Para ésta teoría la obligación tributaria nace directamente del hecho imponible. Es la teoría del profesor entre otros.

Teoría liquidatoria o declarativa. Teoría minoritaria, según la cual la obligación surge de la liquidación. Es una teoría de Cortés Domínguez entre otros.

La teoría declarativa, liquidatoria, encuentra su fundamento en los art. 126, 58, 64 y 65 de la LGT.

El art. 126, indica que toda obligación notificada reglamentariamente al sujeto pasivo constituye a éste en la obligación de satisfacer la deuda tributaria.

Éste art. 126 ha sido revisado y modificado por la ley de 20 de Julio de 1995, suprimiéndose esa redacción, que a su juicio tenía notables defectos.

Pero sigue subsistiendo el art. 58 LGT y sobre todo el art. 64.b LGT, que señala que prescriben a los 4 años los siguientes derechos y acciones, y se alude a la acción para exigir el pago de las deudas tributarias liquidables. Éste argumento debe a su juicio desmontarse de la siguiente forma:

Cuando en el art. 126 LGT dice que toda liquidación constituye una obligación, no es que se refiera a que la obligación nacía de la liquidación, sino que la liquidación tributaria obligaba a satisfacer la deuda tributaria ya previamente nacida. Obligación de pagar la deuda tributaria, porque la deuda liquidada ya ha sido cuantificada. Una vez echo esto, ya puede ser exigido. De ahí que éste artículo estuviera ubicado en la fase de recaudación.

Por lo tanto, la liquidación tendría sentido solamente en aquellas deudas de contenido y naturaleza liquidables y no en deudas líquidas, donde no es necesario ninguna liquidación (nace liquidada, por que la ley fija el importe).

¿Qué ocurre cuando no es necesario la liquidación?. No surge la obligación.

Por esto, el art. 64 LGT, todavía vigente, el profesor cree que comete un grave error cuando dice que prescribe a los 4 años las deudas tributarias liquidadas. Sería mejor decir que prescribe a los 4 años las deudas líquidas o liquidables.

6 Marzo 2001.

Teoría constitutiva: significa que la obligación tributaria nace directamente de la relación del hecho imponible. Cada vez que se realiza un hecho imponible surge una relación tributaria distinta e independiente.

A favor de ésta teoría, podemos invocar el art. 28 LGT, define el hecho imponible y nos indica que es el presupuesto fijado por la ley para configurar cada tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria.

La expresión “origina el nacimiento”, es una redundancia a su juicio innecesaria, que no pone el acento al origen del hecho imponible.

No hay ningún inconveniente para que estas dos teorías se conecten. La obligación tributaria nace al realizarse el hecho imponible y una vez liquidada tal obligación. Ésta obligación se hace exigible. Son compatiblese según el tributo de que se trate.

Delimitación o extensión del hecho imponible.

La extensión del hecho imponible viene determinada por dos vías:

1. Exenciones tributarias.

2. Supuestos de no sujeción.

Se trata de dos sistemas distintos como ha destacado toda la doctrina tributarista (Bujanda, Herrera Molina).

La exención tributaria supone la existencia de una obligación surgida al haberse realizado un supuesto de hecho y simultáneamente la realización de un supuesto que excluye esa obligación ya nacida. Por tanto, la exención es una excepción al nacimiento de la obligación tributaria, por lo que esa exención tiene que ser regulada necesariamente por ley.

Las exenciones se pueden configurar de distinta manera:

1. Subjetivas: referencia a sujetos de derechos y obligaciones, ya sean personas físicas o jurídicas.

2. Objetivas: si la exención alude a ciertos bienes, objetos, como por ejemplo: los artículos de primera necesidad en IVA.

3. Mixtas: si la exención participa simultáneamente de las características de exenciones objetivas y subjetivas. Por ejemplo: exención del impuesto de tracción mecánica que se aplica a minusválidos, siempre que no sobrepase una determinada potencia fiscal (12 caballos).

También pueden ser calificadas como:

1. Totales: cuando se excluye absolutamente la obligación tributaria.

2. Parciales: cuando sólo se limita o excluye una parte de la exención tributaria.

Otro modo de calificarse es:

1. Temporales: lo normal es que fuera así, porque no olvidemos que la voluntad del legislador tributario tiene una duración limitada, lo que dura la legislatura, cuando cambia puede tener otros criterios distintos. Así muchas de las exenciones de los presupuestos generales del estado.

2. Definitiva: así algunos tributos pretenden consagrar con carácter definitivo las exenciones recogidas en su articulado. Pero tendríamos que pensar que son exenciones temporales porque cualquier ley tiene una duración limitada.

Buena prueba de las exenciones tributarias es lo dispuesto en el art. 15 LGT, parte de la idea de que la exención tributaria tendrá una duración temporal. Tendrán limitada su vigencia a 5 años, a menos que se otorguen a perpetuidad o por un periodo mayor o menor, y sin perjuicio de los derechos adquiridos durante su vigencia. Tiene escasa relevancia en la actualidad.

También podrían calificarse las exenciones por motivos políticos, técnicos, económicos, etc.

Diferencias de la exención en la no sujeción.

La extensión del hecho imponible venía determinada por el mayor o menor número de exenciones. Sin embargo, la extensión del hecho imponible no viene determinada por supuestos de no sujeción, y aunque no se recogen los supuestos, no se ampliará a restringirá el ámbito del hecho imponible.

Por eso, lo más adecuado sería que el legislador eliminase cualquier sugerencia a la no sujeción. Ese silencio, a su juicio, debería considerarse como positivo, ya que evitaría las dudas sobre las razones por las cuales un supuesto ha sido considerado como sujeto y otro supuesto no ha sido considerado.

La no sujeción se contempla por la razón que dimana del art. 29 LGT, es un precepto innecesario: la ley en su caso contemplará la determinación del hecho imponible mediante la mención de supuestos de no sujeción. ¿Cómo los contempla?. Enumerando supuestos de no sujeción.

El legislador no está obligado a recoger la no sujeción, sin que eventualmente puede regular los supuestos de no sujeción, y esto permite completar el alcance del hecho imponible. La inmensa mayoría de las leyes tributarias no se refieren a no sujeción.

Si se contempla la no sujeción, tiene que hacerse con objeto de disipar cualquier tipo de duda sobre cualquier supuesto no sujeto. Si la duda se plantea cuando la ley se modifica, ¿el supuesto de no sujeción seguirá sin estar gravado?. Si.

Por ejemplo: art. 6: no está sujeto a éste impuesto la renta que se encuentre sujeta al impuesto de sucesiones y donaciones.

Error de ocultar bajo apariencia de no sujeción auténticas exenciones tributarias. La modificación de la ley suponía que ese supuesto no estaría sujeto o se establecerían dudas sobre si debería estar o no sujeto.

Fundamento del hecho imponible.

Cuando hablamos de fundamento del hecho imponible, tenemos que pensar en razones políticas, técnicas, sociales que justifiquen la implantación sobre un supuesto de hecho e intentar encontrar motivos jurídicos por los que se han seleccionado ciertos supuestos de hecho. Efectivamente el hehco imponible puede responder a fines muy distintos:

Política económica general.

Instrumento para alcanzar la estabilidad.

Progresos sociales.

Medio de obtención de ingresos públicos.

A todo ello responde la LGT en al art. 4, nos indica los motivos por los que pueden ser establecidos los tributos y han de servir como instrumentos, ...

No hay inconveniente para que el hecho imponible responda a una combinación de éstos factores. Una cuestión es la razón por la que establece supuestos de hecho y otra distinta es la economía del fundamento jurídico del hecho imponible, que responde fundamentalmente al principio de capacidad contributiva, capacidad económica, justicia tributaria, de tal forma que ese principio se exige en un límite par ala selección de tales hechos imponibles, en un criterio de reparto del hecho imponible y un límite para el hecho imponible.

7 Marzo 2001.

El art. 4 LGT, los tributos además de ser instrumentos, pueden ser utilizados como elementos de estabilidad y progresos sociales para mejor disfrute de la renta. Fines: políticos, económicos, sociales.

No hay inconveniente para que se establezcan otros hechos imponibles.

Los tributos con fines no fiscales, es la ordenación de las buenas costumbres, son lo que en derecho financiero son tributos con fines no fiscales.

El fin económico-político-social al que responde el hecho imponible.

El fundamento jurídico del hecho imponible responde al poder de capacidad contributiva que opera como un límite al legislador y además como criterio para el reparto de la carga tributaria.

Solamente podrían ser seleccionados como hechos imponibles aquellos hechos que respondan al poder de capacidad contributiva; sino serían inconstitucionales.

TEMA 12.

SUJETOS DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA.

Sujetos pasivos: contribuyentes, sustitutos y responsables.

En toda obligación tributaria hay:

Sujeto activo.

Sujeto pasivo: deudor.

Nuestra ley tributaria pone el acento en los sujetos pasivos, olvidando al sujeto activo, éste tiene trascendencia.

Sujeto activo.

El sujeto activo es el ente que asume la posición de acreedor dentro de la obligación tributaria, normalmente es un ente público, nunca un particular.

El ente público no debe ser confundido con el titular del poder tributario. El titular del poder tributario puede ser simultáneamente sujeto activo en la obligación tributaria, no hay inconveniente para que el titular del poder tributario y el acreedor de la obligación tributaria no coincidan, es decir, que pueden coincidir.

El sujeto activo de la obligación tributaria debería regularse por ley, determinándose los derechos y obligaciones del mismo. El sujeto activo no puede modificarse por acuerdo o voluntad de las partes. Se establece por ley. El sujeto activo es trascendente para hacer efectivos sus derechos.

Sujeto pasivo.

Tiene más trascendencia la figura del sujeto pasivo. Es la persona coherente que asume la posición deudora en el seno de la obligación tributaria y puede hacerlo de distintas maneras.

Históricamente, se hablaba de sujetos pasivos por deuda tributaria propia para referirse a la actual figura de contribuyente, y también sujetos pasivos por deuda ajena para aludir al sustituto.

El auténtico sujeto pasivo, en cualquier obligación tributaria, es la figura del contribuyente, las demás figuras son complementarias.

¿Cómo se configura el sujeto pasivo en la LGT?.

El art. 30 dice que es sujeto pasivo la persona natural o jurídica, hay que añadir que no sólo es sujeto pasivo la persona natural o jurídica sino puede serlo también unos entes que sin haber alcanzado la condición de persona son sujetos de derechos y obligaciones.

Son centros de imputación de efectos jurídicos. Son los que menciona el art. 33 LGT, herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que carentes de personalidad jurídica constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptibles de imposición.

Pueden ser sujetos pasivos siempre que una ley tributaria considere a éstos entes como sujeto pasivo, una ley en concreto.

¿Qué tipo de entidades son las del art. 33?.

• Herencias yacentes. Es una situación que se da cuando una masa de bienes y derechos se trasmite por vía hereditaria y se desconoce su definitivo titular.

• Comunidad de bienes. Entendidas en forma de co-propiedad o en forma de comunidad societaria.

La comunidad societaria es la sociedad irregular al que se refiere el art. 1669 Cc. Esa sociedad irregular es aquella cuyos pactos se mantienen en secreto entre los socios. Opera en el tráfico como cualquier otro sociedad.

Tanto la herencia como la comunidad es titular de una serie de derechos y obligaciones.

El sujeto pasivo está obligado al cumplimiento de las prestaciones tributarias, art. 30 LGT. El art. 58, tanto materiales como formales.

El contribuyente.

El legislador cae en un error cuando intenta definir al contribuyente y al sustituto. Contribuyente, art. 31 LGT.

Introduce un factor o elemento de la llamada carga económica tributaria, art. 31. “Es contribuyente la persona natural o jurídica a quien la ley impone la carga tributaria derivada del hecho imponible, nunca perderá su condición de contribuyente quien según la ley deba soportar la carga tributaria aunque realice su traslación a otras personas”.

No puede decir que es contribuyente a quien la ley impone la carga, porque la carga en muchos casos no se impone al contribuyente, porque se puede imponer a un tercero que no es contribuyente. Ejemplo: impuesto indirecto, IVA.

La ley impone la obligación tributaria que nace del hecho imponible. Nunca perderá su condición de contribuyente a quien según la ley deba asumir la obligación tributaria aunque traslada la carga económica a terceros.

12 Marzo 2001.

Aunque traslade la carga, el contribuyente sigue siéndolo, ejemplo IVA.

El contribuyente es el obligado principal, no sólo tienen deberes materiales sino también deberes formales. Como son aportan datos, registros, documentos, etc.

El sustituto.

La LGT se refiere al sustituto del contribuyente.

Contemplado en el art. 32 LGT. El sustituto no es imprescindible.

Aún así para que exista obligación tributaria no por ello deja de darse en algunas leyes tributarias. Es una figura que trata de fortalecer el crédito tributario, además de servir como medio de control de los contribuyentes.

Contemplada en el art. 32 LGT, “es sustituto del contribuyente el sujeto pasivo que por imposición de la ley y en lugar de aquel resulta obligado al cumplimiento de las prestaciones materiales y formales de la obligación tributaria”.

El sustituto tiene que venir establecido por una ley y ha de ser ordinaria. Además el sustituto cumple la función de actuar en nombre y por cuenta del contribuyente, de tal manera que si no existe la figura del contribuyente es inimaginable la presencia del sustituto.

El responsable se sitúa junto al contribuyente, pero no sustituye. Ambas figuras tratan de proteger el crédito tributario.

Art. 32.2 LGT “el concepto de sustituto se aplica especialmente a quienes se hayan obligado por ley a detraer con ocasión de los pagos que realicen a otras personas el gravamen tributario con el sujeto pasivo, asumiendo la obligación de efectuar sin ingreso en el tesoro”.

Se está refiriendo a la figura de retenedor por cuenta del tesoro público. Ese retenedor debe ser calificado como un auténtico sustituto del contribuyente o si tendríamos que denominarlo como obligación independiente de ese contribuyente.

Él entiende que el retenedor por cuenta de tesoro público es una obligación autónoma y no como un sustituto del contribuyente.

Esto porque cuando el retenedor retiene una parte del sueldo y lo ingresa en el tesoro, en ese lugar todavía no existe la figura del contribuyente.

Quizá el art. 32 está pensando en los impuestos a cuenta, que eran los que se deban antes de la reforma tributaria.

El retenedor por cuenta del tesoro, reporta importantes ingresos en la hacienda pública. Es un tramo que se efectúa de forma gratuita.

Permite un control eficaz de los futuros y eventuales contribuyentes. Esta figura no va a ser suprimida.

La figura del sustituto cada vez tiene menos importancia. No tiene ninguna importancia como: ley impuesto de sucesiones y

Se podría discutir la figura del sustituto en relación con el IRPF, en concreto en la unidad familiar.

Tendría importancia salvo en alguna modalidad de impuesto indirecto. En los impuestos especiales. El sustituto no tiene prácticamente trascendencia alguna.

El legislador ha dado más importancia a la figura de los responsables de la deuda.

Los responsables de la deuda.

Contemplados tanto en la LGT como en el reglamento general de recaudación, que ha venido a matizar el alcance de los responsables.

Muchas leyes tributarias regulan supuestos específicos de responsabilidad, tanto solidaria como subsidiaria.

Ni el contribuyente ni el sustituto ni el responsable ni la determinación de los elementos de la obligación tributaria, no puede ser alterado por actos o convenios de los particulares, porque es una materia sometida al principio de legalidad.

Esos actos de los particulares tienen que tener una eficacia jurídico privada. Art. 36 LGT. Configura dos principios:

• Autonomía de la voluntad.

• Principio de legalidad.

Las partes pueden pactar los acuerdos que quieren, y no tiene nuestro jurídico tributaria.

Esencia de responsabilidad.

La responsabilidad contemplada en los art. 37 y siguientes LGT y en el reglamento de recaudación: art. 10 y siguientes, reglamento 20 Diciembre 1990.

El responsable es una de las más importantes garantías del crédito tributario para que con él se amplía el número de deudores.

El art. 37 LGT y 10 RGR, se refieren a los responsables: “la ley podrá declarar responsables de la deuda junto a los sujetos pasivos o deudores principales a otras personas solidaria o subsidiariamente”.

Este art. Significa que la figura del responsable no es una figura esencial sino que es complementaria. Tendrá que ser una ley ordinaria.

El responsable a diferencia del sustituto actúa junto al contribuyente. No elimina ni al contribuyente ni al sustituto, está al lado de ellos.

Los responsables pueden tener los mismos deberes que los que asume el contribuyente o pueden obtener deberes distintos de los que tiene el contribuyente, tanto de índole material como de carácter formal.

13 Marzo 2001.

14 Marzo 2001.

El responsable puede serlo de:

Forma mancomunada, es decir, subsidiaria.

Forma solidaria.

Las regula el art. 37 LGT, que desarrolla el Reglamento General de Recaudación.

La regla general es que la responsabilidad sea subsidiaria, la excepcione es que sea solidaria, para lo cual es necesario que la ley los disponga específicamente.

La Hacienda Pública puede dirigirse indistintamente contra el sujeto pasivo o responsable solidario, exigiendo a uno u otro el pago de la deuda tributaria, lo que suceda después en el ámbito interno, no preocupa a la Hacienda Pública, tema injusto.

Lo que sucede cuando hay responsabilidad solidaria, es que medie un acuerdo interno entre ambos responsables, en virtud del cual cuando el responsable solidario satisface la deuda, puede exigir al contribuyente parte o toda la deuda tributaria.

La responsabilidad subsidiaria implica la previa declaración de insolvencia del sujeto pasivo. Esa declaración de fallido, insolvencia, ha de ser real, probada (para que la Hacienda Pública pueda dirigirse contra el responsable subsidiario).

El responsable subsidiario debe asumir la totalidad de la deuda, entendiendo que no solamente la cuota tributaria, sino que pueden exigirse los intereses de demora y recargos (por ejemplo de apremio). Lo único que no alcanza al responsable es a las sanciones tributarias, normalmente económicas, que pueden ser de índole muy diversa: pecuniarias, disciplinarias, suspensión del cargo u oficio, etc.

Las deudas son transmisibles, pero no las sanciones según el art. 89 LGT.

Además de declarar insolvente al sujeto pasivo, sin perjuicio de las medidas cautelares que puedan adoptarse para garantizar la deuda, para que se pueda exigir la deuda al responsable es necesario que se dirija contra el mismo una acción administrativa, que se notifique reglamentariamente al responsable previa audiencia del interesado y además con expresión de los elementos esenciales de la liquidación. Éstos elementos esenciales de la liquidación están contemplados en el art. 120 y siguientes de la LGT.

Una vez notificado el acto administrativo de responsabilidad, el responsable asume todos los derechos, desde ese instante, del obligado principal, es decir, del contribuyente frente a la Hacienda Pública.

Una vez sea declarado responsable subsidiario se le concede un plazo voluntario para que satisfaga la deuda tributaria, y si no lo satisface en ese periodo voluntario (el regulado en el reglamento general de recaudación), entonces se puede exigir al responsable el pago en vía de apremio, con lo que se le podría demandar el recargo de apremio, que equivale al 20% del importe de la deuda.

Este es el supuesto más importante del responsable subsidiario, previsto en el art. 37 relacionado con el art. 14 del reglamento general de recaudación.

No debe confundirse con el responsable subsidiario con la transmisión de deudas tributarias, son cuestiones distintas. La responsabilidad supone una ley que declara a un sujeto responsable, mientras que la transmisión de deudas se produce por dos vías:

1.Transmisión mortis causa.

Acontece cuando un sujeto fallece y existen unos herederos o legatarios, que aceptan la herencia o legado. A ninguno se puede obligar a aceptar la herencia, se puede producir la renuncia al legado.

Cabe que se acepte la herencia de dos formas, tiene el origen en el derecho romano, en el caso de que no se diga nada se entiende que es la primera forma:

Pura y simple: el aceptante asume las deudas que pudiera tener la herencia, responde con todos sus bienes presentes y futuros.

A beneficio de inventario: limita la responsabilidad del aceptante a la masa hereditaria recibida.

La transmisión mortis causa supone que al fallecer un sujeto, sus deberes y responsabilidades se extinguen, así lo dice la LGT art. 89, otra cuestión es la transmisión de esas deudas y la responsabilidad tributaria a los herederos.

La obligación tributaria pendiente, art. 89, se transmite a los herederos sin perjuicio de lo que establece la legislación civil. Como la obligación tributaria se transmite a los herederos, éstos tienen obligación de cumplir con esa obligación tributaria, incluimos la cuota, los recargos y los intereses de demora.

Lo único que no se transmite son las sanciones según lo pone de relieve el art. 89 LGT. ¿Se puede calificar como sanción algún recargo?, técnicamente, no.

2.Transmisión inter vivos de una empresa o actividad o explotación económica.

Supone la existencia de dos obligados, el transmitente de la empresa o actividad económica y el adquiriente de la empresa o actividad económica.

Los dos están obligados ante la Hacienda Pública, pero para proteger el tráfico mercantil, el legislador establece medidas que a su juicio son conjuntas con la tutela de los intereses públicos.

Art. 72 LGT nos dice que las deudas y responsabilidades tributarias derivadas del ejercicio de explotaciones y actividades económicas por personas físicas, sociedades y entidades jurídicas serán exigibles a quienes les sucedan por cualquier concepto en la respectiva titularidad, ya sea mortis causa o inter vivos.

El legislador no dice que quede excluido el transmitente, indica que la deuda tributaria se puede exigir al adquiriente, por tanto hay dos obligados.

La fórmula de proteger al adquiriente, art. 72 señala que el que pretenda adquirir dicha titularidad y previa conformidad del titular actual, tendrá derecho a solicitar de la administración la certificación detallada de las deudas y responsabilidades tributarias derivadas del ejercicio de la explotación y actividades económicas.

En caso de que la certificación se expidiera con contenido negativo o no se facilitara en el plazo de dos meses, quedará el adquiriente exento de responsabilidad establecida en éste art.

19 Marzo 2001.

La LGT se hace economía de una serie de ejemplos de responsabilidades subsidiarias y de responsabilidades solidarias.

El art. no indica que serán responsables subsidiarios de las infracciones tributarias simples y de la totalidad de la deuda tributaria en los casos de infracciones graves cometidas por las personas jurídicas, serán responsables los administradores de tales personas jurídicas que no realizaren tales actos que fueran de su incumbencia o consintieran el incumplimiento por quienes de ellos depende o adoptan acuerdos que hicieran posibles tales acuerdos, art. 40.

Se establece una responsabilidad subsidiaria de esos administradores en cuanto a las obligaciones tributarias pendientes de las sociedades que hayan cesado en su actividad. Evitan que una sociedad desaparezca y que se escape a sus deberes tributarios.

Igualmente, se establece la responsabilidad subsidiaria de los síndicos interventores o liquidadores de quiebras, concursos, sociedades y entidades en general. Cuando por negligencia o mala fe no realicen las gestiones necesarias para el íntegro cumplimiento de las obligaciones tributarias devengadas con anterioridad a dichas situaciones y que sean imputables a los respectivos sujetos pasivos.

Existe otro supuesto considerado como de responsabilidad subsidiaria y que el estima que debiere encuadrarse en la afección real, art. 41.

Se dice que los adquirientes de bienes afectos por la ley a la deuda tributaria responden con ellas por derivación de la acción tributaria si la deuda no se paga. Los auténticos obligados son los bienes afectos.

Exigirá un acto administrativo notificado reglamentariamente pudiendo el adquiriente hacer el pago, dejar que no siga la actuación o reclamar contra la liquidación practicada o contra la procedencia de dicha derivación.

La derivación sólo alcanzará el límite previsto por la ley al señalar la afección de los bienes.

Responsabilidad solidaria.

Art. 38 LGT. Responderá solidariamente de las obligaciones tributarias todas las personas que sean causantes o colaboren en la realización de una infracción tributaria.

Responden solidariamente de las infracciones tributarias cometidas en un régimen llamado “Régimen de declaración consolidada”. Todas las sociedades integrantes del grupo.

Art. 39 LGT, es un supuesto de subjetividad pasiva, los copartícipes o cotitulares de las entidades jurídicas o económicas a que se refiere el art. 33 LGT, responden solidariamente en proporción a la participación en la comunidad o entidad.

Art. 37, cuando son dos o más los responsables solidarios o subsidiarios de una misma deuda, ésta podrá exigirse íntegramente a cualquiera de ellas.

Solidaria semejante a la del art. 34 LGT, es decir, existencia de sujetos pasivos solidarios.

La solidaridad del hecho imponible, art. 34: la concurrencia de dos o más titulares en el hecho imponible, determinará que queden solidariamente obligados frente a la Hacienda Pública, salvo que la ley propia de cada tributo dispusiera lo contrario.

Las propias leyes tributarias contemplan supuestos de responsabilidad en las leyes que regulan el impuesto de transmisión patrimonial y actos jurídicos documentados. Se establece un caso de responsabilidad subsidiaria, que afecta a los notarios, fedatarios públicos que intervienen en el acto sometido, art. 24 LTPAJO, a este impuesto.

La responsabilidad subsidiaria del notario que autorizase el cambio de sujeto pasivo de cualquier tributo, cuando el cambio suponga directa o indirectamente una transmisión gravada por el impuesto y no hubiese exigido la justificación del pago del impuesto.

20 Marzo 2001.

21 Marzo 2001.

Capacidad tributaria.

Existe una capacidad jurídica y una capacidad de obrar. La capacidad jurídica se presume que existe en todos los sujetos, lo que se cuestiona es la capacidad de obrar, la idoneidad para realizar actos con significación tributaria.

La LGT indica que en el ámbito tributario tendrán capacidad de obrar, además de aquellas personas que ostenten dicha capacidad con arreglo a las normas de derecho privado. El art. 42 señala que tendrán capacidad de obrar la mujer casada y los menores de edad.

La representación tributaria.

Supone que un sujeto actúa en nombre y por cuenta de otra persona. Obliga al representado. Existen dos modalidades de representación: voluntaria y legal.

Y además existe un tercer supuesto del art. 43.4 LGT, supuesto de representación mixta, en parte voluntaria y en parte legal.

Representación voluntaria.

Supone una decisión libre de un sujeto que designa a otro para que actúe en nombre y por cuenta del que lo nombra.

Art. 43.1 LGT, el sujeto pasivo con capacidad de obrar podrá actuar por medio del representante, con el que se entenderán las sucesivas actuaciones administrativas si no se hace representación en contrario. Se distinguen dos tipos de actos:

• Deber o trámite: se presume que coincide la representación.

• Solemnes o de relevancia: hace falta otorgar la representación mediante poder bastanteado.

El art. 43.2 habla de:

• Desistimiento.

• Interposición de reclamación.

• Renuncia de derechos.

Ese poder bastante tiene que acreditarse mediante documento público o privado. Si es privado se exige que vaya acompañado de la firma notarialmente o por comparecencia ante el órgano administrativo competente.

La falta o insuficiencia de poder no impide que se tenga por realizado el acto de que se trate siempre que se acompañe el poder o se subsane el defecto en el plazo de 10 días.

Representación legal.

Se refiere a aquellos sujetos pasivos que carecen de capacidad de obrar, actuarán sus representantes, art. 44 LGT.

Representación mixta.

Art. 43.4 LGT. En los supuestos de herencias yacentes, con bienes y demás entidades del art. 33 LGT, actuará en su representación el que la ostente, siempre que resulte acreditado en forma fehaciente (voluntaria).

Si no se ha designado representación, se reclutará como tal (legal) el que aparentemente ejerza la gestión o dirección; o cualquiera de los miembros o partícipes que integren o compongan la entidad o comunidad.

Domicilio tributario.

Tiene una gran relevancia desde tributario porque en del domicilio se suele fijar la ley aplicable, vigente donde el sujeto pasivo tiene el domicilio, además sirve para controlar en los sujetos pasivos, dado que normalmente las liquidaciones tributarias se notifican a los domicilios de los sujetos pasivos.

El art. 45 LGT, señala que el domicilio, a los efectos tributarios, será el de las personas físicas: su residencia habitual. Acudir a la ley IRPF de 1998 de 9 de Diciembre, se establece un concepto de residencia habitual que coincide con el que venía regulándose en la legislación anterior.

Un sujeto pasivo puede fijar su contenido donde estime oportuno.

La Hacienda Pública puede exigir que declaren su domicilio tributario y también puede exigirnos que comuniquemos a la Hacienda Pública cualquier cambio del domicilio tributario.

Puesto que ese cambio no produce efectos ante la administración hasta que no haya tal declaración, una vez hecha, la administración pueda rectificar el domicilio mediante la comprobación pertinente.

Es muy importante saber la residencia efectiva de las personas físicas. El art. 59 de Ley de Renta, señala que los sujetos pasivos son residentes habituales en el territorio de una CCAA:

• Cuando permanezcan en éste territorio un mayor número de días del periodo impositivo.

• Se computarán sus ausencias temporales.

• Salvo prueba en contrario, una persona física permanece o reside en un territorio. Cuando en dicho territorio radica su vivienda habitual, pero puede acontecer que no sea probable determinar la permanencia y entonces se consideran residentes en el territorio comunitario donde tengan su principal centro de intereses, el territorio donde obtengan la mayor parte de la base imponible del IRPF.

• Si no se consideran residentes en el último lugar de la residencia declarando a efectos del IRPF.

Las personas físicas residentes en un territorio comunitario que pasen a tener su residencia habitual en otra comunidad, cumplirán sus deberes tributarios con arreglo a la nueva residencia.

No producirán efecto los cambios de residencia que tengan por objeto principal una menor tributación en este impuesto. Este concepto de residencia habitual se sigue en otros impuestos, Ley 6 Junio 1991 y también el Texto Refrendado de Sucesiones y Donaciones.

TEMA 13. 26 Marzo 2001.

DETERMINACIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA.

El parámetro. Concepto, modalidades y métodos de valoración y fijación; estimación directa, objetiva e indirecta.

Existen dos tributos:

1. Cuota fija: son aquellos en que la ley tributaria determina directamente el importe de la obligación, no hay que acudir a mecanismos.

2. Cuota variable: que son la gran mayoría, impuesto renta, sociedades, IVA, etc. Aquí el importe de la obligación se fija por mecanismos jurídicos consistentes en la aplicación proporcional o alícuota al hecho imponible.

- Parámetros: magnitudes que pueden expresarse de distinta manera: en pesetas, en peso, volumen, ... el parámetro expresado en dinero es la base imponible.

Antes de determinar la base imponible hay que valorar los bienes y derechos que forman parte de éste parámetro, por eso la LGT en el capítulo I se refiere a la “comprobación de los valores”.

Art. 12, la comprobación de los valores puede realizarlo la administración, que no quiere decir que la comprobación de ésta sea la que valga, pues se producirá una indefensión del contribuyente. Distintos métodos de valoración:

Capitalización al % que la ley de cada tributo señale.

Precios medios en el mercado: utilizado en las bolsas. Los títulos valen lo que en el último trimestre hayan cotizado de media.

Cotizaciones en mercados extranjeros.

Dictamen de peritos de la administración: esculturas, etc.

Tasación general contradictoria: el sujeto pasivo lo realiza en convección de las demás proerratas de comprobación fiscal dentro del plazo de la reclamación que procede contra la liquidación efectiva sin la base de los valores comprobados administrativamente.

Si existe disconformidad entre los peritos de la administración y los del contribuyente, el valor de los bienes o derechos y lo tasarán practicada por el perito de la administración no exceda en más de la mitad y no es superior en 20 millones de pesetas a la hecha por el sujeto pasivo, esta última servirá de base para la liquidación. Si excede de éstos límites se designa un tercer perito se comunica al interesado y frente a este el contribuyente puede acudir a la vía judicial para el reconocimiento de sus derechos.

Las leyes propias de cada tributo establecen normas de carácter por el principio de estanqueidad tributaria, es decir, la valoración de un bien en un tributo no tiene porqué valer para otro tributo, aunque sea de la misma naturaleza. Esto es una mala situación pues genera inseguridad jurídica para el administrado.

27 Marzo 2001.

La ley de 6/6/91 de Impuesto del Patrimonio de reglas de valoración sobre este aspecto, de todas formas hay que acudir a las distintas leyes y ver sus particularidades. En la ley de patrimonio hay distintas valoraciones si son bienes muebles o inmuebles, dentro de los muebles atendiendo al tipo de bien mueble (las acciones son distintas si cotizan en bolsa o si no cotizan, en estas se emplea con valor, el valor fijado aprobado en balance) en otros casos el legislador emplea el valor real de los bienes o derechos muebles, este valor es uno de los conceptos más difíciles de determinar, pues el valor de mercado está en constante evolución, se puede corregir en función de tablas de valoración.

En los bienes inmuebles el criterio a seguir es el del mayor valor de los siguientes:

Valor catastral.

Valor comprobado por la administración a efectos de otros tributos.

Valor precio o contraprestación o valor de lo adquirido del bien.

Una vez valorado el bien o derecho, la base imponible se puede fijar por tres vías:

Régimen de determinación directa.

Régimen de estimación objetiva: singular o global.

Sistema de estimación por o indirecta.

De éstos sistemas el único adecuado es el primero porque es el único que refleja la auténtica capacidad contributiva de los sujetos pasivos.

La LGT en sus art. 49 y siguientes habla de un régimen de determinación directa, la expresión de Sainz de Bujanda que se utiliza en esos art. debería corregirse por la de Determinación directa. Este sistema se establecerá por el contribuyente sirviéndose de las declaraciones y de los datos consignados en libros y registros comprobados administrativamente, el administrado tiene una participación más directa que en los otros dos, pues se basa en las declaraciones tributarias previstas por los contribuyentes.

Los art. 120 y siguientes desarrollan este sistema y señalan en que consiste la declaración tributaria, esta es una manifestación de voluntad y de conocimiento por parte del contribuyente.

Art. 102 LGT, documento donde se reconocerá la voluntad ante la administración que se han dado o producido las circunstancias o elementos integrantes de un hecho imponible, es la definición de declaración tributaria.

No es muy correcta pues no sólo se realiza por un documento, sino también verbalmente. Ejemplo: nada que declarar = declaración verbal de bienes.

Además, es incierto que se manifieste espontáneamente, pues el declarante actúa en cumplimiento de un deber que impone la ley y es el de realizar la declaración.

Las declaraciones se presumen ciertas (iuris tantum) y sólo se podrán modificar por error de hecho mediante el sujeto pasivo, estos se pueden corregir pero los de derecho se corrigen por vía de impugnación de la declaración tributaria.

La declaración sobre él, está formulando un juicio de conocimiento y voluntad en torno a la base imponible, no sobre el hecho imponible.

La decisión final sobre si está o no bien le corresponde a la hacienda pública, esta le cede al contribuyente la determinación de la base en principio, pero después la hacienda pública la revisa.

El sistema que se debe utilizar es la estimación directa que se emplea exclusivamente en el Impuesto de Patrimonio, en la inmensa mayoría es el más utilizado, pero el sistema de estimación objetiva por desgracia sigue utilizándose.

Estimación objetiva singular, es la que se usa hay en día, la global está en desuso. El sistema de la estimación objetiva singular presenta los mismos defectos que el global, pues se sigue basando para estimar la base imponible en los índices o signos o módulos previstos en la ley de cada tributo y estos son aproximadamente a una realidad económica.

Esto en determinados casos beneficie al contribuyente ya que si se gana más sólo se paga el módulo, pero si no se llega al mínimo se tributa más. Ejemplo: taxi.

28 de Marzo 2001.

Si acudimos a la ley de IRPF, se alude a la estimación objetiva singular con método para fijar la base imponible, la cual se califica con un sistema voluntario donde los vencimientos se determinarán de forma reglamentaria aplicando los índices o módulos del impuesto. (art. 45 Ley de Renta). Se exigen con requisitos que no se aplicará a rendimientos de personas que pasen de 75 millones de pesetas, se prevé la renuncia a este sistema de estimación objetiva en el art. 51 y también se señala su alcance 3 años, pasados estos se entiende tácitamente prorrogada por años.

El reglamento del impuesto establece que si se supera las 75 no se aplica la estimación directa (art. 32 Reglamento del Impuesto). En el art. 55, las normas para determinar el vencimiento neto en la estimación objetiva donde es el contribuyente el que se aplica los índices y se prevé las reducciones. Se utiliza la estimación objetiva en el impuesto de sociedades.

Sistema de estimación por jurados.

Sustituido por la llamada estimación indirecta de la base imponible. Los jurados fueron suprimidos por la ley de 21/6/1980 de reforma del procedimiento tributario, determina que sus funciones fueran atribuidas a los tribunales económicos-administrativos.

A ésta estimación se ha referido Alberto Genova, a su juicio es un método subsidiario de los anteriores, y en principio no debería ser utilizado porque la causa más indefensión que la estimación directa u objetiva, pero a pesar de esto por fortuna la LGT prevé que se puede recurrir la procedencia de la estimación indirecta de la base imponible resultantes de la aplicación ante los tribunales económico-administrativos.

La inseguridad viene del art. 50, de en que supuestos se puede aplicar y con en el fondo se puede sustanciar en hipótesis donde el contribuyente tiene apenas participación. Es una estimación de oficio en los siguientes supuestos:

Cuando el sujeto pasivo no presenta la declaración o cuando la declaración presentada no permite a la administración el conocimiento de los datos necesarios para la estimación completa de la base imponible. Sobre éste segundo aspecto la LGT prevé la posibilidad de rectificación y por tanto no se debe acudir a la estimación indirecta, sino que se deben subsanar los errores.

Cuando el sujeto pasivo ofrezca resistencia negativa o excusa a la actuación inspectora. Aquí el legislador trata de identificar conductas y resistencia: toda conducta del obligado que tiende a dilatar, entorpecer o impedir la actuación inspectora: incomparecencia negativa a exhibir libros, a facilitar datos, a la entrada de la inspección (art. 41 Reglamento de inspección tributaria). Esta resistencia si debe ser castigada, pero una excusa razonable no debe dar lugar a la estimación indirecta.

Incumplimiento sustancial de las obligaciones contables, aquí hay que ver que es incumplimiento sustancial ..., ya que ni en la LGT ni en muchas leyes especiales se diferencia un incumplimiento básico de un nuevo error. Incumplimiento sustancial, ausencia de contabilidad o la existencia de dos o más contabilidades distintas, si que desvirtúa la propia actividad empresarial.

Si se demuestra la existencia de dos o más contabilidades, la hacienda pública estima de oficio indirectamente la base imponible utilizando distintos medios:

Utilizando los datos y antecedentes disponibles que sean relevantes al efecto, quien decide la relevancia es la hacienda pública.

Utilizando elementos que indirectamente acreditan la existencia de los bienes o de las rentas, así uno de los ingresos, ventas, costes y rendimientos que sean normales en el respectivo sector económico atendidas las dimensiones de las voluntades producidas o familiares que deban compararse en términos tributarios. Se habla de normales y éste es un concepto indeterminado que lo fija la propia administración.

Utilizando, valorando los signos índices o módulos que se den en los respectivos contribuyentes sobre los datos o antecedentes que se posean en supuestos similares o equivalentes. La base imponible se fija de forma aleatoria por la que el contribuyente intentará atacar este régimen.

Todo lo que el contribuyente puede articular en contra de la estimación indirecta está en el art. 51 LGT:

Cuando se aplica la estimación indirecta la inspección tributaria aportará un informe razonado que acompañe a las actas, éste informe se refiere a las causas del art. porque se aplica la estimación indirecta.

La aplicación de la estimación indirecta no requiere acto administrativo previo que así lo declare, sin perjuicio de los recursos y reclamaciones que procedan contra los actos y liquidaciones resultantes de aquel.

2 Abril 2001.

2. Las alícuotas y tipos de gravamen. Concepto y clases.

Tipos de gravamen: proporción que se aplican a la base imponible para de ésta manera llegar a obtener la cuota tributaria.

Están en la LGT, que nos dice que tendrán la consideración de tipos de gravamen los de carácter propio y progresivo aplicables sobre la base liquidable para determinar la cuota según los art. 54 y siguientes LGT.

Lo normal es que tengan carácter proporcional, cuando a medida que ascienda la base aumenta la cuota en proporción, y pr9ogresivo cuando al subir la base la cuota sube más que proporcionalmente.

Ejemplo: Proporcional: impuesto renta de sociedades, el tipo de gravamen es 35% cualquiera que sea la base.

Ejemplo: progresivo: impuesto de renta sobre personas físicas. La ley establece tipos en cinco tramos que van hasta el 48% con un máximo. Cuando sube la base sube la cuota más que proporcional, si bien la progresividad es por escalones y no por salto, es decir, el legislador determina unos tramos de renta a los que se aplica un tipo distinto en cada tramo de renta. Así si la renta está en el cuarto tramo se le aplica un porcentaje si tiene una renta superior, es decir, si se tiene 3.200 y por 3.000 se le aplica el 22% por las 200 restantes cotiza por el escalón superior, esto se ve en el art. 56 LGT, así se evita el problema del error por salto, donde se produce una situación injusta. Esta progresividad tiene un límite a partir del cual se hace progresiva.

Además de estos existen otros los regresivos, tiene poca relevancia y se produce cuando al subir la base o se baja la cuota o esta sube menos que proporcionalemente, lo normal es que baje la cuota.

Ejemplo: legislación arancelaria ley 1/5/60. Los tipos regresivos son tipos excepcionales que tratan de fomentar una política comercial y se deben insertar dentro de las medidas económicas más que dentro del sistema tributario, pues se divide él no es una legislación tributaria, ya que su orientación es comercial. Esto sin perjuicio de los esfuerzos realizados por Bujanda, que han pretendido dar un carácter tributario al sistema arancelario.

Las alícuotas además se han dividido en:

Graduales: impuestos indirectos y especiales.

TEMA 14. 3 Abril 2001.

ESTRUCTURA DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA.

Crédito tributario.

1.1. Concepto.

Su estructura es semejante a la del crédito en cualquier obligación privada. Hay un ente público acreedor y un sujeto responsable deudor.

La difícil división entre el público y el privado es el carácter privilegiado del crédito tributario porque el ente público protege, tutela y favorece el interés colectivo y por eso ese crédito tiene ventajas (garantías) que no disfruta el crédito privado.

Garantías.

Rodríguez Vederjo, todos los entes financieros traten de proteger ese crédito tributario, pero además existe instrumento específico de protección tanto de carácter administrativo como de significado tributario.

Así los actos tributarios como los administrativos, se presumen legítimos y ésta presunción llega consigo la inmediata ejecutoriedad de los mismos, salvo que se demuestre que la presunción de legalidad no tiene ningún sentido. Si se desvirtúa esa presunción el administrado puede oponerse a estos actos, así lo señala el art. 8 LGT.

Como consecuencia de ésta presunción se derivan consecuencias que son importantes:

• Ejecución forzosa de la vía ejecutoria, hacen efecto las deudas tributarias, supone que la hacienda pública inicia su procedimiento y éste sólo puede paralizarse por motivos tasados con: el pago, la prescripción, aplazamiento, falta de notificación reglamentaria y omisión de la diligencia de apremio, si no se dan la haciendo pública inicia la ejecución forzosa.

Garantías:

Derecho de prelación.

Hipoteca legal tácita.

Derecho de aceptación o afección.

Derecho persecución.

Deber general de colaboración hacienda pública.

Acción de renuncia pública: Francisco Mio Montero, delito contribuyente ante la inspección de la hacienda. La denuncia está vinculada al delator y se diferencia del deber de todos ante la hacienda pública. Es un hecho que se pone en conocimiento de la hacienda pública sin tener deber de hacerlo, es una especie de traición y la legislación tributaria archiva los que no están fundadas y exige identidad del dilator para que la renuncia tenga eficacia.

4 Marzo 2001.

El punto de conexión es que en ambos casos se le informa a la administración de datos tributarios, pero la denuncia pública es por iniciativa de la persona sin que medie previo requerimiento de la hacienda pública, si hay requerimiento estamos ante el deber de colaboración recogido en art. 111 y 112 que se conecten con el 103 de la ley.

La denuncia pública se puede realizar por cualquier persona física o jurídica en relación a hechos que conozca que puedan ser constitutivos de infracción tributaria o que sean transcendentes para la gestión tributaria.

El art. 105 añade que recibida una denuncia se dará traslado a los órganos competentes para que puedan llevar a cabo las actuaciones que procedan. Además las denuncias infundadas podrán archivarse sin más trámite, infundada es sin base jurídica para tramitarle, frente a esto el denunciante no puede hacer nada para poner en función el procedimiento inspector.

Antes a la denunciante se le consideraba interesado en el proceso administrativo, ahora no se le considera interesado porque antes tenía una prima por denunciar y hoy la posible sanción que se le impone al denunciado no da nada al denunciante, además no está legitimado para interponer recursos o reclamaciones en relación con los resultados de la misma.

Deber de colaboración.

El deber de colaboración está en los art. 111 y 112 LGT. El 111 se refiere a un deber de colaboración genérico y el 112 a un deber específico.

Art. 111, toda persona, pública o privada, está obligada a proporcionar a la hacienda pública toda clase de datos con trascendencia tributaria, derivados de sus relaciones económicas, profesionales o financieras con otras personas. Aquí se señala un deber muy amplio de colaboración, hay que delimitar el contenido del deber de colaboración, así el art. habla de información con trascendencia tributaria, dato o circunstancia, y cualquier cuestión por muy privada que sea tiene trascendencia tributaria, lo que quiere decir es que cualquier dato tiene que comunicarse a la hacienda pública. Éste dato ha de conocerse en función de cuantas relaciones de tipo económico, financiero o profesional así si no se da en éste ámbito él entiende que no ha de suministrarse a la hacienda pública, de aquí la diferencia también divide la denuncia pública y el deber de colaboración, es decir, en caso de amistad si se revela es denuncia pública, en el otro supuesto de ser una relación profesional y se le requiere por la hacienda pública es entonces un deber de colaboración.

Existen supuestos de deber de colaboración, art. 111 LGT:

Retenedores.

Sociedades que realicen función de cobros.

Entidades bancarias y financieras.

El 111 añade que éstas obligaciones deben cumplirse con carácter general o por requerimiento individualizado de los órganos competentes de la hacienda pública. En este caso, los bancos no pueden ampararse en el sector bancario. El legislador señala supuestos donde se exceptúa el deber de colaboración:

Funciones públicas y profesiones oficiales (notarios), están obligados a colaborar con la hacienda pública salvo que sea aplicable el secreto del contenido de la correspondencia y el secreto de los datos suministrados a la administración para una finalidad estadística. Además, está el secreto del protocolo notarial.

Demás profesiones, tienen deber de colaboración pero éste deber no alcanza a los datos privados oportuno que conozcan por el ejercicio de su actividad. Además cuando la revelación de estos datos atente a la intimidad familiar o al honor no alcanzará declaración. Los que derivan de la prestación de servicios profesionales de asesoramiento o defensa (abogados).

17 Abril 2001.

La hacienda pública disfruta de un derecho preferente de crédito en el supuesto que concurra con otros acreedores. Tiene a su vez excepciones que se contemplan en la LGT y en el reglamento de recaudación y en la legislación hipotecaria.

Derecho de prelación?, art. 71 LGT: la hacienda pública goza de prelación para el cobro de créditos tributarios vencidos y no satisfechos.

Si los acreedores lo son de dominio, prenda, hipoteca o cualquier otro derecho real, si han sido inscritos en el registro antes de la fecha en que se haga constar en el mismo, la hacienda pública deja de ser acreedor preferente.

Art. 73 LGT señala que en los tributos que graben periódicamente los bienes o derechos inscribibles en un registro público o sus productos directos, ciertos o presuntos.

Los entes públicos tendrían preferencia sobre cualquier otro acreedor o adquiriente aunque éstos hayan inscrito sus derechos para el cobro de las deudas no satisfechas correspondientes al año natural en que se ejercite la acción de cobro y al año inmediato anterior. Se llama hipoteca legal tácita.

El art. 74 establece otra pertenencia indicando que los bienes y derechos transmitidos quedan afectos a la responsabilidad del pago de las cantidades correspondientes a las transmisiones, adquisiciones o importaciones cualquiera que sea su poseedor, salvo las siguientes excepciones:

• Salvo que el poseedor resulte ser un tercer protegido por la fe pública registral.

• Se justifica la adquisición con buena e y justo tributo.

• Que se justifica en establecimiento mercantil o industrial en el caso de bienes muebles no inscribibles.

Hay otras garantías del crédito tributario: Derecho de retención, art. 75 LGT, significa que la hacienda pública puede retener las mercancías que se presenten a despacho y exacción de los tributos que graven su tráfico o circulación o hasta que se garantice el pago del mismo.

Otra garantía, art. 76 LGT en relación con el art. 52 del reglamento de recaudación. Cuando se acuerda el aplazamiento en el pago, la hacienda pública puede exigir que se constituya a su favor aval bancario, hipoteca o prenda sin desplazamiento u otra garantía suficiente. Reglamento de recaudación art. 52.

El art. 72 LGT alude a la sucesión de las deudas tributarias.

Procedimiento ejecutivo.

La hacienda pública puede embargar los bienes del deudor y hacen efectivo su derecho de crédito.

Pruebas: garantía que significa: la hacienda pública distinta tanto de preferencia de pruebas frente al contribuyente y entre esas pruebas: las presunciones.

En el derecho tributario las leyes tributarias han consagrado las presunciones iuris et de iure. Ejemplo: toda actividad es remunerada, lleva consigo un precio.

TEMA 15. 18 Abril 2001?.

EXTINCIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA.

Las obligaciones se extinguen por el pago o cumplimiento, condonación, confusión, etc. Existen causas que en el derecho civil se consideran extintivas pero no en el derecho tributario, por ejemplo, pérdida de la cosa debida.

Tampoco la confusión como circunstancia donde concurre la doble confusión del acreedor y deudor, porque aunque un ente público pudiera ser deudor de una obligación tributaria esa situación se excluye por imperativo legal.

Son admisibles otras causas que recoge en el derecho civil, por ejemplo el pago o cumplimiento, es la más importante de las extinciones de las obligaciones tributarias. Además, pueden extinguirse por prescripción.

También es admisible la compensación, siempre que sean deudas vencidas, líquidas y exigibles.

La deuda se extingue en la condonación, extinción por imperativo legal, total o parcial. No debe confundirse con la condonación de la sanción.

Otra causa extintiva es la solvencia, contemplada en el art. 70 LGT. Reconoce que las deudas que no hayan sido satisfechas en los correspondientes procesos ejecutivos por insolvencia probada de los distintos obligados, se declaran provisionalmente extinguidas si no se rehabilitan en el plazo de prescripción.

Cualquier obligado tiene que alcanzar alguna fortuna en el plazo de 4 años, entonces la deuda tributaria extinguida, hay que satisfacerla a cargo de cualquiera de esos obligados.

La ley exige la insolvencia probada y que alcance a todos y a cada uno de los obligados.

El pago.

El pago es un negocio unilateral porque no hace falta la voluntad conforme de ambas partes A y D, sino que basta la voluntad extintiva llevada a efecto por parte del deudor. El ente público puede negarse a admitir el pago.

Existen entes que tienen competencia para asumir el pago y los autorizados para recibir el pago.

Para el deudor es indiferente que el pago se haga al órgano competente a uno y/u otro. A los acreedores no les da igual.

Hay órganos que son manifiestamente incompetentes y otros relativamente. La incompetencia absoluta, supone la desviación total de las reglas competenciales.

El pago que se efectúa a un órgano manifiestamente incompetente no libera al deudor. El pago efectuado a órganos con incompetencia relativa produce efectos liberatorios para el deudor.

Las personas físicas o jurídicas a las que se habilita para el ejercicio. No produce efectos liberatorios si se paga a una entidad que no esté debidamente habilitada al efecto, art. 8 y siguientes.

Los sujetos que pueden efectuar el pago es el sujeto pasivo: sustituto, ... También los demás obligados: responsables de la deuda, sucesores. Responden al principio de capacidad contributiva.

El pago al igual que en el derecho civil puede hacerlo cualquier persona tenga o no interés en el cumplimiento de la obligación, ya lo conozca y lo apruebe, ya lo ignore el deudor.

Otro aspecto del pago son las circunstancias del pago: forma, lugar y tiempo.

Forma.

Se puede realizar en efectivo o haciendo entrega de bienes y derechos con valor monetario. Aunque no sea dinero en efectivo, este sistema alcanza mayor predicamento.

Normalmente, el pago ha de hacerse en efectivo, no sólo dinero de curso legal, también cheques, transferencias.

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