CASO PRÁCTICO Nº 13.

SUPUESTO Nº 1.- FÁBRICAS, S.A, es la propietaria del 100% de las acciones de MOTORES, S.L, y procede a la fusión por absorción de la misma. El patrimonio neto de esta última asciende a 300.000 euros. ¿Operación sujeta al I.V.A?

En primer lugar, se debe analizar lo dispuesto en el Real Decreto Legislativo 1/1.993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, (en adelante L.I.T.P y A.J.D), ya que dicha operación está sujeta al Impuesto de Operaciones Societarias, (en adelante I.O.S), ya que el artículo 19 de la L.I.T.P y A.J.D, al analizar el hecho imponible del I.O.S, establece que: “1.Son operaciones societarias sujetas: “1º La ......... fusión ........ de sociedades. (.....)”. Y el sujeto pasivo de este Impuesto, como establece el artículo 23, es la Sociedad; en este caso, FÁBRICAS, S.A, que se fusiona y absorve a MOTORES, S.L. Subsidiariamente, también estarán obligados al pago del Impuesto, los promotores, administradores o liquidadores de la Sociedad, como establece el artículo 24.

Seguidamente, se ha de determinar cuál es la base imponible, de lo que se encarga el artículo 25: “(.....). 4. En la escisión y fusión de sociedades, la base imponible se fijará atendiendo a la cifra de capital social del nuevo ente creado o al aumento de capital de la sociedad absorvente, con adición, en su caso, de las primas de emisión. (......)”.

Y la cuota tributaria se obtendrá aplicando a la base liquidable, (que en el I.O.S, siempre coincide con la base imponible), el tipo de gravamen (fijo y único) del 1 por 100, como establece el artículo 26 de la L.I.T.P y A.J.D.

Como en el supuesto práctico, no se indica cuál es la nueva cifra de capital o patrimonio real de la nueva Sociedad creada, (sólo se sabe el de MOTORES, S.L, pero no el de FÁBRICAS, S.A, ni el del nuevo ente creado), no se puede completar la solución.

Esto es por lo que respecta al I.T.P y A.J.D. Pero, ahora se debe analizar cuál es la situación en el I.V.A, por lo que se analizarán los artículos dispuestos en la Ley 37/1.992, de 28 de diciembre, la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, (en adelante L.I.V.A). En primer lugar, se ha decir que ambas Sociedades, (la sociedad absorvida y la absorvente), actúan dentro de un ámbito profesional y/o empresarial, y que dicha operación de fusión por absorción, podría estar considerada dentro del hecho imponible del I.V.A, (ver los artículos 4 y 5 que definen cuál es el hecho imponible del Impuesto y establecen el concepto de que se entiende por empresario o profesional que está sujeto a tributación por I.V.A).

Pero, para saber si dicha operación está sujeta o no al I.V.A, (a este respecto, se ha de decir que el artículo 4 Cuatro de la L.I.V.A establece que el I.V.A es incompatible solamente con el concepto de <<transmisiones patrimoniales onerosas>>, pero no respecto el I.O.S ni con el Impuesto de Actos Jurídicos Documentados. Es decir, que el I.V.A y el I.O.S son dos Impuestos compatibles, que puede ser que se apliquen los dos, no como ocurre en el caso del I.V.A y del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales Onerosas, donde una operación sólo puede gravarse por uno de estos dos Impuestos, dada la incompatibilidad que hay entre los dos), se debe analizar lo dispuesto en el artículo 7 de la L.I.V.A, que establece que operaciones no están sujetas al Impuesto. De esta forma: “No estarán sujetas al impuesto: 1º Las siguientes transmisiones de bienes y derechos: a) La transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo realizada a favor de un solo adquirente cuando éste continúe el ejercicio de las mismas actividades empresariales o profesionales del transmitente. (......)”.

Por lo tanto, al no especificarse nada en el supuesto práctico, hay dos posibilidades: si la Sociedad absorvente FÁBRICAS, S.A, se dedica a la misma actividad empresarial o profesional que desarrollaba la Sociedad absorvida MOTORES, S.L, pues entonces, dicha operación no estará sujeta al I.V.A, y la Sociedad FÁBRICAS, S.A, no deberá tributar en el I.V.A.

Pero, si FÁBRICAS, S.A, no continúa ejerciendo la misma actividad empresarial o profesional que desarrollaba MOTORES, S.L, entonces deberá tributar en el I.V.A, al tipo impositivo general previsto en el artículo 90 Uno de la L.I.V.A, y que es del 16%, o al tipo impositivo reducido del artículo 91 Uno, que es del 7%, (o incluso, el tipo superreducido del apartado Dos del mismo artículo, dependiendo de cuál fuera la actividad desarrollada por la Sociedad). La base imponible del I.V.A estaría formada por el valor neto patrimonial, (el valor real), de la nueva Sociedad creada.

SUPUESTO Nº 2.- Después de la operación anterior, FÁBRICAS, S.A, se escinde en dos Sociedades de nueva creación, a la que aporta dos ramas de actividad, de 800 y 700 millones de valor neto patrimonial respectivamente. ¿Operaciones sujetas al I.V.A?

Como se ha visto anteriormente en el artículo 19.1 1º de la L.I.T.P y A.J.D, la escisión de Sociedades también forma parte del hecho imponible del I.O.S. Y los sujetos pasivos, como estable el artículo 23 serán las dos nuevas Sociedades creadas, (a raíz de la escisión de FÁBRICAS, S.A), y como estable el artículo 24, serán subsidiariamente responsables del pago del Impuesto, los promotores, administradores o liquidadores de dichas Sociedades.

La base imponible, como establece el artículo 25.4, estará formada por la cifra de capital social de los nuevos entes creados.

Y sobre dicha base liquidable, (recordar que en el I.O.S, la base imponible siempre coincide con la liquidable), se aplicará el tipo de gravamen del 1 por 100. Así se obtendrá la cuota tributaria de cada una de las Sociedades.

Por lo tanto, 800.000.000 y 700.000.000, y aplicando el tipo impositivo legal, dan como resultado: 8.000.000 y 7.000.000 respectivamente.

Ahora, al igual que ocurría en el anterior supuesto práctico, (al haber compatibilidad entre el I.O.S y el I.V.A), se debe analizar si dichas operaciones están sujetas o no al I.V.A. Para ello, se analizará nuevamente lo dispuesto en el artículo 7 1º a) de la L.I.V.A sobre las operaciones no sujetas al I.V.A. Y en este caso, también hay dos posibilidades, (al no darse más datos en el supuesto práctico planteado), como ocurría en el anterior supuesto analizado.

Por lo tanto, si las dos nuevas Sociedades creadas, se dedican a la misma actividad económica o profesional que tenía la anterior Sociedad, (FÁBRICAS, S.A), pues entonces, dichas Sociedades no deberán de tributar por el I.V.A.

Pero si no se dedican a la misma actividad empresarial o profesional que desarrollaba FÁBRICAS, S.A, pues entonces deberán de tributar en el I.V.A, al tipo impositivo general del 16%, (artículo 90 Uno de la L.I.V.A), al reducido del artículo 91 Uno, (7%), o al superreducido, (4%) del apartado Dos de este mismo artículo. La base imponible sería, como en el caso del I.O.S, el patrimonio real, (la cifra de capital social), de cada una de las Sociedades creadas.

SUPUESTO Nº 3.- Catedrático de Geografía Física que esporádicamente da conferencias en Clubs de Excursionismo. ¿Es un empresario sujeto a I.V.A?

Para resolver dicha cuestión, se debe analizar lo dispuesto en el artículo 5 de la L.I.V.A, que establece el concepto de empresario o profesional y que debe tributar por I.V.A. De esta forma: “Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales: a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo. No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.

b) Las sociedades mercantiles, en todo caso. (.......).

Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes y servicios. (.....)”.

Por lo tanto, hay tres posibilidades que pueden darse, (debido a que faltan datos en el supuesto práctico planteado):

1º Si dicho Catedrático constituye una Sociedad mercantil, sea del tipo que sea (Sociedad Anónima, de Responsabilidad Limitada, Colectiva, etc........) de las previstas en el Real Decreto de 22 de agosto de 1.885, por el que se aprueba el Código de Comercio, (en adelante C. Com) o bien ejercita una actividad profesional, aunque sea de forma esporádica, si recibe a cambio de dicha prestación de servicios un precio o salario, entonces deberá tributar por el I.V.A. En este caso, habría de haber una ordenación por cuenta propia de los factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. Se estaría ante el hecho imponible que define el artículo 4 Uno de la L.I.V.A, (prestaciones de servicios realizadas por empresarios o profesionales liberales, y además, a título oneroso).

2º Si realiza prestaciones de servicios a título gratuito y no oneroso, entonces no tributará por I.V.A, pese a lo dispuesto anteriormente. (Ni tampoco en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, como podría ser, tal como se verá ahora).

3º Si dicho Catedrático recibe precio a cambio de realizar dichas Conferencias esporádicas, pero no realiza una ordenación propia de los factores de producción materiales y humano (por ejemplo, dicho Catedrático es un trabajador de una Sociedad, que le paga un sueldo) o de uno de ellos, pues entonces, no es considerado empresario a los efectos del I.V.A. Por otro lado, dichas Conferencias son esporádicas y no se realizan con cierto período de continuidad, por lo que esta actividad no es propiamente a la actividad profesional a la que se dedica dicho Catedrático.

Entonces en este caso, dicho señor no habría de tributar por el I.V.A, pero si por el I.R.P.F y en concepto de rendimientos íntegros del trabajo personal, como establece el artículo 16.2 c) de la Ley 40/1.998, de 9 de diciembre, la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, (en adelante L.I.R.P.F).

SUPUESTO Nº 4.- ENTREGAS, S.L, entra a formar parte del accionariado de POSIBILISTAS, S.L, mediante suscripción de 3.000 acciones de 1.000 euros cada una, con una prima de emisión del 150%, acciones que desembolsa en su totalidad mediante la aportación de una patente que tiene gran valor. ¿Operación sujeta al I.V.A?

En primer lugar, se ha de decir que, como establece el artículo 19.2 de la L.I.T.P y A.J.D, no está sujeta dicha ampliación de capital constituida exclusivamente por prima de emisión de acciones.

Pero, dicha prestación de servicios, está sujeta al I.V.A, en virtud de lo dispuesto en el artículo 4 Uno de la L.I.V.A. Y tributará al tipo impositivo general del artículo 90 Uno de la L.I.V.A, que es del 16%. Por lo tanto, la Base Imponible es de 3.000 acciones por 166.360 pesetas, (mil euros), igual a: 499.080.000 de pesetas. Gravadas al 16%, da un una cuota tributaria de: 79.852.800 de pesetas sujetos al pago del I.V.A.

SUPUESTO Nº 5.- Alumno del Abat propietario de un pequeño local que arrienda esporádicamente por precio, a razón de 2.000 pesetas la tarde, a grupos musicales para que puedan ensayar. ¿Es empresario? ¿Operación sujeta al I.V.A?

El artículo 5 Uno de la L.I.V.A, define que se entiende por empresario o profesional sujeto al I.V.A, y en este caso concreto, se reputarán empresarios o profesionales: “(.........). c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.

En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes. (.....)”.

Por lo tanto, si, dicho alumno, a efectos del I.V.A es considerado como un empresario, ya que arrienda un bien, (da igual que sea mueble o inmueble, al no especificarlo dicho artículo, corporal o incorporal). Además, en dicho supuesto práctico se establece que es un arrendamiento distinto al de vivienda, y por lo tanto, no se puede aplicar la exención prevista en el artículo 20 Uno 23, sino que se desarrolla una actividad empresarial, (letra b´)), por lo que la exención en el I.V.A, no puede darse. Si se hubiera dado la exención, por tratarse de arrendamientos previstos en las letras a) y b), (arrendamientos de terrenos para la explotación de una finca rústica y de viviendas y elementos anexos a las mismas, como por ejemplo, una plaza de párking, etc........), pues entonces dicho arrendamiento no estaría sujeto al I.V.A, sino al I.R.P.F, en virtud del artículo 20.1 y 2 de la L.I.R.P.F, (este último apartado establece que estarán sujetos al I.R.P.F los arrendamientos de bienes inmuebles excluidos de tributar por el I.V.A), por ser un rendimiento íntegro del capital inmobiliario.

Pero, en este caso, dicho arrendamiento, como se ha visto anteriormente, está sujeto al I.V.A, (al no tratarse de un arrendamiento de vivienda), y no al I.R.P.F, ni tampoco al I.T.P y A.J.D, correspondiendo al arrendador tributar por el I.R.P.F, y al arrendatario por el I.T.P y A.J.D, en concepto de transmisión patrimonial onerosa. Por lo tanto, dicho arrendamiento estará sujeto al I.V.A, y se aplicará sobre la cuantía económica percibida anualmente, y se aplicará el tipo impositivo general del 16%, como establece el artículo 90 Uno de la L.I.V.A. Ahora bien, se ha de decir que aunque el sujeto pasivo en el I.V.A es el arrendador, éste puede repercutir sobre el arrendatario la cuantía sobre la que debe tributar, por lo que es rentable económicamente que un arrendamiento esté gravado por I.V.A.

De esta forma, 2.000 pesetas por día, (tarde) X 365 días del año, da un resultado de: 730.000 pesetas. Gravadas al tipo impositivo general del 16%, lo que da una cuota tributaria de: 116.800 pesetas sujetas al pago del I.V.A, por parte del arrendador de dicho bien inmueble.

(Si este año fuera bisiesto o uno de los posteriores, mientras estuviera vigente el contrato de arrendamiento, la base imponible sería de: 2.000 x 366, y daría un resultado de 732.000 pesetas, y una cuota tributaria de: 117.120 pesetas).

SUPUESTO Nº 6.- Abogado con 25 años de ejercicio que tiene un archivo que le ocupa todo el despacho, decide ocupar un piso de su propiedad que nadie ocupaba y que utilizará exclusivamente para depositar expedientes antiguos.Tratamiento por el I.V.A de tal decisión.

A los dos años su hija declara su intención de emanciparse de la família y el Abogado, buen padre, carga con todo el archivo que vuelve a colocar entre estantería y estantería de su despacho, con peligro de su integridad física. Tratamiento por el I.V.A de esta peligrosa operación.

Pese a que el Abogado ejercita una actividad profesional y/o empresarial, se ha de decir que, la primera operación que realiza no se encuendra en ningún hecho imponible del artículo 4 de la L.I.V.A, sino que podría considerarse que dicho bien inmueble que nadie ocupa y que no constituye vivienda habitual, sino segunda o posterior vivienda, tributará en el I.R.P.F en concepto de imputación de rentas inmobiliarias del artículo 71 de la L.I.R.P.F). Y respecto de la segunda operación, la hija, no actúa dentro de una actividad empresarial o profesional, y parece ser que el padre le dona <<inter vivos>> (con lo que se aplicarán las normas previstas en la Ley 29/1.987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones; en adelante I.S y D) el bien inmueble para que lo ocupe, y a título gratuito, ya que en el supuesto planteado no se habla para nada de que haya una compraventa, un arrendamiento, etc........., que, en el caso de que se diera, podría darse una tributación en el I.V.A, si dicho bien inmueble fuera arrendado por el padre a su hija y para desarrollar un actividad empresarial o profesional, y se aplicaría entonces sobre la cuantía total del arrendamiento, el tipo impositivo general del artículo 90 Uno de la L.I.V.A, que es del 16%, (además de en el Impuesto de Actos Jurídicos Documentados. O, a lo mejor, dicha operación estaría gravada por el I.T.P y A.J.D, <<y por el I.R.P.F también, en su caso>>, en concepto de transmisión patrimonial onerosa, si el arrendamiento fuera solamente de vivienda, con lo que el I.V.A no se aplicaría, al ser incompatible con las transmisiones patrimoniales onerosas del I.T.P y A.J.D). No obstante, parece ser que la hija destina dicho bien inmueble únicamente a vivienda habitual, con lo que sino hay compraventa ni arrendamiento, hay una donación <<inter vivos>>, sujeta al I.S y D. Pero si hubiera una compraventa, o un arrendamiento de vivienda, pues se aplicaría el I.T.P y A.J.D y el I.R.P.F.

SUPUESTO Nº 7.- ACABADOS, S.L, contrata con una empresa marroquí la compra de 54.000.000 de pesetas de mercancía “X”. La importación se efectúa en el puerto de Barcelona. La posterior remesa, por igual valor, se importa por el puerto de Niza, por resultar más económico. Tratamiento por el I.V.A.

Dicha prestación de servicios constituye un hecho imponible previsto en el artículo 4 Uno de la L.I.V.A, (por otro lado, establece el artículo 5 Uno b) de la L.I.V.A que las sociedades mercantiles, sean del tipo que sean, de las previstas en el C.Com, son consideradas como empresarios en el I.V.A), y el sujeto pasivo será el destinatario final de dichos bienes, tal como establece el artículo 86. 1º de la L.I.V.A, y se aplicará sobre dicha base imponible, de 54.000.000, se aplicará el tipo impositivo general del artículo 90 Uno de la L.I.V.A, que es del 16%, el reducido del artículo 91 Uno, que es del 7%, o el superreducido del apartado Dos de este mismo artículo, que es del 4%. A falta de más datos en el supuesto práctico y no saber cuáles son los bienes importados, no se sabe que tipo impositivo se debe aplicar, con lo que la cuota tributaria que la Sociedad ACABADOS, S.L, puede ser de: 8.640.000 de pesetas, 3.780.000 de pesetas, o de 2.160.000 de pesetas. Respecto de la segunda entrega, la solución es la misma.

SUPUESTO Nº 8.- Venta de uva de un agricultor a una cooperativa agrícola. Tratamiento por el I.V.A.

En este caso, se está ante una operación asimilada a las entregas de bienes, (y dentro del ámbito empresarial del artículo 5 Uno b) de la L.I..V.A, ya que una Cooperativa, sea del tipo que sea, es una forma de Sociedad prevista por el C.Com; por su parte, el agricultor, desarrolla una actividad de comercio, más concretamente, la agrícola, como se define en el párrafo 2º del apartado Dos de este artículo 5, y por lo tanto, desarrolla una actividad empresarial o profesional), como establece el artículo 9 1º b´), que trata del regímen especial simplificado de la agricultura, entre otros. Y sobre la base imponible, (que estará formada por el importe real de la venta de la uva), se aplicará el tipo superreducido previsto en el artículo 91 Dos de la L.I.V.A, que establece que: “Se aplicará el tipo del 4 por 100 a las operaciones siguientes: 1. Las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los bienes que se indican a continuación: 1º Los siguientes productos: (........). f) Las frutas, verduras, hortalizas, legumbres, tubérculos y cereales que tengan la condición de productos naturales de acuerdo con el Código Alimentario y las disposiciones dictadas para su desarrollo. (.......)”.

CASO PRÁCTICO Nº 14.

En todas las preguntas siguientes especificar si se tributa por I.V.A o por I.T.P; en caso de existir exención del I.V.A, indicar si es posible la renuncia a dicha exención.

SUPUESTO Nº 1.- Constructora vende un piso a un particular y otro piso a una empresa. Más tarde vende un local a un particular y otro local a una empresa.

Finalmente, después de 6 meses de intentar vender los dos últimos pisos, decide arrendarlos por tres años. El arrendatario del primero marcha y rescinde el contrato pagando una indemnización al año y medio. El arrendatario del segundo no paga desde el principio y después de un largo proceso judicial que dura ocho años se acuerda el desahucio y el lanzamiento ocurre a los dos meses. A los cuatro meses de haberse desocupado cada uno de estos pisos, la empresa los vende a sendos particulares.

Se ha de atender en primer lugar en que ámbito de actuación se está. Para ello se debe analizar el artículo 5 Uno b) de la Ley 37/1.992, de 28 de diciembre, la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, (en adelante L.I.V.A). La Constructora, de esta forma, respecto de la primera operación, realiza una actividad empresarial o profesional y le vende un piso a una empresa, a otra Sociedad mercantil, (sea del tipo que sea, anónima, colectiva, etc......, de las previstas en el Real Decreto de 22 de agosto de 1.885, por el que se aprueba el Código de Comercio, en adelante C.Com). Pese a no decirse nada en el supuesto práctico, se presume que se trata de una primera entrega de edificicaciones y que por lo tanto, dicha operación está sujeta al I.V.A y no exenta, (si fuera una segunda o ulterior entrega, tal como establece el artículo 20 Uno 22 de la L.I.V.A, se aplicaría la exención).

De las cuatro primeras compraventas de los inmuebles, se ha de decir que están sujetas al I.V.A, por las razones antes indicadas, y no gozan de exención alguna, (no cabe por lo tanto, renunciar a la exención, como establece el artículo 20 Dos de la L.I.V.A, ya que no cabe aplicar la exención del artículo 20 Uno 22, ni de la del apartado 20 o 21 tampoco).

Ahora se deben analizar los arrendamientos que recaen sobre los dos últimos pisos, que se han intentado vender sin éxito durante seis meses. Los arrendamientos si se destinan para vivienda habitual del arrendatario, no se deben de gravar por el I.V.A, en virtud de la exención reconocida en el artículo 20 Uno 23 b) de la L.I.V.A. Se gravarán pues por el I.T.P y A.J.D, siendo el sujeto pasivo de este Impuesto el arrendatario, tal como establece el artículo 8 f) de la L.I.T.P y A.J.D. La Constructora, al ser una Sociedad mercantil, tributará por los beneficios obtenidos, por el Impuesto sobre Sociedades.

Posteriormente, el arrendatario de uno de los dos pisos, rescinde el contrato y marcha, pagando una indemnización económica. A los cuatro meses de resolverse el contrato, se vende el piso a un particular.

Esta operación en principio está sujeta al I.V.A y no exenta, ya que se trata de una primera edificicación y no de segunda o ulterior, como establece el párrafo tercero del artículo 20 Uno 22 de la L.I.V.A, que establece que el bien inmueble debe tener una utilización mínima e ininterrumpida de un plazo igual o superior a dos años por el propietario o quien goce de la titularidad de un derecho real de goce o disfrute, o en virtud de contratos de arrendamiento sin opción de compra. Por lo tanto, dicha venta se considera una primera entrega de edificaciones, (y no de segunda o ulterior), y está sujeta al I.V.A y no exenta, ya que el bien inmueble solamente ha estado ocupado 4 meses. (Y respecto de que primero se intentó vender sin éxito durante 6 meses, el bien inmueble no ha sido utilizado y sigue siendo nuevo, sin perder nada de valor, con que no se computa para nada dicho plazo). Al no haber exención aplicable aquí tampoco, pues no cabe renunciar a la exención.

Respecto del segundo contrato de arrendamiento, se dice que el arrendatario no paga desde el principio y que hay un largo proceso judicial que dura ocho años. Posteriormente se acuerda el desahucio a los dos meses. Y cuatro meses después se vende el bien inmueble a un particular.

Aquí se ve claramente que el período de utilización ininterrumpida excede de dos años y por una persona que goza de un contrato de arrendamiento sin opción de compra. Otra cosa muy distinta es que el arrendatario no pague las cuotas del arrendamiento. Con lo que cuando la Constructora vende dicho inmueble al particular, se trata de una segunda o ulterior entrega, tal como establece el primer párrafo del artículo 20 Uno 22 de la L.I.V.A, con lo que dicha operación no estará sujeta al I.V.A, sino al I.T.P y A.J.D, en virtud de transmisión patrimonial onerosa.

SUPUESTO Nº 2.- Una empresa urbanizadora de terrenos vende a particulares unas parcelas que, después de diversas consultas administrativas, no tienen la condición de edificables.

Como en el primer caso, se debe determinar el ámbito de actuación del vendedor. Es una Sociedad mercantil y por lo tanto, empresario sujeto al I.V.A, tal como establece el artículo 5 Uno b) de la L.I.V.A.

Es por lo tanto dicha compraventa, una operación sujeta al I.V.A. Ahora bien, se aplica en este caso la exención reconocida en el artículo 20 Uno 20, que en su primer párrafo establece que estarán exentas del I.V.A: “Las entregas de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de edificables, incluidas las construcciones de cualquier naturaleza en ellos enclavadas, que sean indispensables para el desarrollo de una explotación agrícola, y los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público”.

Por lo tanto, esta operación no está sujeta al I.V.A, sino al I.T.P y A.J.D, en concepto de transmisión patrimonial onerosa.

Como dicha Sociedad mercantil vende a particulares, pues no cabe aplicar la renuncia a la exención del apartado Dos del artículo 20 de la L.I.V.A. Podría darse sin embargo, si las ventas se efectúan a Sociedades mercantiles o a personas que actúan en el ámbito de sus actividades empresariales o profesionales, cosa que no se da en este caso.

SUPUESTO Nº 3.- Un particular vende un terreno rústico a una empresa; ésta la urbaniza en contra de las normas de planeamiento urbanístico aplicables y lo vende a otra empresa; ésta demanda a aquélla ante los juzgados de lo civil, y a la vez, solicita al Ayuntamiento el cambio de calificación urbanística, consigue que sea considerado como solar y lo vende a otra empresa.

Respecto de la primera compraventa, se trata de un particular quien vende. Por lo tanto, no actúa en el ámbito de su actividad empresarial o profesional. No es considerado empresario pues, a los efectos del artículo 5 de la L.I.V.A. Dicha operación estará gravada por el I.T.P y A.J.D en concepto de transmisión patrimonial onerosa. Ahora se debe analizar la segunda operación. La Sociedad adquirente lo urbaniza en contra de las normas de planeamiento urbanístico y lo vende a otra empresa. Es una operación sujeta en principio al I.V.A, pero se aplica la exención del artículo 20 Uno 22 de la L.I.V.A. (No se trata de un terreno rústico, sino que como establece el apartado a) del artículo 20 Uno 2º de la L.I.V.A, no tiene la consideración de terrenos rústicos los que están en curso de urbanización, tal como parece ser que ocurre en este caso. Es decir, que está exenta dicha operación en el I.V.A, porque se trata de una segunda o ulterior entrega de edificaciones, incluidos los terrenos en que se enclaven.

Cabe sin embargo, aplicar la renuncia a la exención prevista en el apartado Dos del artículo 20 de la L.I.V.A, ya que el sujeto pasivo, el adquirente es una Sociedad mercantil que actúa en el ámbito de su actividad empresarial y tiene derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones.

Respecto de la útlima compraventa, al haber cambio de calificación urbanística, el terreno se califica como solar, (pasa pues de ser terreno urbano a urbanizable, pero no rústico). Se trata por lo tanto de una operación sujeta al I.V.A, pero exenta, al tratarse de segunda o ulterior entrega de edificaciones y terrenos, como establece el artículo 20 Uno 22 de la L.I.V.A. Cabe aquí también, la renuncia a la exención del apartado Dos del artículo 20 de la L.I.V.A, por parte de la Sociedad mercantil adquirente, igual que ocurría anteriormente.

SUPUESTO Nº 4.- Empresa cuyo objeto es comprar y vender coches usados. Los compra a particulares y empresas y los revende también tanto a particulares como a empresas.

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La Sociedad es considerada como empresario a efectos del artículo 5 de la L.I.V.A. Actúa pues en el ámbito de su actividad empresarial o profesional.

En todos los casos que transmitan los bienes las Sociedades, se debe tributar por el I.V.A, en base a lo dispuesto en el artículo 8 de la L.I.V.A, (al tratarse de entregas de bienes), pero en el caso de que transmitan particulares, se ha de aplicar el I.T.P y A.J.D, en concepto de transmisión patrimonial onerosa, como establece el artículo 10.1 de la L.I.T.A.J.D.

SUPUESTO Nº 5.- Un particular alquila a una empresa un terreno no edificable y otro edificable, para depositar maquinaria de gran tonelaje. Igual que lo anterior, pero en los contratos existe una cláusula de opción de compra a favor del arrendatario.

Al tratarse de un particular, no una Sociedad mercantil o empresa, ni una persona que actúe en el ámbito de su actividad empresarial o profesional, dichas operaciones de arrendamiento no se sujetan al I.V.A, sino al I.T.P y A.J.D.

SUPUESTO Nº 6.- Un particular cede el uso de una patente a una empresa por plazo de cinco años a cambio de un canon mensual de 100.000.000 de pesetas.

Se trata de un particular, no de una Sociedad mercantil ni de una persona que actúe en el ámbito de su actividad empresarial o profesional. Se debe aplicar pues el I.T.P y A.J.D.

Para determinar la base imponible se debe atender al artículo 10.1 de la L.I.T y A.J.D. Por lo tanto, 100.000.000 de pesetas de cuota mensual por 5 años que dura la constitución de dicho derecho de patente de uso, da un valor real o base imponible de: 500.000.000 de pesetas. Para hallar la cuota tributaria, y al tratarse de un bien mueble (incorporal), se debe aplicar el tipo impositivo del 4%, (como establece el artículo 11.1 a) de la L.I.T y A.J.D). Por lo tanto, da un resultado de: 20.000.000 de pesetas que debe pagar la Sociedad adquirente, (como establece el artículo 8 a) de la L.I.T.P y A.J.D, al delimitar quienes son los sujetos pasivos del Impuesto), en el I.T.P y A.J.D.

SUPUESTO Nº 7.- Una empresa alquila a otra empresa una nave industrial; igual, pero alquila una vivienda; igual pero alquila un terreno edificable; igual pero alquila un terreno no edificable.

Se trata de una Sociedad mercantil, tal como establece el artículo 5 Uno b) de la L.I.V.A. Por lo tanto, es considerada empresaria a efectos del I.V.A.

Se deben analizar dichos arrendamientos pues, para ver si están sujetos a exentos en el I.V.A. Para ello se analizará el artículo 20 Uno 23 de la L.I.V.A.

Entonces, tal como establecen los apartados a) y b), los arrendamientos de terrenos, sean rústicos o urbanos, gozan de exención en el I.V.A, y los arrendamientos de vivienda también gozan de exención en el I.V.A.

Se aplicará por lo tanto lo dispuesto en la L.I.T.P y A.J.D, y se deberá tributar por el I.T.P y A.J.D.

Y respecto del arrendamiento de una nave industrial, se ha de decir que la exención en el I.V.A no es aplicable aquí, (pese a que en principio, el arrendamiento de terrenos está exenta, en el apartado a) del artículo 20 Uno 23 de la L.I.V.A), ya que no se extiende, (como establece el apartado b´) del artículo 20 Uno 23 de la L.I.V.A, a: “Los arrendamientos de terrenos para depósito o almacenaje de bienes, mercancías o productos, o para instalar en ellos elementos de una actividad empresarial”.

Por lo tanto, este arrendamiento está sujeto al I.V.A y no exento.

SUPUESTO Nº 8.- Un particular alquila su apartamento amueblado sito en Costa Brava a una empresa, a la cual autoriza a subarrendarlo como apartamento turístico (o sea, no solamente el apartamento y los muebles, sino que esta sociedad se compromete a prestar al cliente final una serie de servicios turístico-hoteleros).

Respecto del arrendamiento del particular a la empresa, se ha de decir que el particular al no ser una persona jurídica o Sociedad mercantil, ni ser una persona física que actúe en su ámbito empresarial o profesional, no es considerado como empresario a efectos del I.V.A. Por lo tanto, dicho arrendamiento no tributará por I.V.A sino por I.T.P y A.J.D.

Se debe analizar ahora el subarrendamiento efectuado por la Sociedad mercantil. Es considerada empresario a efectos del I.V.A, tal como establece el artículo 5 Uno b) de la L.I.V.A. Por lo tanto, en principio, dicho arrendamiento está sujeto al I.V.A.

Ahora se debe ver si se aplica o no la exención del artículo 20 Uno 23 b) de la L.I.V.A sobre el arrendamiento destinado exclusivamente a vivienda. En este caso, no se aplica la exención en el I.V.A, ya que no se extiende a: “........... e´) Los arrendamientos de apartamentos o viviendas amueblados cuando el arrendador se obligue a la prestación de alguno de los servicios complementarios propios de la industria hotelera, tales como los de restaurante, limpieza, lavado de ropa u otros análogos”.

Por lo tanto, dicho arrendamiento está sujeto al I.V.A y no exento.

SUPUESTO Nº 9.- Una empresa, propietaria de un edificio, lo arrienda a una empresa promotora por precio alzado. Puede subarrendarlo en su totalidad o por apartamentos, según la respuesta del mercado.

En primer lugar, se ha de decir que las dos Sociedades, son consideradas empresarias a los efectos del I.V.A, tal como establece el artículo 5 Uno b) de la L.I.V.A. Por lo tanto, el primer arrendamiento está sujeto al I.V.A, y no exento, ya que el artículo 20 Uno 23 de la L.I.V.A, en el apartado b´), establece que la exención de arrendamiento de edificios para ser destinados exclusivamente a viviendas, no se extiende para el caso de que se instale en dicho terreno elementos de una actividad empresarial.

Y respecto del subarriendo, en principio, se ha de decir que también está sujeto al I.V.A, pero exento, en virtud de lo establecido en el apartado b) del artículo 20 Uno 23 de la L.I.V.A, que determina que los arrendamientos de edificios destinados exclusivamente a viviendas, están exentos del I.V.A.

Por lo tanto, dicho arrendamiento está sujeto para el I.V.A, pero exento. No se tributara pues por el I.V.A, sino por el I.T.P y A.J.D.

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