TEMA 12. UN MODELO DE COSTE COMPLETO (III) : LAS SECCIONES

12.1. Introducción

Tradicionalmente se ha utilizado un método para el cálculo de los costes que se basaban en clasificar los costes generales (o costes indirectos) por funciones. Teníamos así gastos de aprovisionamiento, gastos de fabricación, gastos de venta o distribución, gastos de admón. y gastos financieros.

Una vez hecha esta clasificación de los gastos, los de aprovisionamiento se prorrateaban entre las materias primas que entraban en al almacén; los de clasificación se repartían en prorrata a las unidades físicas de productos fabricados; los de financiación y admón. en función de los productos fabricados, de los costes directos, de la mano de obra directa… ;y los de ventas o distribución en función de los productos vendidos en unidades o valor.

Este método tenía la característica de ser muy arbitrario pudiendo la empresa llegar a unos costes y resultados totalmente distintos dependiendo de la clave de reparto utilizada. Para evitar esa arbitrariedad en el cálculo del coste y para que la contabilidad sirva para la toma de decisiones la información contable se debe ordenar por áreas de responsabilidad. Esas áreas nacen del proceso de descentralización de la empresa y se suelen llamar centros de actividad, secciones o departamentos.

Cada centro de actividad realiza un parte del proceso productivo. En líneas generales podríamos decir que todos los costes involucrados en la actividad de un centro, tantos directos como indirectos, deberían atribuirse al mismo.

P. ej. una sección de aprovisionamiento se haría cargo tanto de la factura pagada a proveedores por las materias primas como de los costes necesarios para realizar esa compra.

A la hora de dividir la empresa en centros de actividad deberemos tener en cuenta:

1. Las características tecnoeconómicas y la actividad de la empresa.

2. La finalidad que persiga la empresa con esa división.

La finalidad que va a perseguir la empresa con esta división es la de repartir los costes indirectos entre los distintos productos.

El término “sección” que vamos a utilizar a partir de ahora se refiere a un compartimento contable al servicio de la gestión de la empresa; mientras que el término “función” utilizado hasta ahora correspondía a una división tecnoeconómica de la empresa.

Según el plan francés del 57 una sección homogénea será un compartimento contable en el cual se agrupa antes de su imputación a las cuentas de coste o precio de coste los elementos de las cargas que no se pueden afectar directamente a esas cuentas. Además puede o no medirse con una unidad de medida común y corresponderá o no a una división real de la empresa. Las secciones tienen un carácter marcadamente contable pero sin negar su contenido económico.

Según Rapin y Poly una sección homogénea es una división real de la empresa constituida por un conjunto de medios que concurre a la obtención de un mismo objetivo y cuya actividad puede medirse en unidades físicas que llamaremos unidades de obra.

Características que debe tener una sección homogénea:

1. Son entes contables, lo que no quiere decir que no tenga significado económico puesto que se podría realizar una clasificación de secciones a partir del organigrama de la empresa.

2. Son centros de control e imputación de coste y, por lo tanto, son centros de responsabilidad, es decir, con ellos se trata de resolver el problema de imputación de los costes indirectos, y a la vez establecerán un responsable de los costes en que incurre la sección.

3. Han de poseer una unidad de medida común. Esa unidad de medida permitirá el control de la sección y la imputación de los costes indirectos a los productos. A esa unidad de medida se le denomina unidad de obra.

12.2. La unidad de obra.

La unidad de obra es la medida de la sección y su elección variará con la naturaleza de cada sección. P. ej. las secciones de producción suelen tener unidades de obra basadas en los tiempos de trabajo, como las horas de mano de obra, hora maquina…

El principal problema es la correcta elección de la unidad de obra ya que la escogida debe permitir la correcta imputación de las cargas indirectas, y para ello será necesario:

- que sea la auténtica medida de la actividad de la sección para la cual la relación entre los elementos integrantes de las partidas de coste y la actividad debe ser tal que dicha actividad constituya la causa de la modificación de dichos costes.

- que la aplicación de las cargas de las secciones a los productos sea en función de las unidades de obra consumidas por los productos.

El obtener una unidad de obra ideal , es decir, que cumpla lo anterior, sería muy complicado puesto que para ello todas y cada una de las cargas de la sección deberían variar proporcionalmente a las unidades de obra.

Ante esta imposibilidad de una unidad de obra ideal optaremos por una que, aun no siendo la ideal, permite cierto grado de correlación con las cargas de la sección siempre dentro de unos límites de tolerancia admisibles.

12.3. División de la empresa en secciones.

Una empresa antes de establecer su clasificación entre secciones debe tener en cuenta, primero, el interés de cada sección a efectos del control de la gestión y, en segundo lugar, el poder aislar los elementos que formarán las cargas de la sección, la posibilidad de determinar las unidades de medida de cada sección y el conocer el nº. de unidades de obra necesarios para cada coste a objeto de imputación de las cargas indirectas.

Las secciones homogéneas resuelven dos problemas:

- La imputación de las cargas indirectas.

- El establecimiento de las responsabilidades internas.

El primero es clásico y el segundo surge posteriormente con la contabilidad de gestión.

La instrumentación formal de las dos soluciones a esos problemas dentro del modelo contable no es la misma. El primer problema se soluciona mediante el subgrupo 92 que son las cuentas de secciones que deberían denominarse cuentas de cargas indirectas de secciones. Para solucionar el segundo problema podríamos abrir cuentas en el subgrupo 93: “Costes y precios de coste que podríamos denominar costes totales de las secciones. Aquí incluiríamos tanto los costes indirectos de las cuentas del 92 como los costes directos.

12.4. Clasificación de las secciones.

Desde un punto de vista contable distinguimos entre secciones principales y secciones auxiliares.

- Secciones principales son aquellas cuyas cargas se llevan normalmente a las cuentas de coste y precios de coste.

- Secciones auxiliares son aquellas cuyas prestaciones se dirigen a otros centros de actividad de la empresa (secciones) por lo que las cargas se traspasarán a esos centros a través de una operación que llamaremos reparto secundario o subreparto.

Son secciones principales producción, aprovisionamiento y distribución. No hay unanimidad en la consideración de las secciones de financiación y admón.

12.5. Cuadro de reparto.

as cuentas de secciones recogen las cargas indirectas de las secciones y son cuentas transitorias puesto que el final del ejercicio deben estar canceladas.

Secciones auxiliares

Las 2 primeras cargas se utilizan en el reparto primario. La 3ª carga y las de abonos aparecen en el reparto secundario o subreparto.

Secciones principales.

Idem que el anterior con la salvedad de que aquí hay un solo abono.

El cuadro de reparto tiene por finalidad el evitar tener que hacer un gran nº. de asientos. Esto puede tener una estructura como la que aparece en la fotocopia.

Hay dos fases:

1. Se distribuyen todas las cargas entre todas las secciones ya sean principales o auxiliares (reparto primario).

2. Se redistribuyen los costes de secciones auxiliares entre las secciones en función de las unidades de obra (subreparto).

Formas de realizar el subreparto:

- Imputación directa: las cargas de las secciones auxiliares se reparten directamente a las secciones principales.

- Imputación indirecta: una parte de las cargas de las secciones auxiliares se podrán repartir entre otras secciones auxiliares antes de proceder al definitivo reparto entre las secciones.

Aquí distinguimos 2 procedimientos:

1. Reparto unilateral en cascada.

2. Distribución recíproca.

A) IMPUTACIÓN DIRECTA.

Es el procedimiento mas sencillo y rápido y en el mísmo ninguna sección auxiliar se verá gravada con coste de otra sección auxiliar, aunque se hayan suministrado servicios entre sí. Este procedimiento es incompleto puesto que si alguna sección auxiliar no recoge los costes o prestaciones realizadas por otra sección auxiliar, el coste de esa 1ª sección auxiliar aparecerá subestimada.

B) IMPUTACIÓN INDIRECTA.

B.1. Reparto unilateral en cascada.

Este procedimiento se apoya en la experiencia y consiste en repartir secuencialmente el coste de una sección auxiliar entre las secciones siguientes sin preocuparse de las prestaciones que realizaran para éste las secciones auxiliares precedentes. Para llevarlo a cabo las secciones auxiliares han de estar clasificadas por orden decreciente de importancia, y esa importancia se puede medir en función del volumen de gastos absorbidos.

Este procedimiento implica imprecisión pero a la vez es mas rápido y mas simple que el siguiente.

B.2. Distribución recíproca.

Se utiliza cuando existe reciprocidad en las prestaciones. Distinguimos tres procedimientos:

a) Modelo matemático: consiste en establecer un sistema de “n” ecuaciones con “n” incógnitas, en donde “n” es el nº. de secciones auxiliares con prestaciones recíprocas.

b) Se utiliza una clave de reparto para las secciones auxiliares que ya tengan en cuenta la reciprocidad en las prestaciones.

c) Consiste en utilizar unos costes aproximados para distribuir los costes y las secciones auxiliares. El uso de costes aproximados dará lugar a la aparición de saldos residuales que podrán, o bien repartirse entre las secciones beneficiadas por la asignación de cargas, o bien llevarse a una cuenta de gastos residuales de secciones.

Ejemplo: modelo matemático.

La sección auxiliar 1 realiza el 20 % de sus actividades para la 2 y el 80 % restante para la principal. La sección auxiliar 2 realiza un 25 % para la 1 y el resto para la principal.

Coste:

S. aux. 1 = 100.000 + 0,25 * S. aux. 2 S. aux. 1 = 136.842

S. aux. 2 = 120.000 + 0,2 * S. aux. 1 S. aux. 2 = 147.368

12.6. Cuadro de imputación.

En teoría debería ser una síntesis de las cuentas de secciones , tanto por las costes traspasados a otras secciones como por los costes imputados a las cuentas de coste.

Fases de imputación de las cargas de las secciones a las cuentas de coste:

1. Determinación de las cargas imputables a cada sección.

2. Elección de la unidad de obra por sección.

3. Determinación del nº. de unidades de obra por sección.

4. Cálculo del coste por unidad de obra.

5. Determinación del nº. de unidades de obra consumidas por cada producto.

6. Cálculo de los importe a las distintas cuentas de coste.

Contabilidad de Costes: tema 12 5