UNIVERSIDAD LAICA “ELOY ALFARO” DE MANABI

CAMPUS EL CARMEN

INTEGRANTES:

Barreto Moreira Jeniffer Elizabeth

MATERIA:

Contabilidad Gubernamental

CATEDRÁTICO:

Ing. Javier Vargas

CURSO

4to “A”

AÑO LECTIVO

2012-2013

COSTOS POR PROCESO

INTRODUCCIÓN

El problema fundamental que debe resolver la contabilidad de costo para poder preparar los estados financieros, consiste en la obtención del costo unitario de los productos fabricados. Obtenido el costo unitario, la empresa puede fácilmente costear sus inventarios y hallar el costo de los productos vendidos para poder determinar la utilidad o pérdida en el periodo en cuestión.

En el sistema de costos por órdenes de producción, hallábamos el costo unitario acumulando los costos de cada orden o lote y dividendo luego el costo total por el número de unidades producidas en dicha orden.

Cuando el tipo de producción no permite la identificación de lotes de producción dentro del proceso industrial por tratarse de una producción continua (en serie), los costos se acumulan entonces por procesos, o etapas de producción, durante el periodo contable (generalmente en un mes). Al mismo tiempo se lleva una estadística de las unidades producidas en cada proceso en dicho periodo. La obtención del costo unitario en cada proceso es cuestión de una simple división de sus costos totales, por el número de unidades elaboradas en dicho proceso en el periodo. El costo unitario del proceso terminado viene a ser la suma de los costos unitarios transferidos entre los distintos procesos por donde pasó dicho producto durante su elaboración.

Esto es en síntesis lo que conforma el sistema de costo por proceso con base de costo histórico y de acuerdo con la doctrina del costo total cuyo estudio iniciamos. Será a base de costos históricos, pues estos costos (los reales) son los que se cargan a los procesos y finalmente quedan formando parte de los productos fabricados: haciendo caso omiso de su división en fijos y variables. Naturalmente, un sistema de costos por procesos también puede funcionar con base predeterminada y de acuerdo con la doctrina del costeo directo, pero estos aspectos los veremos en los últimos capítulos.

LOS TRES ELEMENTOS DEL COSTO

En el sistema por órdenes de producción la unidad de costeo era cada una de las órdenes de producción. Nuestro problema era ver cómo podíamos cargar a cada orden los distintos costos de materiales, mano de obra y los costos generales de fabricación. Veíamos entonces que podíamos identificar con cada orden costos de materiales directos y mano de obra directa, no así los materiales indirectos y la mano de obra indirecta; estos costos los incluíamos dentro de los costos generales de fabricación que cargábamos a las órdenes de producción mediante el procedimiento indirecto de la tasa predeterminada.

MATERIALES

Para fines administrativos y de control, los materiales usados en la producción que suelen contabilizar distinguiéndolos de acuerdo con el tipo de material (materias primas, lubricantes, materiales de aseo, etc.), por medio de subcuentas y registros auxiliares. Pero para la obtención de los costos por procesos, no hace falta siquiera la distinción entre materiales directos e indirectos. Basta saber para qué proceso se destinan los materiales que salen del almacén de materiales para la producción, con el fin de cargar con estos costos el proceso apropiado. Los procesos suelen ser secciones físicamente bien definidas y a veces hasta edificios separados (plantas) y por lo tanto es fácil identificar para qué proceso se destinan tanto las materias primas como los repuestos, lubricantes, materiales de aseo, etc.

MANO DE OBRA

Los trabajadores de los procesos de producción suelen estar adscritos a un proceso definido, excepción hecha de unos pocos que tienen labores comunes a varios procesos. La remuneración de estos últimos se prorratea a los distintos procesos sobre la base que se juzgue más equitativa.

Por ende, no hace falta la distinción entre mano de obra directa e indirecta. Basta saber a qué proceso se debe cargar la remuneración de cada uno de los trabajadores de los procesos de producción. Tampoco hace falta llevar tarjetas de tiempo ni hacer planillas de trabajo como sucede en costo por órdenes de producción, pues el objeto de estos registros es saber cuánto del costo total de mano de obra directa, corresponde a cada orden de producción.

COSTOS GENERALES DE FABRICACIÓN

Este tercer elemento del costo de producción no incluye los costos de materiales indirectos y mano de obra indirecta de los procesos de producción, como sucede en costos por órdenes de producción, pues estos costos quedan incluidos en los dos primeros elementos. Solamente incluye entonces costos totales como servicios públicos, depreciaciones, seguros, arrendamientos, etc., relacionados con los procesos de producción.

Los costos generales de fabricación incluyen también todos los costos de los departamentos de servicios. Para distribuir los costos de los departamentos de servicios a los procesos de producción. En cuanto a los costos generales de los procesos de producción, hay muchos que son identificables (directos) con determinados procesos. Los que son comunes a varios procesos, se prorratean a los mismos sobre la base que se juzgue más equitativa.

Finalmente, en costos por procesos tenemos una gran diferencia con costos por órdenes de producción en el manejo de los costos generales de fabricación.

INFORME DE CANTIDAD DE PRODUCCIÓN

Vimos que el costo unitario de los productos fabricados en un proceso se obtiene dividendo los costos incurridos en dicho proceso, por el número de unidades procesadas en el mismo durante el periodo en cuestión. Es necesario, por lo tanto, llevar estadísticas del número de unidades procesadas en cada departamento (proceso) de producción, para poder presentar al final del periodo el informe de cantidad de producción.

Las estadísticas de producción de una compañía en el mes de enero podrían ser:

Proceso I 40.000

Unidades comenzadas 30.000

Terminadas y transferidas al proceso 2 10.000

En proceso, Enero 31 40.000

PROCEDIMIENTOS CONTABLES

Para ilustrar los procedimientos contables en un sistema por procesos vamos a presentar una serie de casos, cada uno de los cuales incluirá un factor de complicación adicional. En este capítulo utilizaremos el costo promedio para el costeo de los inventarios. En el capítulo siguiente veremos algunos casos utilizando FIFO (PEPS) y LIFO (UEPS).

La compañía M fabrica un solo producto, emplea un sistema de costos por procesos, pero considera su fábrica como un solo proceso de producción. Para enero , tenemos los siguientes datos.

INFORME DE CANTIDAD DE PRODUCCIÓN

ENERO, 2012

Unidades por Distribuir

Unidades en Proceso -0-

Comenzadas en el Periodo 20.000

Total 20.000

Distribución de Unidades

100%

25%

25%

Unidades en Proceso 4.000

Total 20.000

INFORME DE COSTOS DE PRODUCCIÓN

Para cargar la cuenta de Inventario-Productos Terminados con las unidades producidas en el mes, es necesario averiguar primero su costo mediante la preparación del cuadro llamado “Informe de Costos de Producción”.

INFORME DE COSTOS DE PRODUCCIÓN

ENERO, 2012

Costos por Distribuir: Costo Total Costo Unitario

Producto en Proceso 1/1

Costo durante Enero -0-

Materiales 10.000 0,50

Mano de obra 6.800 0,40

Costos Generales 3.400 0,20

Total 20.200 1,10

Distribución de Costos:

Productos Terminados 17.600

Productos en Proceso 1/31

Materiales 2.000

Mano de obra 400

Costos Generales 200

Total 20.200

SISTEMAS DE COSTEO POR PROCESOS

OBJETIVOS

GENERAL

Describir ampliamente la metodología y el registro de las operaciones de una producción en serie, haciendo énfasis en la preparación de los informes y los cálculos que se deben realizar para determinar los costos totales y unitarios en cada uno de los departamentos o fases productivas y el tratamiento de sus inventarios finales cuando se utilizan los métodos de valoración promedio ponderado y PEPS.

ESPECÍFICOS

Al analizar este capítulo, usted estará en capacidad de:

1. Caracterizar la producción en serie y el sistema de acumulación denominado por procesos.

2. Calcular la producción equivalente de unidades físicas a nivel de cada uno de los elementos del costo.

3. Registrar y asignar con propiedad y equidad las inversiones en materiales, mano de obra y costos generales a cada uno de los procesos o departamentos productivos.

4. Preparar los informes de cantidades y de costos de producción por cada uno de los departamentos productivos.

5. Elaborar el Estado de Costos de productos vendidos.

6. Registrar en el diario y otros libros contables las operaciones de asignación de costos y transferencias entre los departamentos productivos hasta la llegada de productos terminados al almacén.

7. Establecer las diferencias y semejanzas cuantitativas y cualitativas al aplicar los métodos promedio y PEPS para valorar los inventarios de la producción semielaborada o en proceso que pueden quedar, en los departamentos, al finalizar un periodo económico.

8. Analizar los costos de producción dentro del periodo y de éste con periodo e identificar las causas que originan los cambios en dichos costos.

9. Caracterizar los costos conjuntos y aplicar los métodos para asignar los costos totales y unitarios en el punto de separación.

10. Identificar las estrategias que optimizan el uso de los elementos para incrementarlas utilidades.

NATURALEZA DEL COSTEO POR PROCESO

Este sistema tradicional tiene como particularidad que los costos de los productos o de los servicios se determinan por periodos semanales, mensuales o anuales, durante los cuales la materia prima sufre transformaciones continuas, para una producción relativamente homogénea, en la cual no es posible rastrear los elementos del costo de cada unidad terminada, como es el caso del sistema por órdenes de producción.

Es propio de la producción en serie que, una vez iniciado un proceso determinado, ya sea de una parte específica o del producto mismo, no se puede interrumpir porque es de naturaleza continua. Debe entenderse claramente que la naturaleza continua del proceso se refiere exclusivamente a cada una de las muchas operaciones que se pueden presentar en un producto, bien sea de carácter secuencial o paralelo. Esto no quiere decir que todo el proceso de fabricación de un artículo sea continuo, aunque hay caso en que se presenta esta situación, como por ejemplo en la elaboración de artículos de cristal, de plástico o el mismo procesamiento del pan o la pasteurización de la leche.

PRODUCCIÓN DE UNA SOLA LÍNEA DE PRODUCTO

Pocas empresas se mantienen como monoproductoras, debido a las exigencias y condiciones actuales del mercado globalizado; sin embargo, siempre habrá empresas que por alguna razón produzcan un solo tipo de producto, especialmente cuando por tradición o exclusividad de manejo de una patente industrial les convenga. Un ejemplo de esta forma productiva son las empresas productoras de cemento. En ese caso la secuencia productiva será:

PRODUCTO X

PROCESO N

PROCESO 2

PROCESO 1

PRODUCCIÓN DE VARIOS ARTÍCULOS A TRAVÉS DE LÍNEAS INDEPENDIENTES

Esta forma se presenta con frecuencia en empresas textiles o fábricas de cigarrillo, en donde se tienen varias instalaciones independientes que permiten la producción de igual número de artículos, similares o diferentes. La secuencia es como sigue:

PROCESO 1

PROCESO 2

PROCESO N

PRODUCTO Y

PROCESO 1

PROCESO 2

PROCESO N

PRODUCTO X

PRODUCCIÓN DE VARIOS ARTÍCULOS QUE INCIAN CON PROCESOS COMUNES-COSTOS CONJUNTOS

Las empresas de producción lácteas, la petroquímica y, en general, aquellas que de un material único generan varios productos con acabados diferentes, se relacionan con esta forma de producción.

PRODUCTO X

PROCESO 1

PROCESO 2

PROCESO N

PRODUCTO Y

SUBPRODUCTO XYZ

Las empresas automotrices que fabrican en serie, como Daewoo Corporation, de Corea, producen las partes automotrices en secciones, que bien pudiera ser tratada como fábricas menores, y es en la sección ensamble donde se van uniendo sistemáticamente estas partes y piezas para configurar en poco tiempo un automóvil listo para la venta. La secuencia productiva de esta forma de producción en serie es como sigue:

PROCESO B

PROCESO A

PRODUCTO A

PROCESO Z

PROCESO Y

PROCESO X

PROCESO 1

PROCESO 2

PROCESO 3

CARACTERISTICAS DEL SISTEMA CONTABLE POR PROCESOS

1. Apto para las empresas que producen en serie.

2. El objeto del costo lo constituyen las fases por donde transita el producto o el servicio, hasta que éste concluya.

3. Los elementos del costo serán directos y generales a las fases productivas, o procesos. Dicho elementos son: materiales, mano de obra y costos generales.

4. Inician a partir de un programa de producción semanal, quincenal, mensual o trimestral, según sea el caso. Este programa es conocido por todos los protagonistas del proceso en las fases en que les corresponde actuar.

5. Los costos se determinan por periodos regulares, generalmente de un mes; por tanto, los costos parciales de las fases de los productos terminados, que son el resultado de la adición de dichas fases, serán el promedio del periodo correspondiente.

6. Se deben preparar informes de cantidades y de costos por cada fase e integrarlos con todas las fases hasta su terminación.

7. Funciona con costos históricos, con costos predeterminados o con ambos a la vez.

TÉCNICAS DE COSTEO POR PROCESOS Y REGISTRO CONTABLE

Cuando una empresa utiliza el sistema de costos por procesos, bien sea con datos históricos o predeterminados, las técnicas de aplicación varían un poco de acuerdo con la índole de la empresa y de sus necesidades más inmediatas. Por ejemplo, si se trata de una empresa que emplea datos históricos, sólo tiene un departamento de producción y termina las unidades que ha comenzado, los procedimientos contables para registrar esta actividad son muy simples. Basta con convertir los tres elementos del costo en trabajo en proceso, mediante el siguiente asiento:

Una vez registrado el proceso en el único departamento de producción que tiene la empresa, las unidades fabricadas se convierten en mercadería y pasa al almacén, mediante el siguiente asiento:

PRODUCTO CON INVENTARIOS FINALES EN PROCESO

En la mayoría de empresas que trabajan en serie se presentan inventarios finales en uno o varios procesos, lo que obliga a establecer procedimientos contables para determinar su costo y el de la unidades que se van trasfiriendo sistemáticamente a los procesos inmediatos. Estos procedimientos se explican más adelante bajo el título de producción equivalente.

Cuando se trata de una empresa cuyos productos requieren varias fases productivas, y en una o en todas ellas se presentan unidades en proceso, es decir, no todas quedan completas en cuanto a sus costos en cada de esos centros de producción, surgen las principales dificultades, por cuanto la mayoría de veces es bastante difícil determinar con exactitud la cantidad de dólares (por materiales, mano de obra y costos generales) que hacen falta para convertir las unidades en proceso en terminadas; es precisamente en este caso que se requiere hacer uso de los costos unitarios equivalentes.

PRODUCTOS SEMIELABORADOS

Las unidades que quedan sin terminar al final de un periodo (puede ser mensual) se denominan semielaboradas. En costos por procesos es indispensables conocer en qué grado de elaboración se encuentran con respecto a los tres elementos del costo. En la práctica, la mayoría de las veces es casi imposible determinar con exactitud tal porcentaje; sin embargo, dada la experiencia, el criterio y conocimiento pleno del producto y del proceso, el gerente de producción está en capacidad de aproximarse razonablemente el grado de avance, o en su defecto, señalar el porcentaje por materiales, mano de obra y costos generales que le falta a un artículo semielaborado para quedar completo en relación con una determinada fase o proceso de producción.

PRODUCCIÓN EQUIVALENTE (PE)

Como ya se manifestó, es probable que una empresa que sólo tenga un departamento de producción no deje ningún trabajo en proceso al final de un periodo, es decir, que no queden unidades semielaboradas. Cuando surja este caso y esté empleando el sistema de costos por procesos, no habrá dificultad para conocer los costos de manufactura de cada artículo elaborado, puesto que bastará sumar los costos de los tres elementos y dividir el resultado entre el número de unidades terminadas. Pero si las empresas poseen más de un departamento de producción y, en uno o varios de ellos quedan unidades sin terminar resulta indispensable conocer el porcentaje de unidades en elaboración para determinar la llamada de producción con respecto a los materiales, mano de obra y los costos generales, que se establece por los porcentajes de elaboración o por el porcentaje que falta a cada elemento de costo para quedar terminado, con respecto a la fase o departamento.

EJEMPLO:

Se plantea el caso de la fábrica de camisas X, que en su departamento de corte al 31 de Enero 200X presenta la siguiente información, a partir de la cual se calculará la producción equivalente:

Por lo visto, de las cinco mil seiscientas camisas cortadas inicialmente, tan sólo se terminaron de cortar 5.000, en tanto las 600 restantes están aún en proceso o trámite. De éstas, 400 están cerca de terminarse (80%) y las 200 restantes están a la mitad (50%); por lo que se tiene una producción equivalente de 5.420 camisas en el proceso de corte.

INFORMES CONTABLES Y GERENCIALES EN UN SISTEMA POR PROCESOS

Una de las funciones básicas de la contabilidad es informar por escrito los movimientos, la evolución y el estado actual de ciertas partidas y, sobre la situación económico-financiera general de la empresa, para dos grupos de usuarios:

1. INTERNOS: directores, gerentes, auditoría interna, analistas, entre otros; para este propósito prepara frecuentemente informes específicos de distinta índole como partes de caja, relación de cuentas por cobrar, nivel de inventarios, transferencias interdepartamentos, etc., y periódicos como informes de cantidades, informes de costos de producción y los estados financieros.

2. EXTERNOS: como el fisco, superintendencias, acreedores actuales y potenciales y público en general, a este grupo le interesan los estados financieros, y ciertos anexos que cada uno de los usuarios particularmente requiera.

INFORME DE UNIDADES O CANTIDADES FÍSICAS

Describe todo lo relacionado con las unidades producidas, sin considerar los costos; en este informe se verá claramente cuántas unidades comenzaron en determinado periodo, cuántas se terminaron y se transfirieron, cuántas se terminaron y retuvieron, cuántas quedaron en proceso, cuántas se perdieron, cuántas se añadieron, etc.

La presentación de este informe de cantidades de producción es particular para cada empresa, de acuerdo con sus necesidades, sus departamentos de producción, etc., de ahí que puedan existir muchas variaciones en este sentido.

COSTEO POR EL MÉTODO PEPS

Las empresas tienen la opción técnica y contable de usar otros métodos para valorar sus inventarios, entre ellos su producción en proceso. Estos métodos son alternativas válidas a fin de obtener costos más precisos, en ciertas circunstancias y momentos. Estos son:

1. El método PEPS (Primero en entrar, primeros en salir), que se explicará a continuación.

2. El método UEPS (Último en entrar, primeros en salir), que dada su limitada utilización, no se tratará.

3. El método UPC (Último precio de compra) recomendable usarlo en economías inflacionarias algo drásticas, por lo que tampoco lo presentaremos por el momento.

4. El método NIFO próximos en entrar primeros en salir usado en algún momento en países como Argentina y Perú, que pasaron por periodos hiperinflacionarios.

PEPS o FIFO

En esencia, tiene el propósito de valorar los despachos a costos antiguos (generalmente los precios son más bajos cuando existe inflación), por lo que los inventarios finales se valorarán a los costos más recientes, que generalmente son más altos.

CARACTERISTICAS

1. La aplicación del PEPS en el costeo de producción no es tan pura, ya que será necesario aplicar ciertos procedimientos del promedio para valorar los costos del periodo actual, conforme se expondrá en el momento oportuno.

2. Es adecuado en caso de tener compras o producción a precios diferentes, como resultado de procesos inflacionarios o descontrol en el proceso productivo que encarece los precios y evalúa la gestión logística y productiva.

3. Valora los despachos a precios más antiguos, mientras que deja los inventarios finales marcados a los precios más recientes, que casi siempre son más altos.

4. Marca diferencias en el orden de entradas y, por tanto, segrega los precios de los distintos lotes.

VENTAJAS

1. Por el momento se tendrá un costo más bajo si se compra con los otros métodos, lo cual podría generar una ventaja competitiva temporal.

2. Los inventarios finales que se han de presentar en el balance general tendrá un valor más reciente y así los activos serán más representativos.

3. Si el costo es más bajo, la utilidad del ejercicio debería ser mayor y por tanto el pago de impuestos será superior y los dividendos para los accionistas también.

4. Se puede evaluar con mayor precisión la gestión productiva en términos de unidades físicas y de costos.

5. Se puede evaluar de mejor manera la logística, en términos de provisión oportuna, calidad y cantidad.

COSTEO DE PRODUCTOS DIFERENTES

Cuando una empresa genera simultáneamente artículos diferentes, situación bastante normal bajo las condiciones actuales de mercado, los procedimientos contables que se han visto en este capítulo aplicados a un solo producto, serán básicamente los mismos. Los costos se acumularán para cada producto, y al final del periodo habrá tantos informes de unidades y de costos de producción como tipos de productos se hayan fabricado.

DECISIONES TRASCENDENTES CON BASE EN COSTOS

La importancia de la contabilidad y las técnicas de costeo se fundamenta en que ayudan a identificar, aunque sea al final del periodo reportado, ciertas anomalías, fallas, errores, abusos y, en general, acciones que perjudican el costo y afectan las utilidades esperadas; para eso utiliza los reportes o informes a partir de los cuales se pueden obtener datos que ayudan a identificar causas y efectos de los desfases. Por supuesto que lo más importante no son los datos en sí, la solución tampoco está en identificar las causas y efectos, ya que esta ampliación informativa ayuda a tomar conciencia de los orígenes y causales de los desfases, lo realmente trascendente es tomar decisiones con base en la información antes indicada con un solo fin: mejorar los costos y con ellos ser más competitivos, lo que asegura la permanencia de la empresa, el incremento de utilidades que beneficia a dueños , fisco y trabajadores y la mejora de precios, cuyos beneficiarios serán los clientes.

COSTEO Y FIJACIÓN DE PRECIOS DE VENTA DE SUBPRODUCTOS

Si antes o en el punto de separación se presentan los denominados subproductos, será necesario evaluar algunos aspectos a efectos de fijar los costos que deben “llevar” y los precios de venta posibles que deben fijarse sobre ellos.

SISTEMAS DE COSTOS POR PROCESOS

Este sistema se aplica en las empresas industriales cuya producción es continua, ininterrumpida o en serie y fabrican productos homogéneos o similares en forma masiva y constante, a través de varias etapas o procesos de producción.

CARACTERISTICAS DEL SISTEMA DE COSTOS POR PROCESOS

• Producción de artículos homogéneos en grandes volúmenes.

• La corriente de producción es continua.

• La transformación de los artículos se lleva a cabo a través de dos o más procesos.

• Los costos se registran y acumulan en la cuenta Producción en Proceso, direccionándonos hacia cada centro de costos productivo (proceso o etapa).

• Cada centro de costos productivo tiene su codificación. Por tanto, todos sus costos incurridos se direccionan (cargan) al mismo y se acreditan con los costos de las unidades terminadas y transferidas a otro centro de costos productivo o al almacén de artículos terminados.

• Las unidades equivalentes se usan para determinar el inventario final de producción en proceso, en términos de unidades totalmente terminadas al concluir un periodo de costos.

• Los costos unitarios se determinan por centro de costos productivo en cada periodo de costos.

• El costo unitario se incrementa a medida que los artículos fluyen fluyen a través de los centros de costo productivos. En el momento que los artículos dejan el último centro de costos productivo del proceso y son enviados al almacén de artículos terminados, podemos conocer el costo unitario total de los artículos terminados.

• Los costos totales y unitarios de cada centro de costos productivo son agregados periódicamente, analizados y calculados a través del uso de informes de producción.

TRATAMIENTO DE LOS ELEMENTOS DEL COSTO.- en este sistema es necesario identificar los costos que corresponde a cada uno de los procesos y los que son comunes a varios procesos y por lo tanto requieren ser prorrateados.

Materias Primas (Materiales). Para determinar el costo de las materias primas únicamente se debe conocer para que proceso se destinan las que salen de la bodega, con el fin de cargar adecuadamente los costos a cada proceso; no hace falta clasificar las materias primas en directas, ya que los procesos suelen estar bien definidos por lo que es fácil identificar para que proceso van las materias primas, los repuestos, los lubricantes, etc. El informe del consumo de materias primas cuales se usaron.

Mano de Obra. El costo de la mano de obra se puede determinar con facilidad por cuanto se conoce el número y los trabajadores que están asignados a cada proceso o etapa de fabricación, por lo tanto no es necesaria la clasificación en mano de obra directa y mano de obra indirecta.

Las remuneraciones de los trabajadores que realicen actividades comunes a varios procesos se prorratea utilizando la base más adecuada de acuerdo a las necesidades de la empresa.

Costos Generales de Fabricación (Costos Indirectos de Fabricación). Los costos generales de fabricación incluyen solamente los costos de servicios públicos (agua, luz, teléfonos), seguros, arriendos, depreciaciones, amortizaciones, etc. Si estos costos son fácilmente identificables con cada proceso o etapa de fabricación se los aplica directamente, pero si son costos comunes a varios procesos deben ser prorrateados de acuerdo a la base más adecuada.

Dentro de los costos generales de fabricación se incluyen además los costos de los departamentos de servicios, los mismos que deben ser previamente distribuidos a los diferentes procesos o etapas de fabricación.

BIBLIOGRAFIA

Bernard J. Hargadon Jr.

Armando Minora Cárdenas

Pedro Zapata

Mercede Bravo Baldeara