Tributación por IRPF (Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas)

Derecho Tributario español. Legislación. Tributos. Estado. Público. Privado. Retenciones. Ingresos. Base imponible. Cuantificable

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Tema 6. IMPUESTO DE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS (2)

1. La base imponible. Cuantificación.

2. La base liquidable.

3. Cuantificación de la deuda tributaria.

4. Retenciones, ingresos a cuenta y pagos fraccionados.

5. La tributación conjunta.

6. La gestión del I.R.P.F.

6.1 Rendimientos del trabajo.

El artículo 16 del impuesto divide en dos grandes bloques: dinerarios y en especie. Los rendimientos dinerarios se contemplan en este artículo.

Artículo 16. Rendimientos íntegros del trabajo

1. Se considerarán rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas.

Se incluirán, en particular:

a) Los sueldos y salarios.

b) Las prestaciones por desempleo.

c) Las remuneraciones en concepto de gastos de representación.

d) Las dietas y asignaciones para gastos de viaje, excepto los de locomoción y los normales de manutención y estancia en establecimientos de hostelería con los límites que reglamentaria mente se establezcan.

e) Las contribuciones o aportaciones satisfechas por los promotores de planes de pensiones, así como las cantidades satisfechas por empresarios para hacer frente a los compromisos por pensiones en los términos previstos por la disposición adicional primera de la Ley 8/1987, de 8 de junio, de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, y en su normativa de desarrollo, cuando las mismas sean imputadas a aquellas personas a quienes se vinculen las prestaciones. Esta imputación fiscal tendrá carácter obligatorio en los contratos de seguro de vida que, a través de la concesión del derecho de rescate o mediante cualquier otra fórmula, permitan su disposición anticipada por parte de las personas a quienes se vinculen las prestaciones. No se considerará, a estos efectos, que permiten la disposición anticipada los seguros que incorporen derecho de rescate para los supuestos de enfermedad grave o desempleo de larga duración, en los términos que se establezcan reglamentariamente.

2. En todo caso, tendrán la consideración de rendimientos del trabajo:

a) Las siguientes prestaciones:

1ª Las pensiones y haberes pasivos percibidos de los regímenes públicos de la Seguridad Social y clases pasivas y demás prestaciones públicas por situaciones de incapacidad, jubilación, accidente, enfermedad, viudedad, orfandad o similares.

2ª Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de mutualidades generales obligatorias de funcionarios, colegios de huérfanos y otras entidades similares.

3ª Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de planes de pensiones.

4ª Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de contratos de seguros concertados con mutualidades de previsión social cuyas aportaciones hayan podido ser, al menos en parte, gasto deducible para la determinación del rendimiento neto de actividades económicas u objeto de reducción en la base imponible del impuesto.

Las prestaciones por jubilación e invalidez derivadas de dichos contratos se integrarán en la base imponible en la medida en que la cuantía percibida exceda de las aportaciones que no hayan podido ser objeto de reducción o minoración en la base imponible del impuesto por incumplir los requisitos previstos en el art. 46.1, números 1º, 2º y 3º, de esta Ley.

5ª Las prestaciones por jubilación e invalidez percibidas por los beneficiarios de contratos de seguro colectivo que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los términos previstos en la disposición adicional primera de la Ley 8/1987, de 8 de junio, de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, y en su normativa de desarrollo, en la medida en que su cuantía exceda de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador.

b) Las cantidades que se abonen, por razón de su cargo, a los Diputados españoles en el Parlamento Europeo, a los Diputados y Senadores de las Cortes Generales, a los miembros de las Asambleas Legislativas autonómicas, Concejales de Ayuntamiento y miembros de las Diputaciones Provinciales, Cabildos Insulares u otras entidades locales, con exclusión, en todo caso, de la parte de las mismas que dichas instituciones asignen para gastos de viaje y desplazamiento.

c) Los rendimientos derivados de impartir cursos, conferencias, coloquios, seminarios y similares.

d) los rendimientos derivados de la elaboración de obras literarias, artísticas o científicas, siempre que se ceda el derecho a su explotación.

e) Las retribuciones de los administradores y miembros de los Consejos de Administración, de las Juntas que hagan sus veces y demás miembros de otros órganos representativos.

f) Las pensiones compensatorias recibidas del cónyuge y las anualidades por alimentos, sin perjuicio de lo dispuesto en el art. 7 de esta Ley.

g) Los derechos especiales de contenido económico que se reserven los fundadores o promotores de una sociedad como remuneración de servicios personales.

h) Las becas, sin perjuicio de lo dispuesto en el art. 7 de esta Ley.

i) Las retribuciones percibidas por quienes colaboren en actividades humanitarias o de asistencia social promovidas por entidades sin ánimo de lucro.

j) Las retribuciones derivadas de relaciones laborales de carácter especial.

3. No obstante, cuando los rendimientos a que se refieren las letras c) y d) del apartado anterior y los derivados de la relación laboral especial de los artistas en espectáculos públicos y de la relación laboral especial de las personas que intervengan en operaciones mercantiles por cuenta de uno o más empresarios sin asumir el riesgo y ventura de aquéllas supongan la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, se calificarán como rendimientos de actividades económicas.

Se consideran rentas exceptuadas de gravamen las indemnizaciones por traslado de puesto de trabajo a municipio distinto, las asignaciones para gastos de locomoción y gastos normales de manutención, dentro de los límites fijados reglamentariamente. Los excesos recibidos están sujetos, por lo que deberán declararse como rendimientos íntegros del trabajo personal.

Si están sujetas al impuesto las dietas y asignaciones para gastos de viaje; sin embargo se exceptúan las cantidades destinadas a compensar los gastos de locomoción y los normales de manutención y estancia que se produzcan como consecuencia de desplazamientos del trabajador por motivos laborales a lugares distintos de su centro de trabajo habitual dentro de los límites fijados reglamentariamente.

Las reducciones del rendimiento íntegro se recogen en el artículo 17.2 de la Ley 40/1998.

Artículo 17.Rendimiento neto del trabajo

1. El rendimiento neto del trabajo será el resultado de disminuir el rendimiento íntegro en el importe de los gastos deducibles. Los rendimientos íntegros se computarán, en su caso, previa aplicación de los porcentajes de reducción a los que se refiere el apartado siguiente.

2. Como regla general, los rendimientos íntegros se computarán en su totalidad, excepto que les sea de aplicación alguna de las reducciones siguientes:

a) El 30 por 100 de reducción, en el caso de rendimientos que tengan un período de generación superior a dos años y que no se obtengan de forma periódica o recurrente, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo.

El cómputo del período de generación, en el caso de que estos rendimientos se cobren de forma fraccionada, deberá tener en cuenta el número de años de fraccionamiento, en los términos que reglamentariamente se establezcan.

b) El 40 por 100 de reducción, en el caso de las prestaciones establecidas en el art. 16.2.a) de esta Ley, excluidas las previstas en el número 5ª, que se perciban en forma de capital, siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación. El plazo de dos años no resultará exigible en el caso de prestaciones por invalidez.

c) Los rendimientos derivados de prestaciones de jubilación de los contratos de seguros colectivos a los que se refiere el art. 16.2.a), 5ª de esta Ley, percibidas en forma de capital, se reducirán en los siguientes términos:

Los que correspondan a primas satisfechas con más de dos años de antelación a la fecha en que se perciban, en un 40 por 100.

Los que correspondan a primas satisfechas con más de cinco años de antelación a la fecha en que se perciban, en un 60 por 100.

Los que correspondan a primas satisfechas con más de ocho años de antelación a la fecha en que se perciban, en un 70 por 100.

Esta reducción del 70 por 100 resultará, asimismo, aplicable al rendimiento total derivado de prestaciones de estos contratos que se perciban en forma de capital, transcurridos más de doce años desde el pago de la primera prima, siempre que las primas satisfechas a lo largo de la duración del contrato guarden una periodicidad y regularidad suficientes, en los términos que reglamentariamente se establezcan.

No obstante lo previsto en los párrafos anteriores de esta letra, cuando se trate de prestaciones por jubilación derivadas de los contratos de seguros colectivos a los que se refiere el art. 16.2.a), 5ª de esta Ley, en los que las aportaciones efectuadas por los empresarios no hayan sido imputadas a las personas a quienes se vinculen las prestaciones, la reducción aplicable será de un 40 por 100 para las prestaciones de jubilación correspondientes a las primas satisfechas con más de dos años de antelación a la fecha en que se perciban.

d) El 60 por 100 de reducción, en el caso de rendimientos derivados de prestaciones por invalidez, en los términos y grados que se fijen reglamentariamente, percibidas en forma de capital, por los beneficiarios de contratos de seguros colectivos a los que se refiere el art. 16.2.a), 5ª, de esta Ley, y el 40 por 100 de reducción, en el caso de rendimientos derivados de estas prestaciones por invalidez, cuando no se cumplan los requisitos anteriores.

La reducción aplicable será del 70 por 100 cuando las prestaciones por invalidez deriven de contratos de seguros concertados con más de doce años de antigüedad, siempre que las primas satisfechas a lo largo de la duración del contrato guarden una periodicidad y regularidad suficientes, en los términos que reglamentariamente se establezcan.

No obstante lo previsto en los párrafos anteriores de esta letra, cuando se trate de prestaciones por invalidez derivadas de los contratos de seguros colectivos previstos en el art. 16.2.a), 5ª, de esta Ley, en los que las aportaciones efectuadas por los empresarios no hayan sido imputadas a las personas a quienes se vinculen las prestaciones, la reducción aplicable será, en todo caso, de un 40 por 100.

e) Las reducciones previstas en este apartado no se aplicarán a las prestaciones a que se refiere el art. 16.2.a) de esta Ley, cuando se perciban en forma de renta, ni a las contribuciones empresariales imputadas que reduzcan la base imponible, de acuerdo al art. 46.1 de esta Ley.

f) Reglamentariamente podrán establecerse fórmulas simplificadas para la aplicación de las reducciones a las que se refieren las letras b) y c) anteriores.

3. Tendrán la consideración de gastos deducibles exclusivamente los siguientes:

a) Las cotizaciones a la Seguridad Social o a mutualidades generales obligatorias de funcionarios.

b) Las detracciones por derechos pasivos.

c) Las cotizaciones a los colegios de huérfanos o entidades similares.

d) Las cuotas satisfechas a sindicatos y colegios profesionales, cuando la colegiación tenga carácter obligatorio, en la parte que corresponda a los fines esenciales de estas instituciones, y con el límite que reglamentariamente se establezca.

e) Los gastos de defensa jurídica derivados directamente de litigios suscitados en la relación del contribuyente con la persona de la que percibe los rendimientos, con el límite de 50.000 pesetas anuales.

Podemos extraer dos reglas:

1. La cuantía sobre la que se aplica la reducción del 30% no puede superar el importe que resulte de multiplicar el salario medio anual por el número de años de generación del rendimiento.

Ejemplo: Indemnización por despido en un expediente de regulación de empleo que asciende a 8.000.000 Ptas. El trabajador lleva 10 años en la empresa.

Están exentas 1.500.000 pesetas.

8.000.000 - 1.500.000 = 6.500.000 pesetas restantes.

6.500.000 x 30 % = 1.950.000 pesetas.

Salario medio anual 2.895.116 x 10 = 28.951.160 pesetas.

6.500.000 - 1.950.000 = 4.550.000 pesetas.

Rendimiento notoriamente irregular: una indemnización de 20.000.000 pesetas por extinción de contrato de trabajo de mutuo acuerdo.

2.895.116 x 5 = 14.475.580 pesetas.

La reducción solo puede aplicarse al rendimiento de los 5 años, por lo tanto el resto queda fuera.

14.475.580 x 30 % = 4.342.674

20.000.000 - 4.342.674 = 15.657.326

2. A los de un período superior a 2 años. Cuando los rendimientos se perciban de forma fraccionada, el porcentaje del 30 % sólo será de aplicación si el cociente de dividir el número de años de generación del rendimiento por el número de períodos entre los que se divide es superior a 2.

Ejemplo: indemnización de 8.000.000 pesetas que no se perciben en un solo período impositivo, sino que se satisfarán en 4 períodos consecutivos. Se han generado en 10 años.

2001 2.000.000 Pts. 2.000.000 x (-30%) = 1.400.000 Pts.

2002 2.000.000 Pts. 2.000.000 x (-30%) = 1.400.000 Pts.

2003 2.000.000 Pts. 2.000.000 x (-30%) = 1.400.000 Pts.

2004 2.000.000 Pts. 2.000.000 x (-30%) = 1.400.000 Pts.

10 años/4 = 2,5. El cociente es superior a 2, por lo que en cada ejercicio se podrá apliar la reducción.

2.000.000 - 1.500.000 (exento el ET) = 500.000 Pts.

500.000 - 150.000 (30%) = 350.000 Pts.

Si llevara 6 años en la empresa no se podría aplicar la reducción del 30 % porque el cociente es inferior a 2.

6 años/ 4 = 1,5

El porcentaje reductor del 40 % se aplicará a los cuatro primeros elementos del art. 17.2.a) y recae sobre la totalidad de la prestaciones recibidas.

Los demás elementos del art. 17.2.a) . Las prestaciones por jubilación se reducen en función de los años.

Rendimientos del trabajo en especie: retribuciones en especie.

El art. 43.1 recoge la definición de rendimiento en especie en los siguientes términos:

Artículo 43.Rentas en especie

1. Constituyen rentas en especie la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aun cuando no supongan un gasto real para quien las conceda.

Cuando el pagador de las rentas entregue al contribuyente importes en metálico para que éste adquiera los bienes, derechos o servicios, la renta tendrá la consideración de dineraria.

2. No tendrán la consideración de rendimientos del trabajo en especie:

a) La entrega a los trabajadores en activo, de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, de acciones o participaciones de la propia empresa o de otras empresas del grupo de sociedades, en la parte que no exceda, para el conjunto de las entregadas a cada trabajador, de 500.000 pesetas anuales o 1.000.000 de pesetas en los últimos cinco años, en las condiciones que reglamentariamente se establezcan.

b) Las cantidades destinadas a la actualización, capacitación o reciclaje del personal empleado, cuando vengan exigidos por el desarrollo de sus actividades o las características de los puestos de trabajo.

c) Las entregas a empleados de productos a precios rebajados que se realicen en cantinas o comedores de empresa o economatos de carácter social. Tendrán la consideración de entrega de productos a precios rebajados que se realicen en comedores de empresa las fórmulas indirectas de prestación del servicio cuya cuantía no supere la cantidad que reglamentariamente se determine.

d) La utilización de los bienes destinados a los servicios sociales y culturales del personal empleado.

e) Las primas o cuotas satisfechas por la empresa en virtud de contrato de seguro de accidente laboral o de responsabilidad civil del trabajador.

f) Las primas o cuotas satisfechas a entidades aseguradoras para la cobertura de enfermedad del trabajador, en las condiciones y con los límites que reglamentariamente se establezcan.

Al margen de estos supuestos, cualquier tipo de utilidad o ventaja concedida al trabajador para sus fines particulares tendrá la consideración de rendimiento del trabajo en especie.

Por lo que se refiere a la valoración de las retribuciones en especie, el criterio general se identifica con el valor normal en el mercado de los bienes, derechos o servicios constitutivos de la renta. Ahora bien, la propia Ley 40/1998 fija unas normas singulares de valoración para una serie de contraprestaciones del trabajo.

En el caso de utilización de vivienda por razón del cargo o empleo, el art. 44.1.1.a) establece:

a) En el caso de utilización de vivienda, el 10 por 100 del valor catastral.

En el caso de inmuebles cuyos valores catastrales hayan sido revisados o modificados, de conformidad con los procedimientos regulados en los arts. 70 y 71 de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, reguladora de las Haciendas Locales, y hayan entrado en vigor a partir de 1 de enero de 1994, el 5 por 100 del valor catastral.

Si a la fecha de devengo del impuesto los inmuebles carecieran de valor catastral o éste no hubiera sido notificado al titular, se tomará como base de imputación de los mismos el 50 por 100 de aquél por el que deban computarse a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio. En estos casos, el porcentaje será del 5 por 100.

La valoración resultante no podrá exceder del 10 por 100 de las restantes contraprestaciones del trabajo.

Ejemplo: un contribuyente con unos rendimientos del trabajo de 6.000.000 Pts. Utiliza gratuitamente una vivienda con valor catastral revisado de 15.000.000 Pts.

Se aplicará el porcentaje del 5% = 750.000 Pts.

6.000.000 x 10 % = 600.000 Pts.

Por lo tanto el exceso de 150.000 Pts no puede computarse.

Si el valor catastral de la vivienda fuera de 10.000.000 Pts

10.000.000 x 5% = 500.000 Pts.

En este caso si se podría computar porque en este caso el porcentaje no supera el 10 % de las restantes contraprestaciones del trabajo.

En el supuesto de entrega de vehículos automóviles nos dice el art. 44.1.1,b)

b) En el caso de la utilización o entrega de vehículos automóviles:

- En el supuesto de entrega, el coste de adquisición para el pagador, incluidos los tributos que graven la operación.

- En el supuesto de uso, el 20 por 100 anual del coste a que se refiere el párrafo anterior. En caso de que el vehículo no sea propiedad del pagador, dicho porcentaje se aplicará sobre el valor de mercado que correspondería al vehículo si fuese nuevo.

- En el supuesto de uso y posterior entrega, la valoración de esta última se efectuará teniendo en cuenta la valoración resultante del uso anterior.

Ejemplo: Si el valor del vehículo es de 4.500.000 Pts y es propiedad de la empresa se computará el 20 % del valor de adquisición.

4.500.000 x 20% = 900.000 Pts.

Tratándose de préstamos con tipos de interés inferiores al legal del dinero establece el art. 44.1.1.c)

c) En los préstamos con tipos de interés inferiores al legal del dinero, la diferencia entre el interés pagado y el interés legal del dinero vigente en el período.

Ejemplo: un préstamo de 2.000.000 Pts al 4% = 80.000 Pts de intereses.

Como el valor del dinero está al 5,5 % tendría 30.000 pesetas de retribución en especie.

En los casos de contribuciones satisfechas por los promotores a Planes de Pensiones, así como de cantidades abonadas por empresarios a sistemas de previsión social, se computará como retribuciones en especie el importe satisfecho. (art. 44.1.1.e)

e) Por su importe, las contribuciones satisfechas por los promotores de planes de pensiones, así como las cantidades satisfechas por empresarios para hacer frente a los compromisos por pensiones en los términos previstos por la disposición adicional primera de la Ley 8/1987, de 8 de junio, de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, y su normativa de desarrollo.

Asimismo, se valorarán por el coste para el pagador, incluidos los tributos que graven la operación, las siguientes rentas: Art.44.1.1.d)

- Las prestaciones en concepto de manutención, hospedaje, viajes y similares.

- Las primas o cuotas satisfechas en virtud de contrato de seguro u otro similar, sin perjuicio de lo previsto en las letras e) y f) del apartado 2 del artículo anterior.

- Las cantidades destinadas a satisfacer gastos de estudios y manutención del contribuyente o de otras personas ligadas al mismo por vínculo de parentesco, incluidos los afines, hasta el cuarto grado inclusive, sin perjuicio de lo previsto en el apartado 2 del artículo anterior.

Las retribuciones en especie se integran en la base imponible. La retención se calcula aplicando el porcentaje de retención al valor calculado de la retribución en especie.

Si los bienes o servicios recibidos constituyen el objeto de la actividad habitual de la empresa que los entrega, la valoración no podrá ser inferior al precio ofertado al público del bien, derecho o servicio de que se trate, considerándose como precio ofertado al público el previsto en al art. 13 de la Ley 26/1984, General para la Defensa de los Consumidores y Usuarios.

La integración de estas retribuciones en especie en la base imponible del Impuesto se efectuará por el resultado de sumar la cuantía resultante de estas reglas el importe del ingreso a cuenta que el empresario debe realizar sobre el valor de las rentas no dinerarias, salvo en el caso de que éste se haya repercutido al preceptor de la renta. En este caso la valoración final de la renta en especie no incorporará el citado ingreso a cuenta. Como excepción, las contribuciones satisfechas por los promotores de planes de pensiones y mutualidades de previsión social que reduzcan la base imponible se integrarán exclusivamente por su importe, al no estar sometidas a mecanismo del ingreso a cuenta.

Computo de los rendimientos irregulares.

Con carácter general, el rendimiento íntegro del trabajo está constituido por el importe total de las contraprestaciones o utilidades que se derivan directa o indirectamente del trabajo personal del contribuyente. No obstante, la Ley 40/1998 introduce una importante excepción al determinar que cuando estos rendimientos tienen la consideración de irregulares no se computan íntegramente, sino que su cuantía se minora mediante la aplicación de unas reducciones porcentuales fundadas en el período de generación.

La aplicación de estas reducciones, destinadas a atenuar la incidencia que la progresividad de la tarifa tiene sobre estos rendimientos. Hay dos grupos de rendimientos.

La primera categoría esta constituida por los rendimientos generados en un plazo superior a dos años, que no se obtengan de forma periódica o recurrente, o que reglamentariamente se califiquen como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo. Como ejemplos cabe citar las indemnizaciones percibidas por motivo de traslado a otro centro de trabajo que excedan de las cuantías previstas en el art. 8 del reglamento, las prestaciones satisfechas por lesiones no invalidantes, los premios literarios, artísticos o científicos, las prestaciones por rescisión de mutuo acuerdo de la relación laboral, etc. (art. 10.1 del Reglamento)

Con independencia del número de años en los que se haya generado el rendimiento irregular, la reducción a aplicar es del 30 %. Ahora bien, si el cobro de estos rendimientos se produce de forma fraccionada, sólo será aplicable la reducción del 30 % cuando el cociente resultante de dividir el número de años de generación entre el número de períodos impositivos de fraccionamiento sea superior a 2.

La cuantía del rendimiento sobre la que se aplicará la reducción del 30 % no podrá superar el importe que resulte de multiplicar el salario medio anual del conjunto de los declarantes en el IRPF de 2.895.116 pesetas (Art.10.4 del Reglamento) por el número de años de generación del rendimiento. A estos efectos, cuando se trata de rendimientos obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo se tomarán 5 años.

El segundo grupo comprende las prestaciones en forma de capital derivadas de los sistemas públicos o privados de previsión social. La ley establece un sistema de reducciones de carácter reforzado y específico.

Así se reducen en un 40 % todas las percepciones en forma de capital derivadas de los sistemas públicos o privados de previsión social, excepto las que provengan de contratos de seguro colectivo que instrumenten compromisos por pensiones adquiridos por las empresas y que no se hayan suscrito con una Mutualidad de Previsión Social, siempre que hayan transcurrido más de 2 años desde la primera aportación hasta el momento del pago de la prestación.

Por el contrario, cuando las percepciones en forma de capital deriven de los contratos de seguros colectivos expresamente excluidos de la hipótesis anterior, las reducciones a aplicar son distintas.

Tratándose de la jubilación, el rendimiento irregular generado por la presentación será objeto de reducción mediante una escala de porcentajes establecida en función del tiempo transcurrido entre el momento en que se pago la primera prima y la fecha en que se perciba dicha prestación:

- 40 % a la parte del capital que corresponda a primas satisfechas con más de 2 años y hasta un máximo de 5 de antelación.

- 65 % a la parte del capital que corresponda a primas satisfechas con más de 5 años y que no superen los 8 de antelación.

- 75 % a la parte del capital correspondiente a las primas satisfechas con más de 8 años de antelación.

No obstante cabe la posibilidad de sustituir la aplicación de esta reducción escalonada por una reducción única del 75 % sobre la totalidad del rendimiento cuando hayan transcurrido más de 12 años desde el pago de la primera prima.

Estas reducciones porcentuales se circunscriben exclusivamente a las prestaciones por jubilación derivadas de contratos de seguros colectivos cuyas primas han sido imputadas, como retribución en especie, a las personas a quienes se vinculen las prestaciones. La ausencia de imputación durante la vigencia del contrato de las aportaciones efectuadas por los empresarios determinará que las percepciones pagadas por la jubilación únicamente pueda beneficiarse de la reducción única del 40 % para la parte de la indemnización recibida correspondiente a las primas satisfechas con más de 2 años de antelación a la fecha en que se perciba la misma.

Cuando las prestaciones de los contratos sea la invalidez, el rendimiento irregular generado se reducirá de la siguiente manera:

- 65 % si la prestación es por invalidez absoluta y permanente para todo trabajo y por gran invalidez.

- 40 % para el resto de supuestos de invalidez.

- La reducción podrá ser del 75 % cuando las prestaciones deriven de contratos suscritos con más de 12 años de antigüedad.

- Si las aportaciones empresariales efectuadas a los contratos de seguro no fueron imputadas como retribuciones en especie, la reducción aplicable a la prestación por invalidez será del 40 %.

Rendimientos netos: los gastos deducibles.

Constituye el rendimiento neto del trabajo, según el art. 17 de la Ley 40/1998, el resultado de disminuir el rendimiento íntegro calculado mediante la aplicación, en su caso, de las reducciones examinadas anteriormente, en el importe de los gastos deducibles. Los gastos deducibles de los rendimientos íntegros previstos en el art. 17 son:

- Cotizaciones a la Seguridad Social o Mutualidades generales obligatorias de funcionarios.

- Detracciones por derechos pasivos.

- Cotizaciones satisfechas a colegios de huérfanos o instituciones similares.

- Cuotas satisfechas a sindicatos o colegios profesionales, cuando la colegiación tenga carácter obligatorio, con el límite de 50.000 pesetas anuales.

- Gatos de defensa jurídica relacionados con litigios de carácter laboral, con el límite de 50.000 pesetas anuales.

Las reducciones de los rendimientos netos.

A efectos de su integración en la base imponible del Impuesto, el rendimiento neto resultante de estos gastos se minora en unas cantidades fijas o variables, en función del importe del mismo. Así el art. 18.1 de la Ley establece:

a) Contribuyentes con rendimientos netos del trabajo iguales o inferiores a 1.350.000 pesetas: 500.000 pesetas anuales.

b) Contribuyentes con rendimientos netos del trabajo comprendidos entre 1.350.0001 y 2.000.000 de pesetas: 500.000 pesetas menos el resultado de multiplicar 0,1923 la diferencia entre el rendimiento del trabajo y 1.350.001 pesetas anuales.

c) Contribuyentes con rendimientos netos del trabajo superiores a 2.000.000 de pesetas o con rentas distintas del trabajo superiores a 1.000.000 de pesetas: 375.000 pesetas anuales.

La cuantía de estas reducciones se incrementará cuando su preceptor sea discapacitado, incremento que será mayor cuanto más elevado sea e grado de minusvalía.

La aplicación de estas reducciones podrá absorber la totalidad del rendimiento, pero nunca dará lugar a un rendimiento negativo.

6.4. Retenciones, ingresos a cuenta y pagos fraccionados.

Quienes están obligado a retener:

1. Las personas jurídicas y demás entidades incluidos en aquellas que no tienen personalidad jurídica como son las del art. 33 de la Ley General Tributaria, entre otras comunidades de bienes, sociedades civiles y herencias yacentes.

2. Las personas físicas cuando satisfagan rendimientos del trabajo en el ejercicio de sus actividades económicas.

3. Las personas jurídicas y las personas físicas residentes en territorio español, operen o no a través de un establecimiento permanente.

La retención a cuenta de los rendimientos del trabajo personal ha sufrido con la Ley 40/1998 con una modificación sustancial en el sentido de que con ella se ha tratado de conseguir el máximo ajuste y el máximo equilibrio posible entre el importe de la retención soportada a lo largo del ejercicio y la cuota liquida del impuesto, con la finalidad de evitar al máximo posible las devoluciones por IRPF. Esto ha traído consigo el establecimiento de un mecanismo para el cálculo de la retención muy semejante al establecido para el cálculo de la cuota líquida, por lo menos con carácter general.

Actualmente la cuantía de la retención se obtiene aplicando al importe íntegro de las retribuciones alguna de las dos modalidades de tipos siguientes:

1. Con un tipo de retención que se aplica a las dos clases de rendimientos siguientes:

a) A las retribuciones percibidas por los administradores de sociedades o por miembros de los consejos de administración o de otros órganos representativos y que es del 35 %

b) El que se aplica a los rendimientos obtenidos por impartir cursos, seminarios, coloquios, etc. Este tipo de retención en del 18 %

2. La segunda modalidad es el tipo de retención variable. En relación al mismo podemos decir que:

a) Es el que se aplica con carácter general.

b) Se determina teniendo en cuenta el importe total de las retribuciones integras y percibidas durante el ejercicio y las circunstancias personales y familiares del contribuyente.

c) Cuando a lo largo del ejercicio se modifican, o bien el importe íntegro de la retribuciones, o bien las circunstancias personales y familiares del contribuyente, hay que proceder a la regularización del tipo de retención.

d) Una vez establecido el tipo de retención habrá que compararlos con los tipos de retención mínimos que se establecen para determinados rendimientos y que prevalecen en todos los casos, de tal manera que si el tipo de retención variable es inferior al tipo mínimo se aplicará siempre éste último.

Estos tipos mínimos se establecen para lo siguientes rendimientos:

1. Para los derivados de relaciones laborales con un tiempo de duración inferior al año. El tipo mínimo es del 2 %

2. Para las relaciones laborales de carácter dependiente especiales para los que el tipo mínimo es del 18 %, salvo que esa relación laboral especial afecte a personas con minusvalías o bien se trate de penados en instituciones penitenciarias. Para estos dos supuestos no existe tipo mínimo.

Mecanismo para determinar el tipo de retención variable.

1. Hay que analizar los límites a la obligación de retener.

2. El procedimiento para determinar el tipo de retención y dentro de este segundo apartado tenemos que analizar:

a) La base de retención.

b) La cuota de retención.

c) El tipo de retención.

3. Tenemos que analizar la regularización del tipo de retención.

Hay que fijar la base de retención que se establece teniendo en cuenta:

a) La cuantía total de las retribuciones a percibir. En esta cuantía total hay que tener en cuenta las siguientes particularidades:

1. No se incluirán las contribuciones que los empresarios hagan a los planes de pensiones y a las mutualidades de previsión social.

2. Tampoco se incluyen cantidades que se perciban en un ejercicio en concepto de atrasos pendientes de ejercicios anteriores.

3. Las retribuciones en especie se computarán únicamente por su valor, sin añadirle el ingreso a cuenta correspondiente.

Una vez obtenida la cuantía total hay que minorar esa cuantía en los siguientes conceptos:

1. En las reducciones del rendimiento íntegro establecidas en el art. 17.2 de la ley del Impuesto.

2. El importe de las cotizaciones a la Seguridad Social, a las Mutualidades obligatorias de funcionarios, a los colegios de huérfanos o entidades similares y las detracciones por derechos pasivos.

3. Las reducciones del rendimiento neto en función de su importe.

4. También se minorarán en el importe del mínimo personal y del mínimo familiar por ascendientes y descendientes con las siguientes particularidades:

a) En ningún caso se computará el mínimo personal incrementado.

b) Los descendientes se computarán por mitad, salvo que el contribuyente tenga derecho en exclusiva a computar el mínimo familiar por descendiente.

5. Las reducciones adicionales que son:

a) 100.000 pesetas cuando de perciban pensiones y haberes pasivos de la Seguridad Social y de clases pasivas.

b) 100.000 pesetas cuando se tengan más de 2 hijos con derecho a la aplicación del mínimo familiar.

c) 200.000 pesetas cuando se perciban prestaciones por desempleo.

6. La del importe de las pensiones compensatorias entre cónyuges.

Una vez obtenida la base de retención acudimos a la tabla de retención en la escala agregada.

El tipo de retención es el resultado de multiplicar x 100 el cociente que resulta de dividir la cuota de retención entre la cuantía total de las retribuciones.

Ejemplo: cuantía total de las retribuciones = 6.100.000 Pts.

Base de retención 4.340.000 Pts.

Cuota de retención:

Hasta 4.182.000 1.054.680

Resto 158.000 al 37,20% 58.776

Total = 1.113.456 Pts.

1.113.456 x 100 = 18,25 %

6.100.000

La regularización del tipo de retención.

El tipo de retención tiene que regularizarse cuando se dan algunas de las circunstancias que se prevén en el art. 81 del Reglamento, entre otras que a lo largo del ejercicio aumente el importe de las retribuciones, aumenten o disminuyan los ascendientes del contribuyente, se pase a la situación de jubilación o desempleo o se adquiera algún grado de minusvalía. En este caso habrá que proceder a calcular un nuevo tipo de retención y para ello hay que seguir los siguientes pasos:

1. Hay que calcular una nueva base de retención teniendo en cuenta cuales son las nuevas circunstancias que se han producido. Con esta nueva base de retención calculamos una nueva cuota de retención.

2. Cuando ya tenemos la nueva cuota de retención se minora esa nueva cuota de retención en el importe de las retenciones a cuenta soportadas hasta el momento en que se producen las nuevas circunstancias.

3. Se calcula el nuevo tipo de retención de la siguiente forma: dividiendo la diferencia que resulte de minorar la nueva cuota de retención en el importe de las retenciones soportadas entre las retribuciones que resten por percibir hasta el final del ejercicio y multiplicando ese cociente por 100.

Ejemplo: contribuyente casado con dos hijos de 2 y 6 años.

Ha percibido unas retribuciones integras dinerarias de 5.500.000 pesetas.

La empresa ha puesto a su disposición un coche de su propiedad cuyo valor de adquisición fue de 3.000.000 pesetas.

Sus cotizaciones a la Seguridad Social ascienden a 360.000 pesetas.

Ha satisfecho a su colegio profesional en concepto de cuotas 42.000 pesetas.

Además la empresa ha aportado a su plan de pensiones 300.000 pesetas.

Determinar la base de retención.

1. Se determina el total de las retribuciones integras tanto dinerarias como en especie.

2. Teniendo en cuenta las reducciones y gastos que correspondan en función de las circunstancias personales y familiares del contribuyente.

A) Base de retención.

1. Calculamos las retribuciones integras.

Dinerarias: 5.500.000 Pts.

Especie: 3.000.000 x 0,20 % = 600.000 Pts.

Retribución integra 6.100.000 Pts.

2. Gastos y reducciones.

a) Seguridad Social 360.000 Pts.

b) Reducción rendimiento neto 375.000 Pts.

c) Mínimos exento personal 550.000 Pts.

d) Mínimo exento familiar 1 hijo 225.000 Pts.

e) Mínimo exento familiar 2 hijo 250.000 Pts.

Total = 1.760.000 Pts.

Base de retención = 6.100.000 - 1.760.000 = 4.340.000 Pts.

B) Cuota de retención.

Hasta 4.182.000 1.054.680 Pts.

Resto 158.000 al 37,20 % 58.776 Pts.

Total = 1.113.456 Pts.

C) Tipo de retención.

1.113.456 x 100 = 18,25 %

6.100.000

Supongamos que el día 1 de julio de 2001 su esposa ha dado a luz gemelos. Hay que calcular un nuevo tipo de retención.

A) Base de retención.

3. Calculamos las retribuciones integras.

Dinerarias: 5.500.000 Pts.

Especie: 3.000.000 x 0,20 % = 600.000 Pts.

Retribución integra 6.100.000 Pts.

4. Gastos y reducciones.

a) Seguridad Social 360.000 Pts.

b) Reducción rendimiento neto 375.000 Pts.

c) Mínimos exento personal 550.000 Pts.

d) Mínimo exento familiar 1 hijo 225.000 Pts.

e) Mínimo exento familiar 2 hijo 250.000 Pts.

f) Mínimo exento familiar 3 hijo 250.000 Pts.

g) Mínimo exento familiar 4 hijo 250.000 Pts.

h) Reducción adicional por tener

más de 2 hijos con derecho al

mínimo familiar. 100.000 Pts.

Total = 2.560.000 Pts.

Base de retención = 6.100.000 - 2.560.000 = 3.540.000 Pts.

B) Cuota de retención.

Hasta 2.142.000 477.360 Pts.

Resto 1.398.000 al 28,30 % 395.634 Pts.

Total = 872.994 Pts.

Hasta el 30/06/2001 ha percibido 6.100.000 : 2 = 3.050.000 Pts, que han soportado la retención del 18,25 % = 556.625 Pts.

Minoramos la cuota recalculándola minorándola en este importe.

872.994 316.396 x 100 = 10,37 %

-556.625 3.050.000

316.369

10,37 será el nuevo tipo de retención a aplicar al resto de las retribuciones.

Hay además dos reglas especiales para calcular la cuota de retención:

1. Afecta a aquellos contribuyentes que satisfacen por decisión judicial anualidades por alimentos a sus hijos. En estos supuestos la cuota de retención es la suma de dos cuotas: una primera que se determina teniendo en cuenta únicamente el importe de la anualidad satisfecha y una segunda cuota que de determina con el resto de la base de retención.

Ejemplo: en el mismo supuesto anterior, si este contribuyente satisface una anualidad por alimentos a un hijo de un matrimonio anterior de 720.000 pesetas.

La base de retención es: 4.340.000 y el tipo de retención es de 18,25 %

Desglosamos la base de retención: 4.340.000 - 720.000 = 360.000 Pts.

Calculamos las cuotas de retención:

720.000 Pts 3.620.000 Pts.

Hasta 612.000 110.160 Hasta 2.142.000 477.360

Resto 108.000 al 24% 25.920 Resto 1.478.000 al 28,30 418.274

Total 136.080 Total 895.634

Sumamos las dos cuotas: 136.080 + 895.634 = 1.031.714 Pts.

Calculamos el tipo de retención:

1.031.714 x 100 = 16,91 %

6.100.000

2. La segunda regla se aplica a aquellos contribuyentes que obtengan rendimientos íntegros inferiores a 3.500.000 pesetas. En estos supuestos se establece legalmente una cuota máxima de retención que se calcula aplicando el porcentaje del 35 % a la diferencia entre la retribución integra percibida y el límite determinante de la obligación de retener.

Ejemplo: Contribuyente soltero con dos hijos.

Percibe unas retribuciones integras de 2.100.000 pesetas anuales y con unas reducciones de 1.375.000 pesetas.

Esto nos da una cuota de retención: 2.100.000 - 1.375.000 = 725.000 Pts.

Cuota de retención:

Hasta 612.000 110.160 137.280 x 100 = 6,53 %

Resto 113.000 al 24 % 27.120 2.100.000

Total = 137.280

Límite a la obligación de retener = 1.850.000 pesetas.

2.100.000

-1.850.000

250.000 250.000 x 35 % = 87.500 Pts.

Esta cuota de retención prevalece sobre la que habíamos calculado.

Tipo de retención:

87.500 x 100 = 4,61 %

2.100.000

Ejercicio.

Federico Marrero de 50 años, con 2 hijos de 13 y 21 años ha obtenido los siguientes rendimientos como gerente en una empresa:

Sueldo de 5.000.000 Pts.

Ayuda familiar de 50.000 Pts.

Gratificación especial de 130.000 Pts.

Ha disfrutado de las siguientes ventajas fiscales:

Vivienda propiedad de la empresa con un valor catastral revisado en 1995 de 11.000.000 Pts.

La empresa le ha concedido un préstamo de 2.500.000 a un interés del 3,5 %.

Es participe de un plan de pensiones al que la empresa ha contribuido con 400.000 Pts y D. Federico con 300.000 Pts.

Los descuentos de su nómina han sido:

  • Seguridad Social 245.000 Pts.

  • Retenciones a cuenta del 22 %

1. Para determinar la base imponible hay que calcular los rendimientos íntegros.

A) Retribución dineraria:

Sueldo: 5.000.000

Ayuda familiar: 50.000

Gratificación: 130.000

Total = 5.180.000

B) Retribuciones en especie:

Vivienda: valor catastral 11.000.000 x 5% = 550.000

Al no estar repercutido hay que calcular el importe a cuenta; es decir, no se le han quitado de sus retribuciones monetarias la retención correspondiente.

550.000 x 22 % =121.000

Total de la retribución por vivienda: 550.000 + 121.000 = 671.000

Préstamo a un interés inferior.

Intereses al interés legal del dinero: 2.500.000 x 5,5 % = 137.500

Interés pagado realmente: 2.500.000 x 3,5 % = 87.500

Diferencia: 137.500 - 87.500 = 50.000

Hay que calcular el ingreso a cuenta al no estar repercutido.

50.000 x 22 % = 11.000

Total de la retribución por interés inferior al legal: 50.000 + 11.000 = 61.000

Aportación al plan de pensiones por parte de la empresa = 400.000 Pts.

Total de las retribuciones en especie:

671.000 + 61.000 + 400.000 = 1.132.000 Pts.

Rendimientos íntegros del trabajo:

5.180.000 + 1.132.000 = 6.312.000 Pts.

2. Gastos deducibles.

Cotizaciones a la Seguridad Social: 245.000 Pts.

Restamos esta cantidad para obtener el rendimiento neto del trabajo.

6.312.000 - 245.000 = 6.067.000

3. Reducción del rendimiento neto.

6.067.000 - 375.000 = 5.692.000 Rendimiento a computar.

4. Mínimos exentos.

Mínimo personal: 550.000

Mínimo familiar 1º hijo: 200.000

Mínimo familiar 2º hijo: 225.000

Total 975.000

5. Base imponible.

5.692.000 - 975.000 = 4.717.000 Pts.

6. Deducciones

Aportación al plan de pensiones = 700.000 Pts.

7. Base liquidable = 4.717.000 - 700.000 = 4.017.000 Pts.

8. Calculamos la cuota íntegra estatal y autonómica.

Hasta 2.142.000 400.401 Hasta 2.142.000 76.959

Resto 1.875.000 al 23,57 % 441.937 Resto 1.875.000 al 4,73 % 88.687

Total = 842.338 Total = 165.646

9. Calculamos la cuota líquida.

842.338 + 165.646 = 1.007.984 Pts.

10. Minoraciones

5.180.000 x (22% Retención) = 1.139.000

Retención vivienda = 121.000

Retención préstamo = 11.000

Total = 1.271.000

11. Cuota diferencial.

1.007.984 - 1.271.000 = 263.016 Pts.

Rendimientos del capital.

Se definen como toda contraprestación o utilidad, cualquiera que sea su naturaleza dineraria o en especie que provenga directa o indirectamente de elementos patrimoniales, bienes o derechos cuya titularidad corresponda al contribuyente y no se encuentre afecto a actividades económicas.

De esta definición de rendimientos del capital se desprende que hat dos clases de rendimientos:

1. Rendimientos del capital inmobiliario, que son los que proceden de los bienes inmuebles, tanto rústicos como urbanos y que se regulan en los arts. 20 a 22 del Impuesto.

2. Rendimientos del capital mobiliario, que provienen de los restantes bienes o derechos de los que sea titular el contribuyente y que no tengan la calificación jurídica de inmuebles.

Tanto en un caso como en otro, requisito esencial para que esos elementos patrimoniales generen rendimientos del capital es que no se encuentren afectos a actividades económicas porque si media dicha afectación el elemento patrimonial en sí mismo considerado no genera ninguna clase de rendimientos autónomo, sino que colabora en la obtención del rendimiento de la actividades económicas.

El rendimiento del capital inmobiliario se definen como aquellos que proceden de la titularidad de bienes rústicos o urbanos o de derechos reales que recaigan sobre los mismos, así como los derivados del arrendamiento o de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso y disfrute sobre tales bienes, cualquiera que sea su denominación o naturaleza.

De esta definición se desprende que los rendimientos del capital inmobiliario derivan únicamente de dos fuentes:

a) El arrendamiento de inmuebles ya sean rústicos o urbanos.

b) La constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute sobre los mismos.

Rendimiento neto del capital inmobiliario.

Para determinar el rendimiento neto hay que conocer los rendimientos íntegros. Se computarán como rendimiento íntegro del capital inmobiliario el importe total que por todos los conceptos se perciba del arrendatario, subarrendatario, cesionario o adquirente, incluso el que corresponda a los bienes muebles cedidos con el inmueble y excluido el IVA o el IGIC.

Ejemplo: Local comercial alquilado por 100.000 Pts al mes = 1.200.000 Pts al año.

1.200.000 x 5 % IGIC = 60.000 1.260.000 Pts.

El rendimiento íntegro será de 1.200.000 Pts.

Gastos deducibles del rendimiento del capital inmobiliario.

Son gastos deducibles:

  • Los gastos necesarios para la obtención del rendimiento. A ellos se refiere el artículo 12 del Reglamento del Impuesto que señala entre otros los siguientes:

  • los intereses de los capitales ajenos invertidos en la adquisición del inmueble o mejoras en los mismos. Estos intereses tienen un límite que es el de los rendimientos íntegros percibidos, lo que significa que como consecuencia del cómputo de los intereses no puede haber un rendimiento negativo. Aparte de los intereses hay otros gastos deducibles que si pueden dar lugar a un rendimiento negativo.

  • Rendimientos 480.000 Pts.

    Intereses 500.000 Pts.

    Rendimiento = 0 Pts.

  • Los tributos no estatales y las tasas, recargos y contribuciones estatales, no repercutibles legalmente al arrendatario y que incidan sobre los bienes o derechos productores de los rendimientos. Cabe destacar el I.B.I y las tasas por recogida de basura.

  • Los gastos de formalización del contrato de arrendamiento o de la constitución o cesión de derechos reales sobre los bienes inmuebles, así como los de defensa jurídica que tengan su causa en litigios relacionados con el inmueble tales como defensa de la propiedad, cobro de rentas no satisfechas, desahucio, etc.

  • Las cantidades devengadas por terceros en contraprestación de servicios personales como pueden ser vigilancia, administración, portería, etc.

  • Los saldos de dudoso cobro, siempre que tal circunstancia esté debidamente acreditada y se entiende que lo está cuando se da alguno de los supuestos siguientes:

  • Que el deudor se encuentre en situación de quiebra, suspensión de pagos o supuestos similares.

  • Que hayan transcurrido más de 6 meses desde que se haya producido la gestión de cobro sin que se haya renovado el crédito.

  • Los gatos de conservación y reparación. Estos gastos están vinculados al mantenimiento del uso normal del inmueble y a la sustitución de elementos cuya inutilidad haya sido provocada por ese uso normal del inmueble; es decir gastos como pintura, arreglos de tuberías, electricidad, sustitución de puertas, etc. No se incluyen las cantidades invertidas en las mejoras del inmueble. Las mejoras aumentan el valor de adquisición del inmueble y por lo tanto tienen su tratamiento a través de las inversiones amortizables y no constituyen gasto deducible en ningún caso.

  • Las primas de seguros satisfechas en relación con el bien inmueble tales como las de incendios, responsabilidad civil, etc.

  • Los gatos de suministro: agua, luz, calefacción, etc.

  • Todos estos gastos no son los únicos según el art. 12 del Reglamento.

  • El importe del deterioro sufrido por los bienes o lo que es lo mismo las amortizaciones. Es el computo de la depreciación que va sufriendo el inmueble y se admite respecto de los bienes inmuebles como gasto deducible la amortización siempre que sea efectiva y el requisito de la efectividad se cumple cuando no supere la cuantía de aplicar un 2% al valor de adquisición del inmueble, excluido el valor del suelo. En el caso de que no se sepa el valor de adquisición del suelo, éste se calculará prorrateando los valores de construcción y del suelo catastrales.

  • Ejemplo: Valor de adquisición: 18.000.000 Pts.

    Valor catastral = 13.000.000 Pts. 18.000.000 13.000.000

    Construcción = 9.750.000 Pts. X 3.250.000

    Suelo = 3.250.000 Pts. X = 4.500.000 Pts.

    18.000.000

    4.500.000

    13.500.000 = Valor de la construcción

    Gasto deducible = 2% de 13.500.000 = 270.000 Pts.

    Si se trata de la amortización de bienes muebles cedidos con el inmueble, se computará como gasto el resultado de aplicar la tabla de amortización simplificada a la que se refiere el art. 28 del Impuesto.

    Si se trata de constitución o cesión de derechos reales de uso y disfrute sobre el inmueble tenemos que distinguir si se trata de derechos de carácter vitalicio o de derechos de carácter temporal. Tanto en un caso como en otro el límite de la amortización anual es el límite de los rendimientos íntegros.

    Rendimientos de carácter vitalicio: Se podrá amortizar el 2 % anual del coste de adquisición del derecho con el límite de los rendimientos íntegros.

    Si adquirios un derecho de usufructo vitalicio sobre un inmueble de 20.000.000 Pts. = 20.000.000 x 0,02 = 400.000 Pts.

    En la constitución de derechos reales de carácter temporal la amortización será el resultado de dividir el coste de adquisición del derecho por el número de años de duración del mismo.

    10.000.000 = 1.000.000 es lo que podrá amortizar

    10 años

    Reducciones del rendimiento neto.

    La reducción del rendimiento neto es únicamente la del 30 % para los rendimientos generados con más de 2 años y para aquellos otros que se califiquen como notoriamente irregulares por el Reglamento que son los siguientes:

  • Los importes percibidos por la cesión o traspaso del contrato de arrendamiento de locales de negocio.

  • Las indemnizaciones percibidas por daños y desperfectos en el inmueble.

  • Los importes percibidos por la constitución o cesión de derechos reales de uso y disfrute de carácter vitalicio.

  • Del mismo modo que en los rendimientos de carácter personal, cuando los rendimientos se perciben de forma fraccionada, sólo será aplicable la reducción del 30% cuando el resultado de dividir el número de años de generación entre el número de años en que se fracciona sea superior a 2.

    Ejemplo: Señor con unos inmuebles arrendados de los que obtiene 4.000.000 Pts. Esos inmuebles han generado 800.000 Pts en gastos deducibles con lo que u rendimiento regular ha sido de 3.200.000 Pts.

    En el año 2001 este señor cobra 10.000.000 Pts por un alquiler derivado de un contrato hecho a 5 años con pacto de cobro total a su vencimiento (1997 - 2001). Es un rendimiento irregular.

    Se computarán los gastos imputables a esos 5 años que ascienden a 2.000.000.

    Tenemos un rendimiento neto irregular de 8.000.000 Pts.

    10.000.000 - 2.000.000 = 8.000.000

    Le aplicamos el porcentaje del 30% = 2.400.000 Pts.

    El rendimiento neto irregular reducido es de 5.600.000 Pts.

    4.000.000 - 800.000 = 3.200.000 de rendimiento neto regular

    3.200.000 + 5.600.000 = 8.800.000 Pts.

    Regla especial para computar los rendimientos netos en caso de parentescos.

    Dice la Ley que cuando el adquirente, arrendatario o subarrendatario sea el cónyuge o un familiar hasta el tercer grado inclusive, el rendimiento neto a computar no podrá ser inferior al que resulte de la aplicación de las reglas de imputación de rentas inmobiliarias.

    Las imputaciones de rentas inmobiliarias se calculan del siguiente modo: aplicando el 2 % al valor catastral del inmueble o el 1,1 % si ese valor catastral ha sido revisado y dicha revisión ha entrado en vigor a partir de enero de 1994.

    La imputación de rentas inmobiliarias afectan a los inmuebles urbanos no afectados a actividades económicas ni arrendamientos, excluida la vivienda habitual, el suelo no edificable y los inmuebles en construcción.

    Ejemplo: vivienda cuyo valor catastral revisado es de 10.00.000 Pts. Está alquilada a los padres de su propietario en 360.000 Pts anuales. Ha satisfecho los siguientes gastos: 400.000 Pts. de intereses, 30.000 de IBI y 40.000 Pts. de prima de seguro.

    360.000 30.000

    -360.000 40.000

    0 -70.000

    10.000.000 x 1,1 % = 110.000 Pts de imputación de renta. Es el rendimiento neto mínimo que tiene que imputar.

    Rendimientos del capital mobiliario.

    Los rendimientos del capital mobiliario podemos definirlos como toda prestación o utilidad, cualquiera que sea su naturaleza, dineraria o en especie que se perciba por la colocación de capitales propios o por la titularidad de determinados valores, derechos o títulos cuyo contenido abarca desde bienes inmateriales como pueden ser los derechos de crédito o la propiedad industrial o intelectual, hasta bienes materiales como el arrendamiento de negocios, minas o bienes muebles y que solo tienen en común el no estar afectos a actividades económicas.

    Cuatro son las clases de rendimientos del capital mobiliario:

  • Rendimientos por la participación en fondos propios de cualquier entidad.

  • Rendimientos por la cesión de capitales propios a terceros.

  • Rendimientos derivados de las operaciones de capitalización y de los contratos de seguro de vida, jubilación o invalidez.

  • Otros rendimientos del capital mobiliario.

  • Rendimientos por la participación en fondos propios de cualquier entidad.

    Se definen porque derivan de la condición de socio, accionista, asociado o de cualquier otro título que estatutariamente o por decisión de los órganos de representación permita participar en los beneficios, rentas o conceptos análogos de cualquier entidad. Su característica esencial es que constituyen una participación en benéficos, de ahí que en términos económicos se les califique de renta variable en la medida en que su importe no está determinado de antemano y a que depende de los beneficios o resultados que obtenga la entidad. Entre ellos cabe destacar los dividendos, las primas de asistencia a juntas, las participaciones en beneficios y la constitución de derechos reales de uso y disfrute sobre los títulos que representan tal participación.

    Rendimientos por cesión de capitales propios a terceros.

    Se definen como toda contraprestación, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, como los intereses o cualquier otra retribución pactada como remuneración a la cesión del capital. Se caracteriza porque derivan fundamentalmente del préstamo y ello significa, a diferencia de los anteriores, que su retribución es fija y determinada, por lo que se denominan en términos económicos de renta fija.

    Entre ellos cabe destacar los derivados de la apertura de cualquier clase de cuenta en entidades bancarias y de los derivados de la adquisición de activos financieros como letra del tesoro, obligaciones o bonos del Estado.

    Rendimientos derivados de las operaciones de capitalización y de los contratos de seguro de vida, jubilación o invalidez.

    Son los que derivan fundamentalmente de la imposición de capitales a cambio de una prestación diferida en forma de capital o a cambio de rentas, tanto vitalicias como temporales y tanto inmediatas como diferidas.

    Otros rendimientos del capital mobiliario.

    Se incluye una serie heterogénea de rendimientos que a primera vista no tienen nada en común. Entre ellos los derivados de la prestación de asistencia técnica, cuando dicha prestación no se realice en el ámbito de una actividad económica; los derivados de la propiedad industrial, cuando no se encuentre afecta a actividades económicas; los derivados de la propiedad intelectual, cuando quien los percibe es una persona distinta del autor de la obra; los derivados de arrendamiento de negocios, minas o bienes muebles.

    Cada uno de estas clases de rendimientos se determinan de forma distinta.

    ¿Como se determinan los rendimientos por la participación en fondos propios de cualquier entidad.? Estos rendimientos se integran en la base imponible, no por el importe íntegro percibido, sino por el importe que resulte de aplicar los siguientes porcentajes: el 1,40 % con carácter general y el 1,25 % cuando se trate de rendimientos por la participación en fondos de entidades que no tributan al tipo general del impuesto sobre sociedades que es del 35 % sino al tipo del 25 %, entre otras las mutuas de seguros generales, las mutualidades de previsión social, los colegios profesionales y los sindicatos.

    Con la aplicación de estos porcentajes se trata de evitar la doble imposición de dividendos, porque de igual modo que para el cálculo de la base imponible se aplican esos porcentajes, una vez determinada la cuota íntegra, se aplican como deducciones de la cuota los porcentajes del 40 % y del 25 % sobre el rendimiento percibido.

    Ejemplo: Entidad cuya base imponible es de 10.000.000 Pts.

    Se aplica el porcentaje general del 35 % = 3.500.000 Pts.

    Si hay 10 socios y se dividen los dividendos de 1.000.000 Pts y corresponde a cada socio 100.000 Pts, cada uno ha satisfecho 35.000 Pts.

    La Ley dice que actuaremos como si no se hubiera pagado el impuesto.

    100.000 x 1,40 % = 140.000 rendimiento íntegro

    100.000 x 1,25 % = 125.000 rendimiento íntegro

    Deduciremos de la cuota íntegra 40.000 o 25.000 Pts.

    Cuando se perciben en especie se computarán por su valor de mercado más el ingreso a cuenta correspondiente.

    Determinación de los rendimientos por cesión de capitales propios a terceros.

    El rendimiento íntegro está constituido por el importe total de las contraprestaciones que se perciben.

    Cuenta de ahorro: 1.000.000 Pts al 5 % = 1.050.000

    Rendimientos por operaciones de capitalización y operaciones de seguros de vida o invalidez.

    Para determinar el rendimiento íntegro hay que diferenciar si el rendimiento se obtiene en forma de capital; es decir, mediante un pago único o en forma de renta.

    Si se obtiene en forma de capital, el rendimiento íntegro viene determinado por la diferencia entre el importe de las primas satisfechas y el capital percibido.

    Ejemplo: persona que se compromete a abonar 300.000 pesetas anuales. Recibe a los 20 años un capital de 10.000.000 Pts, después de haber pagado 6.000.000 Pts.

    El rendimiento íntegro será de 4.000.000 Pts.

    Cuando se perciben en forma de renta tenemos que distinguir si se trata de rentas vitalicias o de rentas temporales y dentro de ellas si se trata de rentas inmediatas o de rentas diferidas.

    Rentas inmediatas y vitalicias: En ellas el rendimiento se determina aplicando a la anualidad que constituye la renta los siguientes porcentajes: el porcentaje del 45 % cuando el que percibe la renta tiene entre 40 y 49 años; del 35 % cuando tiene entre 50 y 59 años; el 25 % cuando tiene entre 60 y 69 años y el 20 % cuando tenga más de 69 años. Estos porcentajes se aplican en función de la edad que tiene el contribuyente cuando empieza a percibir la renta y se mantienen invariables durante la vida del contribuyente.

    Ejemplo: contribuyente de 53 años que contrata con una compañía de seguros, mediante el pago de una prima única de 20.000.000, la percepción de una renta anual de 1.000.000 hasta su muerte. El señor hace la imposición y de forma inmediata empieza a percibir la renta.

    20.000.000 1.000.000 por la edad el 35 % = 350.000

    Si se trata de rentas temporales inmediatas el mecanismo es exactamente igual, sólo que los porcentajes varían y además no se establecen en función de la edad del preceptor de la renta, sino en función de la duración del contrato de renta temporal. Esos porcentajes son:

    • 15 % cuando la renta tenga una duración igual o inferior a 5 años.

    • 25% cuando tenga una duración superior a 5 años, pero igual o inferior a 10 años.

    • 35% cuando el contrato tenga una duración superior a 10 años, pero igual o inferior a 15 años.

    • 42 % cuando la renta tenga una duración superior a 15 años.

    Ejemplo: contribuyente que impone 5.000.000 para obtener una renta de 700.000 durante 10 años.

    El porcentaje es del 25 % 700.000 x 25 % = 187.500 pesetas de rendimiento del capital.

    Cuando se trata de rentas tanto vitalicias como temporales diferidas el rendimiento íntegro se determina aplicando en primer lugar el porcentaje que corresponde en función de la edad del rentista si se trata de una renta vitalicia o en función de la duración del contrato si se trata de una renta temporal; pero en segundo lugar hay que añadir el resultado de aplicar esos porcentajes la rentabilidad acumulada. Y esa rentabilidad se determina por la diferencia entre el valor financiero actuarial del capital y el importe de las primas satisfechas. Una vez establecida cual es la rentabilidad, esa rentabilidad se reparte durante los 10 primeros año, en los casos de renta vitalicia y durante la duración del contrato de renta en los casos de rentas temporales con el límite de 10 años.

    Ejemplo: contribuyente que en 1983 contrató con una aseguradora mediante una prima de 500.000 pesetas al año la percepción de una renta vitalicia a partir de septiembre de 2001, fecha en la que cumple 60 años, por un importe de 1.000.000 Pts.

    El valor financiero actuarial de la renta es de 15.000.000 Pts.

    Primero hay que aplicar el porcentaje que corresponda a la anualidad por la edad.

    1.000.000 x 25 % = 250.000 Pts.

    Hay que incrementarlo en la rentabilidad obtenida.

    Ha pagado 19 años x 500.000 = 9.500.000 Pts.

    Valor financiero 15.000.000

    Primas 9.500.000

    Total = 5.500.000 5.500.000 / 10 = 550.000

    Rendimiento íntegro.

    250.000 + 550.000 = 750.000 Pts.

    Otros rendimientos del capital mobiliario.

    El importe a computar como rendimiento íntegro será el importe total de la contraprestación percibida.

    Gastos deducibles de los rendimientos del capital mobiliario.

    ¿Cuáles son los gastos deducibles de los rendimientos del capital mobiliario?

    Son únicamente, con carácter general los gastos de depósito y administración de los valores negociables. Estos son los importes que repercuten las entidades financieras por la prestación del servicio de depósito de valores representados en títulos o por la administración de valores representados en anotaciones en cuenta.

    Con carácter especial para los rendimientos derivados del arrendamiento de negocios y para los derivados de prestaciones de asistencia técnica se admiten como gastos deducibles todos los gatos necesarios para la obtención del rendimiento y el importe del deterioro sufrido por los bienes. Se admite como gastos deducibles los mismos gastos que para los rendimientos del capital inmobiliario con la única salvedad de que no rige el límite establecido en relación al rendimiento de los intereses de capitales ajenos invertidos en el inmueble.

    Reducciones del rendimiento neto.

  • Nos encontramos con una reducción de carácter general del 30 % que se aplica a los rendimientos con un período de generación superior a 2 años y a los calificados como notoriamente irregulares por el Reglamento. El Reglamento señala como notoriamente irregulares:

  • Los derivados de la cesión o traspaso del contrato de arrendamiento.

  • Las indemnizaciones percibidas por daños y siniestros en los supuestos de arrendamiento de negocios.

  • Los importes percibidos por la constitución o cesión de derechos reales de uso y disfrute de carácter vitalicio.

  • Igual que en los restantes rendimientos cuando el plazo de generación de los rendimientos es superior a 2 años, sólo se puede aplicar el 30 %

    Los siguientes porcentajes reductores se aplican a las prestaciones de seguros de vida e invalidez percibidas en forma de capital; es decir mediante un pago único.

    Si se trata de contratos de seguros de vida las reducciones son las siguientes:

    • 30 % para los rendimientos que corresponden a primas satisfechas con más de 2 años de antelación.

    • 65 % para los que correspondan a primas satisfechas con más de 5 años de antelación

    • 75 % para los que corresponden a primas satisfechas con más de 8 años de antelación.

    Este último se aplicará a la totalidad del rendimiento cuando hayan transcurrido más de 12 años desde el pago de la primera prima.

    Reducciones aplicables a los rendimientos de invalidez.

  • Reducción del 65 % cuando el grado de invalidez o minusvalía sea igual o superior al 65 %.

  • Reducción del 40 % cuando se trate de otro grado de minusvalía.

  • Reducción del 75 % cualquiera que sea el grado de minusvalía cuando hayan transcurrido más de 12 años desde el pago de la primera prima.

  • Retenciones a cuenta de los rendimientos del capital.

    El porcentaje de retención a cuenta de los rendimientos del capital inmobiliario es del 15 % que se aplica sobre la base de retención que no es otra que el importe de los rendimientos íntegros del capital inmobiliario.

    En relación con los rendimientos del capital mobiliario el porcentaje de retención es del 18 %, porcentaje que en la primera clase de rendimientos por participación en fondos propios de las entidades se aplica sobre el importe íntegro percibido y no sobre el importe que se integra en la base imponible como consecuencia de la aplicación de los porcentajes del 140 y 125 %.

    Si se trata de rendimientos por cesión de capitales propios a terceros el porcentaje del 18 % será aplicable al importe del rendimiento íntegro recibido.

    Si se trata de rendimientos derivados de operaciones de capitalización y de contratos de seguros de vida, el porcentaje de retención se aplicará sobre el rendimiento íntegro calculado según las normas que se apliquen respectivamente a las prestaciones en forma de capital o a las prestaciones en forma de renta.

    Si se trata de rendimientos derivados de la categoría residual de otros rendimientos, el porcentaje de retención se aplicará sobre el importe total de la contraprestación recibida.

    Rendimientos de las actividades económicas.

    Los rendimientos de las actividades económicas se definen como aquellos que procediendo del capital y del trabajo conjuntamente o de uno de esos factores supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción y distribución de bienes y servicios. De esta definición se desprende que 2 son las notas que configuran estos rendimientos:

  • La ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos. Esto significa que el posible beneficio o riesgo derivado de la actividad es asumido pura y exclusivamente por el titular de la misma.

  • La intervención en la producción y distribución de bienes y servicios. Ello implica que esa ordenación de medios que realiza el titular de la actividad va necesariamente dirigida al mercado.

  • La Ley del Impuesto señala como actividades económicas las siguientes:

    • Las actividades extractivas de fabricación, de comercio y de servicios y dentro de ellas incluye las actividades de: artesanía, agrícolas, ganaderas, pesqueras, mineras, de construcción, de servicios y el ejercicio de las profesiones liberales, artísticas y deportivas.

    Dentro de sus notas configuradoras se desprende que estos rendimientos derivan de una actividad en la que sustancialmente concurran los mismos caracteres que la actividad que realiza una sociedad mercantil y ésta es la razón por la cual se produce una asimilación entre el régimen aplicable a las rentas empresariales y profesionales y a las rentas societarias.

    La Ley del IRPF ha pretendido conseguir como objetivo primordial la máxima neutralidad posible en el tratamiento fiscal de las rentas derivadas de actividades económicas, con independencia de que quien la obtenga sea una persona física o sea una persona jurídica. Y esta asimilación de regímenes se ve principalmente en las tres notas siguientes:

  • En la determinación del rendimiento. El régimen de estimación directa para lo cual la ley de IRPF remite a la normativa del Impuesto sobre sociedades. Eso significa que tanto si el rendimiento o la renta la obtiene una persona física o si es una persona jurídica las únicas normas aplicables son las contempladas en el Impuesto sobre Sociedades, tanto en lo que se refiere a los ingresos computables o determinación del rendimiento íntegro como lo que se refiere a los gastos deducibles.

  • En relación con las deducciones de la cuota. Señala el art. 55 de la Ley IRPF que a los contribuyentes que ejerzan actividades económicas les serán de aplicación los mismos incentivos y estímulos fiscales establecidos en el Impuesto de Sociedades, con igualdad de porcentajes y límites de deducción.

  • La asimilación se ve en la posibilidad que tienen las personas físicas de acogerse a la reinversión de beneficios extraordinarios respecto de las ganancias patrimoniales que obtengan por la transmisión de elementos de activo afectos a la actividad económica.

  • Esta asimilación de regímenes no implica, por un lado, una identidad total entre las rentas societarias y las rentas de las personas físicas y tampoco implica una identidad entre las rentas empresariales y las rentas profesionales.

    En relación con ésta última diferencia puede decirse que en las rentas empresariales predomina fundamentalmente el factor capital; mientras que en las rentas profesionales predomina el factor trabajo; pero además desde el punto de vista estrictamente normativo, se advierten otras diferencias:

  • Como que las rentas profesionales están sujetas a retención mientras que las empresariales no lo están.

  • Los contribuyentes que obtienen rentas empresariales pueden acogerse para la determinación de sus rendimientos netos al régimen de estimación objetiva; mientras que los profesionales no tienen esta posibilidad.

  • En cuanto a obligaciones contables y registrales, los empresarios en estimación directa están obligados a llevar contabilidad ajustada al Código de Comercio, mientras que los profesionales sólo tienen que llevar algunos libros registro de ingresos, compras y bienes de inversión.

  • Rendimientos en la estimación directa.

    Hay que saber cuales son los rendimientos íntegros, que conceptos lo integran. Se califican de rendimientos íntegros, los ingresos propios de la actividad, entre ellos los siguientes:

  • Los procedentes de las ventas de bienes y de prestaciones de servicio que constituyan el objeto de la actividad. Estos ingresos se valoran por el importe total de la contraprestación recibida, si bien en algunos casos hay que tener en cuenta los descuentos en factura, siempre y cuando estos descuentos sean normales dentro de los hábitos comerciales.

  • El valor normal de los bienes cedidos gratuitamente o por precio inferior al de mercado. Esto es una norma imperativa de valoración y su fundamento se en cuenta en evitar el beneficio que supondría para el contribuyente computar como gasto deducible el importe de la adquisición y no computar un ingreso de renta.

  • las subvenciones. Son cualquier transferencia de bienes sin contraprestación alguna por parte del sujeto en cuyo favor se realiza. Hay 2 clases de subvenciones:

  • Subvenciones en explotación o corrientes, que se perciben para cubrir déficit de explotación o para asegurar una rentabilidad mínima de la actividad. Estas subvenciones constituyen ingreso en su totalidad en el ejercicio en que se perciben.

  • Las subvenciones en capital, que se perciben para financiar inversiones, para adquirir elementos de activo de la explotación. Estas subvenciones constituyen ingreso a medida que se van amortizando los bienes adquiridos con cargo a la subvención.

  • Los importes percibidos por las compañías de seguro como consecuencia de siniestros sufridos en valores de explotación. Los valores de explotación es lo que se denomina el circulante de una empresa. Son bienes que no permanecen en el activo de una empresa, sino que entran y salen. Cuando esos importes recibidos de las compañías es con ocasión de siniestros en valores de inversión, en bienes que sí constituyen parte del activo de la empresa, no constituyen rendimiento de la actividad económica, sino que constituyen ganancias patrimoniales.

  • Provisiones no aplicadas a su finalidad. Una provisión es la expresión contable de la depreciación que sufre un bien del activo y que se considera reversible. Se dota la provisión por ejemplo cuando al cierre del ejercicio el valor de mercado de una mercancía es inferior a su coste de adquisición. Eso significa que con carácter general la provisión es siempre un gasto deducible. Ahora bien, cuando ese gasto no se aplica a su finalidad hay que computarlo como ingreso.

  • Las diferencias positivas de valoración. Son los supuestos en los que se computa como gasto una liberalidad. Estaños ante las provisiones no aplicadas, que tienen que reflejarse como ingresos.

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