Derecho financiero y tributario

Actividad financiera. Hacienda pública. Ciencia jurídica. Ley general tributaria. Decretos. Reglamentos. Justicia. Principios. Normas. Sujetos del tributo. Deuda. Extinción y garantías de la obligación

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DERECHO FINANCIERO Y TRIBUTARIO

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  • Compendio de normas financieras y tributarias, de parte general. Editorial lex-nova, civitas, comares...

Tema 1. La actividad financiera: el derecho financiero.

La actividad financiera, es toda actividad o actuación, que se encamina a la obtención de ingresos y a la realización de gastos para satisfacer necesidades colectivas.

AF OI NC

RG

Este concepto de la actividad financiera se puede examinar desde 3 puntos de vista:

  • SENTIDO SUBJETIVO, la actividad financiera sería aquella que realizan los entes públicos, es decir, actividad que realiza el Estado, las Comunidades Autónomas o las corporaciones locales.

  • SENTIDO OBJETIVO, es aquella en la que se obtienen ingresos y se realizan gastos.

  • SENTIDO FINALISTA, es aquella cuya finalidad es satisfacer necesidades colectivas, por ejemplo: prestar servicios públicos, redistribuir la renta, satisfacer necesidades.

  • CONCEPTO BÁSICO: La actividad financiera, es aquella actividad desarrollada por el Estado y demás entes públicos, consistente en obtener recursos económicos, para aplicarlos a necesidades públicas.

    La actividad financiera, es una actividad instrumental de 2º grado.

    La naturaleza de la actividad financiera.

    Hay un italiano, Viti de Marco, nos dice que la naturaleza de la actividad financiera, es una naturaleza política, porque los sujetos que realizan la actividad financiera son sujetos públicos.

    El profesor Sainz de Bujanda, nos dice que la naturaleza de la actividad financiera, es una naturaleza económica, porque el objeto no es otro que obtener ingresos y realizar gastos.

    Nosotros lo entenderemos como el profesor Fuentes Quintana, la actividad financiera tiene una naturaleza heterogénea, porque en ella hay una pluralidad de aspectos que la conforman. Estos aspectos serían:

    • Aspecto político (Estado, Comunidades Autónomas o entes locales).

    • Aspecto económico (obtener ingresos y realizar gastos).

    • Aspecto jurídico, relativo al conjunto de normas y principios que reglamentan o regulan la actividad financiera.

    • Aspecto contable, relativo a la manifestación numérica de la actividad financiera.

    • Aspecto ético, es decir, una serie de pautas que tenemos asumidas la sociedad y que deben ser respetadas por los sujetos que ejercen la actividad financiera.

    • Aspecto sociológico, relativo a que esta actividad puede incidir en el comportamiento de los particulares.

    Estos distintos aspectos, son estudiados por distintas ciencias, por ejemplo: el aspecto jurídico lo estudia el derecho financiero, el aspecto económico lo estudia la economía financiera.

    Respecto a la Hacienda Pública podríamos analizarla desde:

    • Un plano subjetivo, entenderíamos que la Hacienda Pública es un sujeto titular de derechos y obligaciones.

    • Una acepción objetiva, decir que la Hacienda Pública sería un conjunto de derechos y obligaciones de contenido económicos cuya titularidad corresponde a los entes públicos.

    • Una acepción funcional, que la identifica como un conjunto variado de actuaciones administrativas en las que se distinguirían dos categorías fundamentales:

    • Unas actividades dirigidas a obtener ingresos.

    • Unas actividades dirigidas a realizar gastos.

    El derecho financiero como ciencia jurídica.

    El derecho financiero es una ciencia que tiene por objeto de estudio la ordenación jurídica de la actividad financiera.

    La primera definición de derecho financiero, la dio el profesor Giannini, definió el derecho financiero como el conjunto de normas que organizan la obtención, gestión y erogación (gasto) de los medios económicos que hacen posible la vida de los entes públicos.

    Obtención de ingresos

    Gianninni Gestión de ingresos

    Erogación de ingresos

    Una definición más completa es la que nos da Sainz de Bujanda, define el derecho financiero como aquella rama del derecho público que organiza los recursos constitutivos de la Hacienda del Estado y demás entes públicos y que regula los procedimientos de percepción de ingresos y de ordenación de gastos y pagos que tales sujetos destinan al cumplimiento de sus fines.

    De esta definición se puede extraer cuál es el contenido del derecho financiero. El derecho financiero se entenderá como el conjunto de normas y principios jurídicos que tienen por objeto la constitución y la gestión de la Hacienda Pública.

    La constitución de la Hacienda Pública, se dice que es la perspectiva estática del derecho financiero, ya que se referiría al conjunto de recursos con los que cuenta la Hacienda Pública.

    La gestión de la Hacienda Pública, se refiere a su perspectiva dinámica, entendida como un conjunto de actuaciones administrativas para la obtención de ingresos y para la realización de los gastos.

    La constitución de la Hacienda Pública, se refiere el art. 2 de la Ley General Presupuestaria. Este art. 2 nos dice: que la Hacienda Pública está constituida de un conjunto de derechos y obligaciones de contenido económico

    Derechos económicos = Ingresos

    Hacienda Pública

    Obligaciones económicas = Gastos

    A los derechos económicos, se refiere el art. 22 de la Ley General Presupuestaria, en este art. Se habla de recursos financieros.

    Para hablar de derechos económicos tiene que haber anteriormente recursos económicos. Su ejercicio dará lugar a los ingresos. Los recursos financieros que tiene un Estado, Comunidades Autónomas..., son:

    • Los tributos, es el recurso más importante, los tributos generan un derecho a favor del ente público y a estos derechos se les llama créditos tributarios, de cuyo ejercicio se obtiene un ingreso público llamado prestaciones tributarias.

    • El patrimonio del ente público, también genera un derecho económico que se le llama derechos sobre las rentas de patrimonio de cuyo ejercicio se obtiene un ingreso público llamados ingresos patrimoniales. No siempre se obtiene ingresos patrimoniales porque también puede tener gastos, estos bienes patrimoniales.

    • La deuda pública, también genera derechos económicos, que se les llama derechos sobre la emisión de empréstitos y generan a su vez ingresos públicos, llamados producto de la deuda pública.

    • Los monopolios fiscales (lotería nacional y el tabaco), cuando el Estado realiza una actividad, también genera derechos económicos, que se les llama derechos sobre las rentas de monopolio, de cuyo ejercicio genera ingresos públicos que se les denomina ingresos monopolísticos.

    Junto a los derechos económicos también existen obligaciones de contenido económicos susceptibles de minorar el haber de la Hacienda Pública, se tratan de obligaciones debidas generalmente a un compromiso de gasto y contraídas en las leyes de presupuestos de cada año.

    GESTIÓN DE LA Hacienda Pública.

    La gestión de la Hacienda Pública se refiere al análisis de los procedimientos administrativos a partir de los cuales se van a obtener los ingresos y se van a realizar los gastos.

    En relación a los ingresos, hay 3 procedimientos especiales:

  • Procedimiento de liquidación tributaria, se cuantifican las obligaciones.

  • Procedimiento de inspección tributaria, para verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias.

  • Procedimiento de recaudación, cómo se hacen efectivas las obligaciones.

  • En relación a los gastos, las actividades administrativas constituyen un procedimiento complejo que van desde que se aprueban los presupuestos del ente público hasta que se ejecutan las obligaciones.

    LAS RAMAS QUE INTEGRAN EL Derecho Financiero.

    Hay 4 ramas:

    • Derecho Tributario, se ocupa del estudio de los tributos.

    • Derecho Presupuestario, se ocupa del estudio del presupuesto.

    • Derecho Patrimonial, se ocupa del estudio del patrimonio.

    • Derecho del Crédito Público, se ocupa del estudio de la deuda pública.

    A finales del Siglo 19 existía un principio llamado de legalidad financiera. Según este principio de legalidad financiera tanto los ingresos como los gastos debían ser aprobados por ley, que tenía carácter anual y que era la ley de presupuestos del ente público. Según este principio los ingresos procedentes de los tributos, no podían recaudarse si las normas tributarias que los establecían no estaban expresamente aprobadas en las leyes de presupuestos. Este principio se bifurcó en 2, que son los que existen hoy:

    • Principio de legalidad tributaria.

    • Principio de legalidad presupuestaria.

    • Principio de legalidad tributaria. Quiere decir que todo tributo, debe ser aprobado por ley, que ya no tiene carácter anual, sino que tiene un carácter o vigencia indefinida.

    • Principio de legalidad presupuestaria. Todos los gastos deben ser aprobados por ley, de carácter anual, ley que denominamos ley del ente público, en caso del Estado ley de presupuestos generales del Estado.

    Las leyes de presupuestos contienen la cuantía exacta de los gastos que el público va a realizar, pero en cuanto a los ingresos contiene una previsión de los ingresos, debido a que la recaudación de los tributos depende exclusivamente de las leyes que los establecen, que son independientes de las leyes de presupuestos.

    Las 2 ramas más importantes son:

    • Derecho tributario, principio de legalidad tributaria.

    • Derecho presupuestario, principio de legalidad presupuestaria.

    • El derecho tributario, el derecho tributario tiene por objeto de estudio el ordenamiento jurídico que regula el establecimiento y la recaudación de los tributos. Los tributos es el recurso más importante, Giannini define los tributos como aquella prestación pecuniaria impuesta que tiene por objeto asegurar al ente público los medios necesarios para la financiación de los servicios públicos. En el derecho tributario hay 2 partes:

    • El derecho tributario material. Se refiere a las normas que regulan el establecimiento de tributos y sus elementos esenciales.

    • El derecho tributario formal. Se refiere a los procedimientos administrativos de aplicación de los tributos.

    • El derecho presupuestario. Tiene por objeto de estudio el presupuesto o la ordenación jurídica del gasto público. Se podría definir como el conjunto de normas y principios que regulan la preparación, aprobación, ejecución y control del presupuesto del Estado y demás entes públicos. Rodríguez Bereijo, define a los presupuestos del Estado como el acto legislativo mediante el cual se autoriza el montante máximo de gastos que el Gobierno puede realizar durante un periodo de tiempo determinado en las actuaciones que detalladamente se especifican y además prevén los ingresos, necesarios para cubrirlos.

    • El derecho patrimonial público. Tiene por objeto de estudio la estructura y gestión del patrimonio público como recurso que produce ingresos para financiar las necesidades públicas. En el derecho patrimonial se estudia:

    • La gestión de los bienes de titularidad pública. Estos bienes pueden ser de 2 tipos:

  • Bienes de dominio público o demaniales. Son aquellos destinados a un uso público, a prestar un servicio público o al fomento de la riqueza nacional.

  • Bienes de dominio patrimoniales. Son todos los que no sean de dominio público

    • La gestión de empresas de titularidad pública (Renfe).

    • La participación de los entes públicos en empresas privadas (Endesa).

    • Derecho del crédito público. Tiene por objeto de estudio la emisión de la deuda pública en la que distinguimos 3 modalidades:

    • Los llamados empréstitos públicos, consisten en los préstamos que los particulares realizamos al Estado o ente público, en determinadas condiciones y que conllevan una serie de ventajas para los suscriptores. Estos empréstitos públicos se documentan en títulos o valores, que son los llamados bonos, letras...

    • Operaciones de préstamos no documentadas en títulos o valores, es decir, con otros Estados, bancos, organismos internacionales.

    • Los anticipos y créditos que el Banco de España puede conceder al tesoro público.

    TEMA 2. FUENTES DEL Derecho Financiero

    Ley General Tributaria de 28 de diciembre de 1.963. Tiene por objeto la regulación de los tributos que integran el sistema impositivo. Por otro lado también hay otra ley importante, la Ley General Presupuestaria regulada en la actualidad por texto refundido de 27 de septiembre de 1.988. Tanto en una como en otra se encuentran las fuentes del derecho financiero. La Ley General Presupuestaria se refiere a las fuentes en el art. 1 y la Ley General Tributaria en el art. 9.

    Principio de legalidad en materia tributaria.

    Este principio se establece en varios artículos de la Constitución Española:

    • El art. 9.3 de la Constitución Española, garantiza el principio de legalidad no sólo de la legalidad tributaria sino a todo el ordenamiento jurídico (General).

    • El art. 31.3 de la Constitución Española, garantiza el principio de legalidad a nivel tributario (Específico).

    • El art. 133 en sus 3 apartados, se refiere a este principio en sus 3 apartados.

    En la Ley General Tributaria:

    • El Art. 2, dice que todo tributo establecido por el Estado tiene que haber sido aprobado mediante ley en las Cortes Generales.

    • El art. 10, dice las distintas materias que tienen que ser recogidas por la ley.

    Nuestra Constitución Española entiende el principio de legalidad en 2 sentidos:

    • Sentido estricto. Relativo a que determinadas materias sólo pueden regularse por ley votada en las Cortes Generales. Ejemplo: Ley Orgánica, Ley de derecho penal, siempre tienen que estar aprobadas en el Parlamento.

    • Sentido amplio. Determinadas materias como la tributaria tienen aspectos que necesariamente tendrán que ser aprobados por ley, pero también aspectos formales o de procedimiento que podrán ser regulados mediante normas emanadas de la Administración, es decir, Decreto Ley, Decreto Legislativo y Reglamentos.

    MATERIAS TRIBUTARIAS RESERVADAS A LA LEY EN UN SENTIDO ESTRICTO.

    Principio de preferencia de ley. Es un principio dado por el art. 10, dado que no puede establecer una reserva de ley que sólo puede hacer la constitución establece dicho principio. Este principio dice que estas materias tendrán que ser reguladas por ley siempre que no se estableciera otra cosa. La vía utilizada puede ser un Decreto Ley o un Decreto Legislativo

    ¿Qué se entiende por establecer un tributo?. El Tribunal Constitucional con sentencia de 4 de febrero de 1.983 y de 14 de diciembre de 1.992 nos dice: “Por establecer tributos se entenderá tanto el establecimiento de tributos nuevos o la determinación de sus elementos esenciales”

    ¿Cuáles son estos elementos esenciales?. Hay 3 tipos de elementos esenciales en los tributos:

  • El hecho imponible. Es un presupuesto de hecho de la vida real que manifiesta una determinada capacidad económica y cuya realización determina el nacimiento de una obligación.

  • Relativo a los sujetos pasivos o con carácter general a las personas obligadas al pago de un tributo. A esta persona se le denomina contribuyente.

  • Elementos cuantificadores de la deuda que hay que pagar a la Hacienda Pública por haber realizado un hecho imponible.

  • También esta reservado a la ley según el art. 133.3 el establecimiento de beneficios fiscales. De todos los apartados del art. 10 solamente del apartado c al k son preferencia de ley, los otros apartados se basan en la Constitución. El resto de materas no enumeradas en el art. 10 serán susceptibles de regulación por parte de los reglamentos.

    LOS DECRETOS-LEYES Y LOS DECRETOS-LEGISLATIVOS.

    Notas comunes en los Decretos-Leyes y en los Decretos-Legislativos:

  • Los aprueba el poder ejecutivo.

  • Tienen el mismo rango que una ley ordinaria.

  • No pueden regular materias reservadas a ley orgánica.

  • Diferencias:

    • Los Decretos-Legislativos requieren delegación expresa de las Cortes Generales.

    Los Decreto-Ley no requieren delegación para que se puedan dictar.

    • En los Decretos-Legislativos, las Cortes Generales, intervienen a priori, es decir, antes de dictarse, mediante un acto de delegación en el que se van a concretar las condiciones para que el Gobierno pueda efectuar una determinada regulación normativa.

    En los Decreto-Ley, el poder legislativo interviene a posteriori, para convalidar lo aprobado por el ejecutivo.

    • En los Decretos-Legislativos, tienen un fundamento técnico, es decir, se delega para refundir textos legales o para articular principios generales establecidos por el parlamento.

    En los Decreto-Ley, tienen un fundamento político, ya que se basan en necesidades de extrema necesidad o urgencia.

    DECRETOS LEY. ¿SE PUEDE EMPLEAR UN DECRETO-LEY PARA APROBAR LOS PRESUPUESTOS GENERALES DEL ESTADO? No se puede en ningún caso.

    ¿SE PUEDE EMPLEAR UN DECRETO-LEY PARA ESTABLECER UN TRIBUTO?

    A esto se ha referido el Tribunal Constitucional, entre otras Sentencia 182, de 28 de octubre de 1.997. El Tribunal Constitucional ha entendido que la materia tributaria que le queda vedada o prohibida mediante decreto-ley, es aquella que se encuentre reservada en un sentido estricto a la ley. (Por ejemplo: creación de nuevos tributos o de sus elementos esenciales).

    Podrían ser regulados por decreto-ley, los procedimientos de regulación de los tributos, plazos, etc. (derecho tributario formal).

    DECRETOS LEGISLATIVOS. ¿SE PUEDE EMPLEAR UN DECRETO-LEGISLATIVO PARA APROBAR LOS PRESUPUESTOS GENERALES DEL ESTADO? No se puede en ningún caso.

    ¿SE PUEDE EMPLEAR UN DECRETO-LEGISLATIVO PARA REGULAR MATERIA TRIBUTARIA?

    Sí, los decretos-legislativos son aptos para regular la materia tributaria.

    REQUISITOS ESTABLECIDOS EN LA Constitución Española PARA QUE UN DECRETO-LEGISLATIVO SEA VÁLIDO (ART. 82):

  • Delegación que efectúan las Cortes al Gobierno, ha de ser de forma expresa, hay 2 vías:

    • Aprobando una ley de bases.

    • Aprobando una ley ordinaria.

  • Delegación para una materia concreta, nunca una materia genérica.

  • Debe fijarse un plazo concreto para el ejercicio de la delegación, ejemplo las Cortes Generales le dan un plazo de 6 meses.

  • Debe fijarse cuales son los criterios y principios para que el Gobierno efectúe la regulación normativa.

  • LOS REGLAMENTOS.

    LOS REGLAMENTOS, también pueden regular el derecho tributario. Los reglamentos se caracterizan a diferencia de las leyes, porque son disposiciones de carácter general que son aprobados por el poder ejecutivo.

    ¿A QUIÉN CORRESPONDE APROBAR LOS REGLAMENTOS EN MATERIA TRIBUTARIA?

    Art. 6 de la Ley General Tributaria, este art. está actualmente desfasado por la Constitución Española. El art. 97 de la Constitución Española, le corresponde al Gobierno y a los Ministros, habla que la competencia para dictar reglamentos la tiene el Gobierno, pero el art. 6 dice que también pueden dictar reglamentos los Ministros.

    Reglamentos Ejecutivos. Desarrollan el contenido de las leyes (Reglamento del IVA, del IRPF). Según el art. 97 de la Constitución Española, su competencia para su aprobación son del Gobierno, aunque el Ministro puede aprobarlo pero previamente habilitado por el Gobierno.

    Reglamentos Organizativos. Para organizar el ámbito de un departamento ministerial. Estos reglamentos los puede aprobar el ministro sin habilitación del Gobierno.

    No hay que confundir los Reglamentos Tributarios con las Circulares Tributarias.

    El art. 18 de la Ley General Tributaria, las Circulares Tributarias son meras disposiciones interpretativas o aclaratorias de preceptos legales o reglamentarias que no tienen un carácter normativo, es decir, no van a obligar estas circulares a los particulares, sólo vinculan a los órganos administrativos inferiores a quien las dicten. El Ministro de Economía y Hacienda, es el órgano competente para dictar Circulares Tributarias, también la Dirección General de Tributos.

    LA COSTUMBRE.

    Es la práctica efectiva y repetida de una determinada conducta. Para que se puede aplicar la costumbre como fuente del ordenamiento jurídico se exigen 3 requisitos:

  • Que no haya ley aplicable a un caso.

  • Que la costumbre no sea contraria a la moral ni al orden público.

  • Que resulte probada.

  • La costumbre no se ha aplicado ni se aplica en derecho financiero, la costumbre como fuente del ordenamiento jurídico en defecto de ley, porque lo impide:

    • El principio de reserva de ley.

    • El principio de legalidad que vincula a la Administración financiera.

    La práctica administrativa y el precedente administrativo.

    La práctica administrativa, es un uso de la Administración, es decir, un uso o la forma constante de actuación de los órganos administrativos. La práctica administrativa no es fuente del derecho, no vincula a la Administración ni a los administrados.

    El precedente administrativo, es la actuación de la Administración en cuanto resuelve un caso en particular. El precedente administrativo no es fuente del derecho, no vincula a la Administración ni a los administrados.

    LOS PRINCIPIOS Generales DEL Derecho

    Art. 1.4 del Código Civil. Los principios generales del derecho constituyen la base sobre la que descansa la organización jurídica de un Estado y esencialmente cumplen 3 funciones:

  • Sirve de fundamento para nuestro ordenamiento jurídico.

  • Orientan la labor del intérprete.

  • Son fuente en caso de insuficiencia de ley o de costumbre.

  • TEMA 3. LOS PRINCIPIOS MATERIALES DE JUSTICIA TRIBUTARIA.

    La actividad financiera debe conformarse en base a criterio de justicia financiera. Fueron los economistas los primeros en formular Teorías a fin de repartir el gasto público entre los contribuyentes de una manera justa. En concreto serían 3 Teorías:

    • La llamada Teoría del Beneficio.

    • La llamada Teoría de la Capacidad Económica.

    • La llamada Teoría del Sacrificio.

    • La Teoría del Beneficio, se hace referencia a que cada persona debe pagar como tributo una cantidad que sea proporcional a las utilidades que se derivan de las prestaciones que se reciben. Podemos clasificar las necesidades públicas en 2 tipos, necesidades públicas divisibles y necesidades públicas indivisibles, según que su coste se pueda repartir o no de forma directa entre los sujetos que se benefician.

    • Necesidades públicas divisibles, son aquellas que se puede dividir fácilmente el coste de un servicio público entre los individuos (Ejemplo. La actuación del ayuntamiento cuando planta árboles, asfalta una calle).

    • Necesidades públicas indivisibles, son aquellas que no se puede dividir fácilmente el coste de un servicio público entre los individuos

    Para hacer efectiva la Teoría del Beneficio, para las necesidades públicas indivisibles, surgió la Teoría de la capacidad económica.

    • Teoría de la capacidad económica. Según esta teoría cada individuo debe pagar tributos en una cantidad proporcional a su capacidad económica, se entiende que de la satisfacción por el Estado de una serie de necesidades públicas, se deriva para cada individuo una ventaja o utilidad, que es proporcional a la renta que percibe o a la renta que posee.

    • Teoría del SACRIFICIO. La carga tributaria según esta teoría, debe soportarse por igual entre todos los miembros de una comunidad. Pero no debe tratarse de una igualdad aritmética, sino que la cantidad que pague cada individuo debe suponer en él un sacrificio igual al que sufren el resto de individuos de igual capacidad económica.

    La progresividad es la única forma de igualdad tributaria.

    En el art. 31.1 de la Constitución Española, se recogen lo que se llaman PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE JUSTICIA TRIBUTARIA.

    Artículo 31

  • Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica mediante un sistema tributario justo inspirado en los principios de igualdad y progresividad que, en ningún caso, tendrá alcance confiscatorio.

  • Este artículo recoge 5 principios materiales de justicia tributaria:

  • Principio de generalidad.

  • Principio de capacidad económica.

  • Principio de igualdad.

  • Principio de progresividad.

  • Principio de no confiscatoriedad.

  • El art. 3.1 de la Ley General Tributaria, también recoge estos principios.

  • PRINCIPIO DE GENERALIDAD. Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos..., esto quiere decir generalidad. Todos engloba a personas físicas, jurídicas, españoles y extranjeros.

  • Hay que entenderlo en el sentido en el que sólo tendrán que pagar tributos aquellos sujetos que tengan capacidad económica manifestada en realización de los hechos imponibles tipificados en la ley.

    Este principio de generalidad hay que entenderlo como un requerimiento al legislador para que tipifique como hecho imponible, todo acto, hecho o negocio que sea indicativo de una determinada capacidad económica. No obstante nos encontramos con supuestos que pueden producir una quiebra de este principio, es lo que se llama como el mecanismo de la exención tributaria.

    Las exenciones tributarias, son una modalidad de beneficios fiscales que consisten en que determinados hechos integrados en el presupuesto de hecho de un tributo, no hacen surgir la obligación tributaria, por determinación expresa de una ley, bien para determinados sujetos (subjetiva), bien para determinados supuestos (objetiva).

    El Tribunal Constitucional dice que cuando entre en colisión varios principios se debe postular una interpretación conjunta de los mismos, pudiendo admitirse cierta restricción en alguno de ellos cuando se potencien otros.

  • PRINCIPIO DE IGUALDAD. La igualdad tributaria, supone un trato equitativo ante la ley fiscal, de forma que el reparto de la carga tributaria se realice por igual entre todos los contribuyentes, sin embargo, la igualdad no puede interpretarse de forma aritmética, sino que debe establecerse en función del sacrificio que suponga cada contribuyente el pago de los tributos.

  • Debe haber igualdad no sólo ante la ley fiscal, sino también en su aplicación, es decir, un mismo órgano administrativo no puede modificar arbitrariamente el sentido de sus decisiones ante casos sustancialmente iguales.

    Se conecta el principio de igualdad con el principio de capacidad económica y con el principio de progresividad.

  • PRINCIPIO DE CAPACIDAD ECONÓMICA. Siendo los tributos el recurso o instrumento de satisfacción de deber de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos desde el punto de vista de la igualdad, la medida o el baremo del reparto de la carga tributaria no es otro que la capacidad económica. Este principio de capacidad económica tiene 2 perspectivas:

    • La capacidad económica absoluta, sólo debe contribuir quien posea capacidad económica.

    • La capacidad económica relativa, la contribución que cada individuo realice al sostenimiento de las cargos públicos se efectuará de acuerdo con su capacidad económica.

    • La capacidad económica absoluta, se refiere a la aptitud abstracta que tienen los individuos para sufragar los gastos públicos, determinada por la realización de los hechos imponibles previstos en la ley. En este sentido la capacidad económica se identifica con la titularidad de una riqueza o la disponibilidad de medios económicos para hacer frente al pago de los tributos, sin embargo, vamos a hacer unas observaciones:

  • No toda titularidad de riqueza va a legitimar que haya que pagar tributos.

  • A mayores niveles de riqueza debe corresponder una mayor carga tributaria, debemos conectar el principio de capacidad económica con el principio de progresividad.

  • A niveles de riqueza iguales, pero cualitativamente diferenciados, debe corresponder una distinta tributación.

  • ¿QUÉ HECHOS SON INDICATIVOS DE capacidad económica?

    Hay 2 modalidades de capacidad económica, según se manifieste de forma inmediata o no:

    • Indices directos de capacidad económica:

    • La percepción de rentas o ingresos monetarios.

    • La titularidad de un patrimonio.

    • Indices indirectos de capacidad económica:

    • La adquisición de bienes o circulación de la riqueza.

    • El consumo de bienes y servicios.

    • La capacidad económica relativa, se dirige a delimitar cuantitativamente la prestación tributaria que cada individuo debe satisfacer a la Hacienda Pública, es decir, determinar cuánto hay que pagar a la Hacienda Pública por disponer de capacidad económica absoluta.

  • PRINCIPIO DE PROGRESIVIDAD. Se considera como la forma de conseguir una efectiva igualdad tributaria. Supone este principio que la carga tributaria se reparta de una forma más que proporcional atendiendo al nivel de capacidad económica de los distintos contribuyentes.

  • En nuestro sistema tributario va a ser posible de que existan tributos con gravámenes proporcionales (ejemplo: el impuesto sobre la renta).

    ¿CÓMO SE MANIFIESTA LA PROGRESIVIDAD EN LOS IMPUESTOS?

    Distinguimos entre impuestos directos e indirectos.

    En los impuestos directos, la progresividad se manifiesta en la tarifas o en los tipos de gravamen, que van a ser progresivos (generalmente).

    En los impuestos indirectos, la progresividad se manifiesta en que a mayores niveles de renta existe una mayor propensión al consumo y por tanto se suele decir que paga más el que consume más, es decir, paga más quien más nivel de renta tiene.

    Para hacer efectiva la progresividad en los impuestos indirectos, se pueden emplear 2 mecanismos jurídicos:

    • Las exenciones, consisten en establecer determinados beneficios fiscales, bien que no grave o bien que graven menos.

    • Emplear la técnica de la discriminación de tipos de gravamen.

  • PRINCIPIO DE NO CONFISCATORIEDAD. Art. 31.1. “Un sistema tributario justo inspirado en los principios de igualdad y progresividad que, en ningún caso, tendrá alcance confiscatorio”. Esto quiere decir que nuestra Constitución Española, sólo legitima una detracción parcial de la riqueza que se somete a tributación.

  • Deberá considerarse inconstitucional todo tributo que en la generalidad de los casos suponga la destrucción del patrimonio que los contribuyentes ostentaran antes de su entrada en vigor.

    Este principio constituye también una garantía adicional al reconocimiento que se hace en nuestra Constitución Española al derecho a la propiedad privada.

    PRINCIPIO DE SEGURIDAD JURÍDICA.

    Se consagra en nuestra Constitución Española en el art. 9.3 y significa que el administrado debe conocer ante cualquier supuesto, la legislación que se le va a aplicar, es un principio que rige para todo el ordenamiento jurídico. En el ámbito tributario este principio tiene una doble formulación:

    • Sentido positivo, este principio se refiere a que los ciudadanos deben conocer las consecuencias tributarias de sus actuaciones.

    • Sentido negativo, relativa a la prohibición de todo tipo de arbitrariedad de los poderes públicos en el establecimiento y aplicación de las normas tributarias.

    El principio de seguridad jurídica, tiene 2 exigencias:

    • El respeto al principio de jerarquía normativa, norma de rango inferior no puede ir en contra de una norma de rango superior.

    • La publicidad de las normas, para su conocimiento y cumplimiento por los administrados.

    CRITERIOS EXTRAFISCALES DE LOS TRIBUTOS. LA EXTRAFISCALIDAD COMO CRITERIO ORDENADOR DE LOS TRIBUTOS.

    El fin que se persigue con los tributos es una finalidad fiscal, es decir, obtener ingresos para hacer frente a los gastos públicos. Sin embargo, los tributos se pueden utilizar para otras finalidades, que no son estrictamente recaudatorias, a este principio de extrafiscalidad se refiere el art. 4 de la Ley General Tributaria.

    TEMA 4. LA APLICACIÓN DE LAS NORMAS TRIBUTARIAS EN EL TIEMPO Y EN EL ESPACIO.

    1. EFICACIA DE LAS NORMAS EN EL TIEMPO.

    a) Vigencia y cese de las normas tributarias.

    • Entrada en vigor. El art. 20 de la Ley General Tributaria, se remite al art. 2.1 del Código Civil, respecto a la entrada en vigor.

    • Cese. El art. 20 de la Ley General Tributaria, nos viene a decir que 2 tipos de normas:

    • Normas de duración temporal, es decir, se establecen con un plazo concreto.

    • Normas de carácter indefinido, es la mayoría de las normas. Pierden su vigencia cuando sean derogadas por otras posteriores. Hay varios tipos de derogación:

    • Derogación expresa, cuando el legislador determinan mediante declaración formal que una norma ha dejado de estar vigente, esto sucede en las disposiciones derogatorias.

    • Derogación tácita, consiste en promulgar una ley incompatible con otra anterior, y esta deroga a la anterior.

    • Derogación “en virtud de sentencia del Tribunal Constitucional”, lo que se produce es la nulidad de una norma.

    • Derogación “temporal”, cuando una norma es derogada por otra durante un determinado tiempo al final del cual vuelve a estar vigente, lo que se produce es la suspensión de una norma.

    b) La retroactividad y la ultraactividad de las normas tributarias.

    La retroactividad. ¿Son admisibles las normas tributarias de carácter retroactivo?. Hay 2 art. que hay que tener en cuenta.

    • El art. 2.3 del Código Civil, establece la regla de la irretroactividad relativa, es decir, las leyes no tendrán efecto retroactivo si no dispusieran lo contrario.

    • El art. 9.3 de la Constitución Española, establece un principio de irretroactividad absoluta, se dice en la Constitución Española que tendrá carácter irretroactivo las disposiciones que sean sancionadoras, que no sean favorables o restrictivas de derechos individuales.

    Podríamos decir que con carácter general, las normas tributarias podrían tener carácter retroactivo, salvo que estas normas se encuadren dentro del derecho penal tributario. Las normas fiscales de carácter retroactivo podrían incurrir en inconstitucionalidad cuando su eficacia entre en colisión con otros principios constitucionales, tales como el de seguridad jurídica, el de capacidad económica o el de igualdad ante la ley.

    La ultraactividad. ¿Pueden tener las normas tributarias carácter ultraactivo?.

    El tema de la ultraactividad se plantea sobre los derechos adquiridos.

    Los derechos adquiridos son derechos que por razón de la ley se encuentran incorporados aunque se derogue la ley que los concedió.

    La ultraactividad consiste en que una ley continúa aplicándose aunque haya sido derogada, se admite la ultraactividad para aplicarla a situaciones nacidas con anterioridad a la misma.

    El art. 15 de la Ley General Tributaria, señala que tenemos exenciones: temporales y de carácter permanente.

  • Exenciones temporales, es decir, se establecen por plazo concreto. Estas siempre darán lugar a derechos adquiridos, es decir, aunque se derogue la ley que las crea se mantienen los efectos de la exención durante el plazo en que se otorgaron.

  • Exenciones de carácter permanente, no generan derechos adquiridos, es decir, si se deroga la ley que las establece se pierden los efectos de la exención.

  • 2. EFICACIA DE LAS NORMAS EN EL ESPACIO.

    Debemos distinguir entre 2 expresiones que se suelen confundir:

    • La eficacia de la ley en el espacio.

    • La extensión de la ley en el espacio.

    Con la expresión “la eficacia de la ley en el espacio”, se alude a un espacio físico, geográfico o territorial, en el cual se aplican las normas o en las que éstas producen efectos. A ello se refiere el art. 21 en el párrafo 1 cuando establece que la ley obligará a todo el territorio nacional, en el que se extiende la soberanía del Estado. En consecuencia al hablar de espacio físico esta eficacia de la ley podría aumentarse o disminuirse según si hay aumentos territoriales o si se cede soberanía a favor de otro Estado.

    La ley extrajera va a obligar en territorio español, sólo si se convierte en ley nacional mediante acuerdo o convenios internacionales.

    La extensión de la ley en el espacio, con esta expresión hacemos referencia a la determinación de los hechos que la ley de un Estado puede regular, incluso si se realizan total o parcialmente fuera de nuestro territorio o por obra de súbditos de otros Estados.

    En definitiva nos referimos a cuales son los criterios de sujeción. En el art. 21 de la Ley General Tributaria, se establecen 2 criterios de sujeción para las normas tributarias:

  • Residencia efectiva de las personas naturales, cuando el tributo sea de naturaleza personal. Los tributos pueden ser de dos tipos:

    • Naturaleza personal, aquellos tributos cuyos hechos imponibles no pueden ser pensados mas que en relación a un sujeto en particular (IRPF).

    • Naturaleza real, aquellos tributos cuyos hechos imponibles gravan manifestaciones objetivas de riqueza (IVA).

  • El criterio de la territorialidad. Para todos los demás tributos que tengan por objeto el producto, el patrimonio, las explotaciones económicas o el tráfico de bienes.

  • El art. 22 de la Ley General Tributaria, se refiere a los actos realizados por los extranjeros en España. Estableciendo que las leyes de cada tributo serán las que establezca los criterios de sujeción si bien con carácter general se van a someter a las normas tributarias españolas los actos realizados por los extranjeros en España, sus rentas y sus bienes situados en territorio español (principio de territorialidad).

    En esta materia hay un principio internacional, llamado principio de reciprocidad internacional, es decir, el trato que nosotros vamos a dar a bienes, rentas o actos de extranjeros situados en España van a ser el mismo que el que ellos nos dan a nosotros. Esto se hace mediante acuerdos, convenios o tratados de carácter internacional.

    La doble imposición internacional.

    La doble imposición se produce cuando un mismo supuesto se grava dos o más veces, y hablamos de doble imposición o sobreimposición o pluriimposición.

    Puede ser interna o internacional:

    • Interna, cuando un mismo hecho se grava 2 o más veces dentro de un mismo territorio.

    • Internacional, cuando un mismo hecho se grava en más de un Estado, es decir, en 2 o más estados.

    Requisitos para que exista doble imposición internacional:

    • Unidad de sujeto pasivo.

    • Unidad de objeto.

    • Unidad de tiempo.

    • Unidad de título.

    Que una persona tenga un mismo bien, en el mismo tiempo, puede dar a lugar a pagar 2 impuestos por una naturaleza análoga.

    La doble imposición se produce en que 2 o más países tienen los mismos criterios de sujeción a sus normas.

    Hay que decir que es preciso evitar la doble imposición internacional por sus consecuencias negativas, al gravar una misma capacidad económica, por afectar a las inversiones y al comercio internacional.

    Para ello la OCD (Organización de Cooperación y Desarrollo Económico), para evitar la doble imposición internacional, ha propuesto 4 métodos:

    • Método de exención íntegra.

    • Método de exención con progresividad.

    • Método de imputación íntegra.

    • Método de imputación ordinaria.

    ESTRUCTURA DE LOS IMPUESTOS:

    • En todo tributo hay un sujeto pasivo. Sujeto pasivo con carácter general, es aquella persona que realiza un hecho imponible. El sujeto pasivo es un presupuesto de la vida real cuya realización origina el nacimiento de una obligación tributaria y que supone una manifestación de capacidad económica.

    • La base imponible, es aquella magnitud que cuantifica el hecho imponible. La base imponible se le aplica el tipo de gravamen, que es el porcentaje que le corresponde al ente público de la riqueza que se somete a tributación de la base imponible. El resultado de aplicar a la base imponible el tipo de gravamen nos da como resultado la cuota íntegra o cuota tributaria.

    • Método de exención íntegra.

    Es aquel en el que el Estado de residencia no toma en consideración las rentas obtenidas en el Estado extranjero, es decir, las rentas obtenidas en el extranjero no forman parte de la base imponible que hay que declarar, están exentas en su integridad.

    • Método de exención con progresividad.

    Igual que el anterior, es un método de exención, es decir, la renta obtenida en el extranjero está exenta y no forma parte de la base imponible a declarar en el estado de residencia.

    Diferencia es que el Estado de residencia tendrá en cuenta las rentas obtenidas en el extranjero solamente para calcular cual es el tipo de gravamen que se aplica al resto de la renta imponible del país.

    • Método de imputación integra.

    A diferencia de los métodos de exención, los métodos de imputación operan sobre la cuota íntegra de forma que las rentas obtenidas en el extranjero ya no quedan exentas, es decir, forman parte de la base imponible a declarar.

    El estado de residencia permite una deducción en cuota correspondiente a lo que efectivamente se haya satisfecho a título de impuesto en el extranjero.

    • Método de imputación ordinaria.

    El Estado de residencia no podrá deducir en cuota más de lo que hubiera correspondido pagar en dicho país si lo obtenido como renta en el extranjero se hubiera obtenido en el Estado o país de residencia.

    SUPUESTO.

    El Sr. Mendoza residente en España obtuvo en el año 2001 rentas por valor de 3 millones de ptas. del ejercicio de su profesión como abogado en Jaén. Durante este mismo año se desplazó a Alemania para asesorar a una empresa, percibiendo una retribución de 1 millón de ptas.

    Se pide: determinar la cuota tributaria aplicando los métodos para evitar la doble imposición. Teniendo en cuenta que en España se grava la renta mundial de los sujetos pasivos residentes con un tributo progresivo con la siguiente escala o tarifa.

    Base imponible Tipo de gravamen

    De 1 a 2 millones 21%

    De 2.000.001 a 2,5 millones. 22%

    De 2.500.001 a 3 millones. 23%

    De 3.000.001 a 4 millones. 24%

    Teniendo en cuenta que en Alemania se grava la renta de los sujetos pasivos no residentes, aplicando un tipo progresivo con la siguiente escala o tarifa

    Base imponible Tipo de gravamen

    De 1 a 3 millones 22%

    De 3.000.001 a 6 millones. 25%

    De 6.000.001 a 9 millones. 30%

    TEMA 5. INTERPRETACIÓN DE LAS NORMAS FINANCIERAS.

    Los tipos de interpretación que se emplean en nuestro ordenamiento jurídico son de distintas clases: así se habla de interpretación según el resultado que se llegue con la misma. Interpretar es investigar o averiguar en virtud de datos y signos externos, cual es el mandato que contiene una norma. Según el resultado se habla de:

    • Interpretación literal, porque no se aparta de lo que dice la ley.

    • Interpretación declarativa, para referirnos a aquella que aclara el sentido de la ley según su misma forma. A su vez puede ser: amplia o estricta, según apunte un significado más amplio o estricto de la ley.

    • Interpretación crítica o correctiva. Es aquella que rectifica el sentido literal de la norma para que concuerde con su espíritu, a su vez puede ser: extensiva o restrictiva.

    • Extensiva, porque amplía la letra de la ley para comprender otros supuestos.

    • Restrictiva, porque restringe la letra de la ley para excluir otros supuestos.

    Según el sujeto que la realiza:

    • Interpretación auténtica, es la interpretación que nos da el legislador. Hay leyes que se dedican a aclarar leyes, también la interpretación del Tribunal Constitucional.

    • Interpretación doctrinal, es la que realizan los autores. No tiene carácter vinculante.

    • Interpretación jurisprudencial, es la que llevan a cabo los tribunales de justicia. Sí tiene carácter vinculante para los supuestos concretos en las que halla sido efectuada la interpretación.

    La cuestión es que ¿cómo se deben interpretar las normas tributarias?

    Existen 2 métodos de interpretación de normas tributarias:

    • Método de interpretación económica.

    • Método de interpretación jurídica.

    • Método de interpretación económica. Las normas tributarias tienen un contenido esencialmente económico por lo cual el criterio de interpretación que se aplique a las normas, deberá atender a la realidad económica sobre las que estas actúan. Se debe interpretar atendiendo a realidades económicas, sin embargo, esta teoría fue muy criticada dada que producía una gran inseguridad jurídica que producía para los particulares en el sentido de que nunca se sabrá si un hecho está efectivamente gravado o no, puesto que de ello dependerá la realidad económica de cada momento.

    • Método de interpretación jurídica. Aunque pueda existir una realidad económica tras las normas tributarias, estas son ante todo normas jurídicas y por tanto se interpretarán conforme a los métodos que imperan para el resto del ordenamiento jurídico. A este método se refiere el art. 23 de la LGT.

    ¿Qué métodos se emplean?

    El art. 3.1 del Código Civil, recogen los tipos de interpretación

    <!--mstheme-->Artículo 3<!--mstheme-->.1

    Las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquellas.

    El art. 23.2 de la LGT, recoge como se ha de interpretar los términos de las normas tributarias. Respecto a la interpretación de los términos de las normas tributarias, caben 2 posibilidades:

  • Que los términos hayan sido perfectamente definidos por el derecho tributario (cuota líquida, base imponible).

  • Que los términos no estén definidos en el derecho tributario y por tanto habrá que estar a su sentido jurídico, usual o técnico según proceda.

    • Interpretación que realiza la administración. La interpretación que realiza la administración tributaria puede realizarse de 2 formas:

      • Individualmente, al resolver la Administración un expediente concreto por vía de las llamadas consultas tributarias.

      • Colectivamente, es aquella que realiza el Ministro de Hacienda mediante circulares o reglamentos.

    A las consultas tributarias, se refiere el art. 107 de la LGT, las consultas son peticiones que los particulares formulan a la Administración describiendo el supuesto de hecho para el cual necesitan conocer el régimen tributario que se debe aplicar.

    La consulta no tiene carácter vinculante para la Administración, pero los particulares quedan exentos de sanción en caso de error al aplicar una norma.

    3. Interpretación de las normas que contienen un hecho imponible: artículo 28.2 de la Ley General Tributaria.

    Al hecho imponible se refiere el art. 28 de la LGT. El hecho imponible es un presupuesto de hecho de la vida real del que deriva el nacimiento de la obligación tributaria y que impone una determinada manifestación de capacidad económica, por ejemplo la obtención de una renta, un consumo, etc.

    Calificación de los hechos imponibles.

    El art. 28.2 debe entenderse como una llamada de atención al intérprete para que cuando se encuentre ante un hecho de la vida real y tenga que determinar si el mismo genera o no una obligación tributaria atienda a la voluntad del legislador.

    El art. 28.2 es una norma de calificación. Calificar es encajar un supuesto de hecho concreto dentro del supuesto abstracto definido en una norma, por tanto es una labor posterior a la de interpretación. Primero se interpreta y después se califica.

    Se suelen distinguir 2 tipos de hechos imponibles:

    • Hechos imponibles legales: los que se recogen formalmente en una norma jurídica.

    • Hechos imponibles reales: los que contemplan las normas en el momento en que se produce en la vida real.

    Este art. 28.2 señala que a la hora de calificar se debe prescindir de 2 circunstancias:

  • Forma o denominación que los interesados hayan dado al acto, situación, hecho o negocio que se toma como posibles presupuestos de hechos de los tributos.

  • Se ha de prescindir para calificar de los defectos que pueden afectar a la validez de los presupuestos de hecho del tributo.

  • 5. Integración de las normas financieras: la analogía en el Derecho Financiero.

    Por integración de las normas entendemos un proceso lógico por el que se trata de determinar cual hubiera sido la volunta del legislador si hubiera previsto un caso que no ha tenido en cuenta.

    Dentro de los procedimientos de integración más importantes en nuestro ordenamiento jurídico es la analogía.

    La analogía es un procedimiento que consiste en aplicar a un determinado caso, no expresamente previsto en la ley, la solución establecida en la misma para otros casos diferentes que guardan una semejanza esencial con el supuesto no regulado. Se requieren 3 requisitos para aplicar la analogía:

      • Ausencia de una norma reguladora específica del impuesto del que se trate.

      • Existencia de una norma jurídica que regula impuestos de hecho análogos o semejantes.

      • Posibilidad de extender el fundamento de una norma a los impuestos que expresamente no esté regulados en ella.

    ¿Es admisible la analogía en Derecho Tributario?

    La doctrina está dividida, el profesor Ferreiro y Albiñany no admite la analogía en Derecho Tributario, dado que sería incompatible con el principio de reserva de ley en materia tributaria.

    El sentido opuesto sí admite la aplicabilidad de la analogía en Derecho Tributario dado que entiende que la analogía no crea nada nuevo sino que revela una norma contenida en la ley.

    ¿Qué dice el Código Civil de la analogía?

    A la analogía se refiere el Código Civil en el art. 4, que admite la aplicación de la analogía en nuestro ordenamiento jurídico prohibiéndola respecto a aquellas normas sancionadoras o de carácter temporal.

    El art. 23.3 de la LGT establece que no se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos del ámbito del hecho imponible de las exenciones o bonificaciones.

    El Tribunal Supremo, en su sentencia del 20 de julio de 1.995, ha entendido que en este tipo de normas que regulan hechos imponibles o exenciones, la prohibición de la analogía viene condicionada a que el impuesto de hecho venga definido con precisión, es decir, que se trate de presupuestos de hecho exclusivos o cerrados, ya que de no ser así, en aquellos casos en que la norma invoca a una aplicación analógica, cedería aquella prohibición.

    6. El fraude a la Ley tributaria.

    Se regula en el art. 24 de la LGT. Del art. 24 de la LGT, se desprende que el fraude a la ley se manifiesta cuando se realizan actos, hechos o negocios jurídicos con el propósito de eludir el pago del tributo, amparándose en normas dictadas con distinta finalidad, siempre que produzcan un resultado equivalente al de la norma defraudada.

    El profesor Palao Taboada nos dice que cuando un resultado económico cuya consecución por medios jurídicos formales, llevaría consigo el nacimiento de la obligación tributaria, pueda ser alcanzado indirectamente por otros medios jurídicos que primariamente tienden al logro de fines diversos y que no están gravados, o lo están en menor medida, estaríamos ante un fraude a la ley tributaria.

    No hay que confundir el fraude de ley con el fraude tributario o defraudación fiscal.

    En el fraude tributario se realiza el hecho imponible del que nace una obligación, pero el sujeto pasivo pretende ocultar a la administración la existencia de dicha obligación o su cuantía exacta. Es un no pago ilegal de un tributo mediante la comisió0n de una infracción tributaria.

    En el fraude de ley, el hecho imponible no se realiza, sino que se elude, y por tanto, la obligación tributaria no surge.

    Tampoco confundir el fraude de ley con las opciones fiscales.

    Las opciones fiscales, son distintas posibilidades de actuar que tienen los sujetos pasivos regulados expresamente por la ley y que conducen a un distinto resultado.

    Por tanto en el fraude de ley se requieren 2 normas:

  • Norma defraudada, aquella que hace nacer la obligación tributaria en la medida que corresponda a un hecho, acto o negocio jurídico.

  • Norma de cobertura, la que no grava o grava en menor cuantía el hecho imponible.

  • MEDIOS PARA EVITAR EL FRAUDE A LA LEY TRIBUTARIA.

    Del art. 6.4 del c.c., se desprende que la constatación de la existencia de un fraude de ley conducirá a la aplicación de la norma defraudada. La Ley General Tributaria regula esto en el art. 24. para entenderlo hay relacionarlo con el art. 23.3.

    El art. 24.1 entiende que la forma de evitar el fraude mediante la aplicación analógica de la norma defraudada. Sobre esta particular debemos tener en cuenta que la lucha del fraude no se puede realizar por analogía por 2 razones:

  • Que el hecho imponible en materia reservada a la ley y por tanto aplicar la analogía sería atentar contra este principio.

  • Además la analogía se prohíbe en el art. 23.3 de la LGT.

  • Según el art. 24, el mecanismo para evitar el fraude de ley sería la aplicación de la norma defraudada pero no por analogía sino permitiendo la interpretación extensiva de la norma.

    Para declarar un fraude de ley, no es necesario que la administración demuestre que el individuo tiene el ánimo de defraudar sino que basta con que la administración constate un determinado resultado elusorio para declarar un fraude de ley.

    Efectos que se derivan de la declaración de un fraude de ley.

  • El acuerdo de declaración de un fraude no tiene efectos fuera del ámbito tributario, es decir, no afecta a la validez jurídico privada de los negocios de cobertura.

  • En los casos de fraude deberá dictarse una nueva liquidación tributaria, es decir, cuantificar para cuantificar correctamente este tributo. Esta liquidación se hará aplicando la norma defraudada.

  • En estos supuestos se van a exigir intereses de demora por la cantidad que correspondiera ingresar.

  • En los supuestos de fraude de ley no se impondrán sanciones por la conductas que integran el mismo.

  • TEMA 6. LA RELACIÓN JURÍDICO TRIBUTARIA.

    1. La concepción intersubjetiva del fenómeno tributario.

    La relación jurídico tributaria se refiere a una pluralidad de relaciones que se desenvuelven entre Administración y los particulares como consecuencia de la aplicación de las normas reguladoras de un tributo.

    2. Contenido de la relación jurídica tributaria.

    En sentido estricto se concibe como una relación obligacional cuyo núcleo abarcaría solamente:

    • El derecho al crédito tributario por parte del ente público.

    • La obligación por parte del contribuyente.

    Sin embargo, esta relación es un sistema complejo que está integrado por una pluralidad de relaciones o vínculos. ¿Qué vínculos existen del lado de los contribuyentes?

    • Obligación principal, es decir, pagar una suma de dinero a título de tributo.

    • Otras obligaciones de contenido patrimonial pero que tienen una finalidad distinta a la de obligación principal.

    • Lado particular de las obligaciones accesorias sin contenido patrimonial, también llamadas deberes tributarios, por ejemplo: deber de hacer la declaración, someterse a inspecciones, deber de llevar la contabilidad.

    También hay vínculos para la Administración:

    • Del lado de la Administración surgen derechos, los llamados derechos de crédito, es decir, percibir una cantidad de dinero en concepto de tributo.

    • Surgen potestades administrativas de liquidación, inspección y recaudación.

    • También hay deberes para la Administración: devolver los ingresos realizados indebidamente y responder a las consultas de los particulares.

    La relación jurídico tributaria es una relación compleja no limitada a una relación obligacional sino que se aplica a un conjunto de vínculos jurídicos tributarios.

    3. La obligación tributaria.

    Es toda obligación establecida por la ley de entregar al ente público una suma de dinero a título de tributo.

  • Caracteres.

    • Es una obligación legal, es decir, es la ley la que determina aquellos hechos cuya realización implican el nacimiento de la obligación tributaria. La fuente de las obligaciones tributarias está en la ley.

    • Es una obligación de derecho público, se realiza entre entes públicos y particulares. Las normas tributarias tutelan intereses públicos no privados.

    • Es una obligación de contenido patrimonial. Está constituida por una suma de dinero.

    • La obligación tributaria es indisponible, es decir, la Administración no puede disponer libremente de los créditos tributarios, ni puede renunciar a ellos, ni puede transmitirlos a terceros. Art. 38 de la Ley General Presupuestaria y Art. 69 de la Ley General Tributaria.

  • Elementos constitutivos y nacimiento de la obligación tributaria.

  • Art. 28 de la Ley General Tributaria. El nacimiento de la obligación tributaria se produce mediante la realización del hecho imponible. A este momento se le conoce con el nombre de devengo.

    4. El hecho imponible.

  • Concepto legal.

  • Art. 28.1 de la Ley General Tributaria. “es el presupuesto de naturaleza jurídica o económica fijado por la ley para configurar cada tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria”.

    El hecho imponible tiene 2 notas características:

    • De la realización de un hecho imponible deriva el nacimiento de una obligación.

    • El hecho imponible es el elemento del tributo que nos permite diferenciar a cada tributo o configurar cada uno de nuestros tributos que tenemos en nuestro sistema.

  • Naturaleza.

  • Pese a lo que dice el art. 28, la naturaleza del hecho imponible sólo puede ser jurídica.

    Imponible quiere decir que da lugar a una consecuencia jurídica, por eso no puede tener otra naturaleza que no sea jurídica.

  • Fundamento.

  • ¿Qué criterios sigue el legislador para gravar unos hechos y no otros?

    Como regla general los hechos imponibles de los tributos van a responder a manifestaciones de riqueza o capacidad económica.

    Sin embargo existen otros criterios que también pueden ser adoptados por el legislador, por ejemplo el criterio del beneficio.

    Los tributos también se pueden establecer atendiendo a criterios extrafiscales.

  • Estructura.

  • Hay 2 elementos: subjetivo y objetivo.

    • Subjetivo. Se refiere a los sujetos que realicen el hecho imponible o que se relacionen directa o indirectamente con el.

    Art. 36 de la Ley General Tributaria, “La posición del sujeto pasivo y los demás elementos de la obligación tributaria no podrán ser alterados por actos o convenios de los particulares. Tales actos y convenios no surtirán efecto ante la Administración, sin perjuicio de sus consecuencias jurídico-privadas”.

    • Objetivo. Es aquella situación, acto o hecho que tiene en cuenta el legislador para el establecimiento de un tributo y que es indicativo de capacidad económica, por ejemplo la obtención de un patrimonio, dentro de este elemento objetivo se distinguen 4 aspectos:

  • Aspecto material. ¿Qué es el hecho imponible?.

  • Se considera a aquella situación base, indicativa de capacidad económica y tipificada o recogida en una norma. Podemos distinguir entre aspecto material del tributo, con el objeto del tributo. El aspecto material se refiere a la riqueza gravada que tiene que estar incorporada en la norma que define el hecho imponible.

    El objeto del tributo se refiere a la materia que se quiere gravar y que puede estar o no incorporada a la norma que define el hecho imponible.

    En base a este aspecto material podemos distinguir varios hechos imponibles de distinta naturaleza:

    • Genéricos: aquellos en que la definición empleada por la norma se refiere a un tipo genérico susceptible de varias especificaciones, por ejemplo el impuesto de transmisiones patrimoniales onerosas.

    • Específicos: aquellos cuya definición no admite más que un solo supuesto.

    Hechos imponibles simples y complejos.

    • Simples: los constituidos por un hecho único o acto aislado.

    • Complejos: los que integran una pluralidad de hechos por acumulación de distintas manifestaciones de capacidad económica, por ejemplo impuesto sobre la renta de las personas físicas (IRPF)

  • Aspecto espacial.

  • Nos indica cuál es el ámbito de aplicación del hecho imponible, es decir, cuál es el territorio en el que se ha realizado el hecho imponible, así como los criterios de sujeción que se establecen a las normas tributarias.

    Se distinguen 2 tipos de hechos imponibles:

    • Aquellos cuyo aspecto material se realiza íntegramente en el territorio de un ente público.

    • Aquellos cuyo aspecto material se realizan en el territorio de más de un ente público, nos encontramos en el caso de la doble imposición interna.

  • Aspecto temporal.

  • Nos indica cuales son las condiciones de tiempo en las que debe realizarse el aspecto material del hecho imponible.

    Hay 2 tipos de hechos imponibles:

    • Instantáneos: los que se agotan en el momento de producirse.

    • Periódicos: los que tienen vocación de reproducirse en el tiempo.

  • Aspecto cuantitativo.

  • Aquel que expresa la medición del hecho imponible, aunque lo que se mide en realidad son los bienes que se integran en el hecho imponible. Nos indica la cantidad exacta que un sujeto tiene que pagar a la Hacienda Pública por haber realizado un hecho imponible, para ello se utilizan básicamente 2 parámetros: la base imponible y el tipo de gravamen.

  • Extensión.

  • Hay 2 supuestos en los que no surge obligación tributaria:

  • Supuestos de no sujeción. Son aquellos en que la obligación tributaria no nace porque nunca se ha llegado a realizar el hecho imponible. Estos supuestos los podemos considerar como la delimitación negativa del hecho imponible, quiere decir que todo lo que está fuera del hecho imponible sería un supuesto de no sujeción. Art. 29 de la Ley General Tributaria. No hay que confundir estos supuestos con los de no exención.

  • Supuestos de exención. La exención tributaria constituye una regla de excepción a la configuración del hecho imponible. Las exenciones tienen por efecto impedir la obligación tributaria pese a que se haya realizado un hecho imponible.

  • El profesor Cortés Domínguez señala que hay exención tributaria cuando una norma llamada norma de exención establece que una norma tributaria no es aplicable a supuestos de hecho que realizan las hipótesis en ella prevista. Se refiere a las exenciones de carácter objetivas en las que no nace la obligación tributaria en determinado supuestos aunque se haya realizado el hecho imponible. Exenciones de carácter subjetivas, en las que no nace la obligación tributaria para determinados sujetos.

    Caracteres de las exenciones.

  • Carácter de excepción, una vez delimitado el ámbito objetivo y subjetivo del hecho imponible, la exención tributaria modifica esta regla general.

  • Todas las exenciones tienen que ser establecidas por ley.

  • Para que se hable de exención tributaria se requiere la existencia de 2 normas:

    • Norma de sujeción, que es la que define el hecho imponible.

    • Norma de exención, aquella que establece que determinados supuestos o sujetos no van a quedar gravados por el tributo.

    Las exenciones son beneficios fiscales.

    En un sentido amplio, los beneficios fiscales constituyen una liberación total o parcial en el pago de un tributo, o bien no se paga nada o bien se paga menos de lo que corresponde.

    En un sentido estricto, la exención es una modalidad concreta de beneficio fiscal, por ello distinguimos entre exenciones totales o exenciones en sentido estricto o técnico, y exenciones parciales o beneficios fiscales.

    • Exenciones totales: impiden total y absolutamente el nacimiento de una obligación pese haberse realizado el hecho imponible.

    • Exenciones parciales: no impiden el nacimiento de la obligación tributaria, sino que operan reduciendo la cuantía de la deuda tributaria.

    Fundamentos de las exenciones.

    Las exenciones obedecen a los principios de justicia tributaria, en particular al principio de capacidad económica.

    Clases de exenciones.

    • Totales y parciales.

    • Objetivas y subjetivas.

    • Temporales y permanentes.

    Tema 7. Los sujetos del tributo.

    2. Sujetos activos de la obligación tributaria.

    Son los acreedores de la misma o también los entes públicos titulares del derecho de crédito y a quienes corresponde la potestad de gestión tributaria.

    3. Sujetos pasivos.

    Art. 30 y 35 de la Ley General Tributaria.

    Sujeto pasivo es en principio el sujeto obligado a realizar la prestación tributaria en favor del ente acreedor. Es la persona que asume la posición deudora por haber realizado el hecho imponible.

    Características DE LOS SUJETOS PASIVOS.

    • El sujeto pasivo podrá ser tanto una persona física como jurídica, así como determinados entes sin personalidad jurídica a que se refiere el art. 30 de la Ley General Tributaria.

    • Quien sea el sujeto pasivo debe establecerlo la ley, no es una materia de la que pueden disponer los particulares. Art. 36 de la Ley General Tributaria.

    • Los sujetos pasivos están obligados al cumplimiento de las prestaciones tributarias, entendiendo estas como la obligación tributaria principal, así como prestaciones accesorias a la principal y deberes formales. Art. 35 de la Ley General Tributaria.

    • Hay 2 tipos de sujetos pasivos: bien como contribuyente, bien como sustituto (art. 30 de la Ley General Tributaria). Contribuyente es el único que realiza el hecho imponible, el sustituto no.

    Para poder ser sujeto pasivo se requiere tener capacidad jurídico-tributaria, entendida como la actitud para ser sujeto de relaciones reguladas por las normas tributarias. Además los sujetos pasivos tienen que tener capacidad de obrar tributaria o actitud para realizar actos que produzcan consecuencias jurídico tributarias, art. 42 de la Ley General Tributaria.

    Art. 33 de la Ley General Tributaria. En derecho tributario la capacidad de obrar se adquiere tanto a personas físicas como jurídicas. Este art. nos dice que tendrán consideración los sujetos pasivos en las leyes tributarias que así se establezcan las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades carentes de personalidad jurídica constituyan una unidad económica o patrimonio separado susceptible de imposición.

    Existe 3 Teorías acerca de si se reconoce en derecho tributario capacidad más amplia que en derecho privado.

  • Tesis de la unidad del ordenamiento jurídico. Según esta teoría, lo que no es aceptado por la teoría general del derecho, no sería aceptada por ninguna de sus ramas. Consecuencias:

    • La unidad del ordenamiento jurídico impide la existencia de una capacidad tributaria especial distinta a la capacidad jurídica que establece el Derecho común.

    • El principal deber tributario supone la transferencia a la Hacienda Pública una cantidad de dinero, por que el orden de pagar implicará necesariamente la existencia de capacidad jurídica a nuestro derecho privado.

  • Teoría de la concepción plural del ordenamiento jurídico: los criterios generales del ordenamiento jurídico podrían tener excepciones en determinadas ramas del mismo, de forma que el art. 33 constituye una excepción a la Teoría general del Derecho, excepción con la que se pretenden defender el principio constitucional de capacidad económica.

  • Entre las 2 teorías podríamos hablar de una tesis intermedia según la cual dice que estos entes no es que tengan personalidad jurídica pero sí se les va a considerar como centro de imputación de normas para el ordenamiento jurídico tributario, se les reconocería una capacidad jurídica limitada.

    El art. 33 lo que hace es crear una ficción jurídica para que determinadas entidades no escapen a tributación, no dejen de pagar tributos en cuanto que suponga una determinada manifestación de riqueza.

    Requisitos para que los entes sin personalidad jurídica puedan ser sujetos pasivos:

    • Que exista una unidad económica o patrimonio separado susceptible de imposición.

    • Que se trate de entidades sin personalidad jurídica según nuestro Derecho común.

    • Que exista una ley que establezca expresamente su consideración a estas personas como sujetos pasivos.

    EFECTOS JURÍDICOS QUE SE DERIVAN DEL ART. 33 DE LA Ley General Tributaria.

    Al considerarse estas entidades como sujetos pasivos van a ser deudores de la actividad tributaria, van a tener que pagar tributos. Art. 43.4 de la Ley General Tributaria. Se refiere a la representación legal de estas entidades. En estas entidades las copartícipes comuneros o coherederos deberán designar un representante para que actúe en su nombre frente a la Hacienda Pública. Si no lo asignan se entenderá como tal la persona que lleve a cabo la gestión de la unidad económica, y si no hay persona que lleve la gestión, Hacienda Pública se puede dirigir a cualquier de los coherederos o comuneros.

    Si el ente sin personalidad jurídica no hace frente al cumplimiento de la obligación, hacienda se podrá dirigir a cualquiera de los comunero o coherederos como responsables solidarios en proporción a sus respectivas participaciones, art. 39 de la Ley General Tributaria.

    8. La Representación.

    Es el poder que se concede a una persona para actuar y decidir dentro de ciertos límites en nombre y por cuenta de otra. Existen 2 tipos:

    • Voluntaria (art. 43 de la Ley General Tributaria). Tiene su origen en un acto de voluntad del representado, el cual tiene capacidad de obrar para designar libremente a la persona que va a actuar en su nombre.

    • Legal (art. 44 de la Ley General Tributaria). Por quienes carezcan de capacidad de obrar, actuarán sus representantes legales (discapacitados y los menores de edad).

    4. El sujeto pasivo contribuyente.

    La Ley General Tributaria reserva el término contribuyente a quien resulta obligado frente a la Hacienda Pública por haber realizado un hecho imponible, debiendo hacer frente tanto a prestaciones materiales como formales (Art. 31 de la Ley General Tributaria).

    El término contribuyente pertenece al ámbito económico, no al ámbito jurídico. Contribuyente sería la persona sobre la que recae el coste económico de un tributo. Quien a última instancia paga el tributo no tiene porque ser siempre el sujeto que realiza el hecho imponible. Estamos ante un término que tiene un sentido jurídico y otro económico.

    Tomaremos el sentido jurídico. Según el art. 36 de la Ley General Tributaria, será la ley quien nos diga en cada caso quién es el contribuyente.

  • La solidaridad tributaria.

  • (Art. 34 de la Ley General Tributaria).

    ¿Qué ocurre cuando varios sujetos realizan un mismo hecho imponible?

    El art. 34 de la Ley General Tributaria, establece que la concurrencia de 2 o más titulares en el hecho imponible determinará que queden solidariamente obligados frente a la Hacienda Pública salvo que la ley propia de cada tributo establezca lo contrario (imponga que son obligaciones mancomunadas).

    ¿Qué efectos tiene la solidaridad?

    • Efectos jurídico-materiales, es decir, la solidaridad se extiende a todos los elementos que según el art. 58 integran la deuda tributaria del sujeto.

    Sólo hay una excepción, y es que la solidaridad no se extenderá a las sanciones, dado que lo impide el principio de personalidad del Derecho penal.

    • Efectos formales, ¿la solidaridad se extendería también a los llamados deberes formales?. Aquí diferenciamos 2 tipos de deberes:

    • Respecto de los deberes formales que tengan un carácter accesorio, es decir, que únicamente se dirigen a facilitar el cumplimiento de la obligación principal, sí sería admisible la solidaridad.

    • En cambio, respecto de los deberes formales independientes del cumplimiento de las prestaciones pecuniarias o que no tienen carácter accesorio, no se admitiría la solidaridad.

    6. El sujeto pasivo sustituto.

    (Art. 32 de la Ley General Tributaria).

    Por regla general, la ley ordena que sea el contribuyente quien pague a la Administración la obligación tributaria, sin embargo, en determinados casos la ley ordena que el pago lo realice otra persona que no ha realizado el hecho imponible a quien se le llama sustituto del contribuyente.

    • El sustituto, es sujeto pasivo y por tanto deudor del pago de la deuda tributaria.

    • El sustituto, debe establecerlo la ley.

    • El sustituto, se coloca en lugar del contribuyente y deberá hacer frente por tanto al cumplimiento de prestaciones materiales como formales.

    • Para hablar de sustitución se requieren 2 presupuestos de hecho:

    • Presupuesto normal, que haya un hecho imponible realizado por el contribuyente.

    • Presupuesto excepcional, consistente en que la ley señale que una 3ª persona ajena a la relación jurídico tributaria que habrá de hacer frente a la deuda situándose en lugar del contribuyente.

    El sustituto es un deudor en nombre propio porque así lo dice la ley, pero queda obligado a pagar una deuda ajena que es del contribuyente, del que ha realizado el hecho imponible. De esto se extraen 2 consecuencias:

  • La falta de pago por parte del sustituto no libera al contribuyente de su débito para la Administración.

  • Si el sustituto hace efectivo el pago de la obligación tendrá derecho a resarcirse económicamente con cargo al contribuyente.

  • 2 razones por las cuales no se puede considerar en el IRPF al retenedor como sustituto:

  • Porque el hecho imponible del impuesto sobre la renta se produce en el momento del devengo, es decir a 31 del 12, por tanto hasta dicha fecha no hay contribuyente y en consecuencia no hay sustituto.

  • El hecho imponible del IRPF está integrado por varios conceptos: rendimientos del trabajo, capital, actividades económicas, ganancias patrimoniales.

  • Las retenciones no se efectúan sobre todos los conceptos, sino sobre uno de ellos, es decir, sobre una parte del hecho imponible. En la actualidad hay muy pocos supuestos de sustitución, y lo que hay se establecen para garantizar el cumplimiento de las obligaciones tributarias. Las características las encontramos en la hacienda local, en particular en las tasas por servicios municipales que afectan o benefician a ocupantes de vivienda o locales.

    Propietario Sustituto Paga 1º

    Por ejemplo: Tasa Basura

    Inquilino Contribuyente

    7. El responsable tributario.

    El responsable es una figura jurídico tributaria que cumple una función de garantía del pago de la deuda tributaria. El art. 37 de la Ley General Tributaria, de aquí podemos obtener unas notas características:

    • La ley establecerá quién será el responsable igual que al respecto al contribuyente y sustituto. Art. 36 de la Ley General Tributaria.

    • El responsable es un deudor tributario pero ni es sujeto pasivo ni es deudor principal del tributo. El responsable se sitúa bien al sujeto pasivo u otros deudores principales para garantizar el pago de la deuda tributaria.

    El reglamento general de recaudación art. 10, establece que va a ser deudores principales en el cumplimiento de las obligaciones los contribuyentes, sustitutos, retenedores y quienes tengan que realizar ingresos a cuenta, así como los sujetos infractores.

    Hay una excepción y es que no caben responsables junto a los infractores, dado que la responsabilidad excluye en todo caso las sanciones pecuniarias por infracciones en las que no se haya colaborado o participado.

    La relación jurídico tributaria que une al responsable con la Hacienda Pública, es una relación accesoria, nunca principal. El responsable es un deudor secundario y por tanto sólo en segundo lugar podrá ser llamado al cumplimiento de una obligación tributaria. Si al final fuese el responsable quien pagase la obligación, éste podrá resarcirse frente al deudor principal ejerciendo una acción de regreso o de reembolso

    2º 1º 1º 2º 2º 1º 3º

    C S C R C S R

    En el art. 37 hay 2 tipos de responsables: salvo precepto legal en contrario la responsabilidad será siempre subsidiaria. Los dos tipos son: subsidiaria y solidaria.

    EL RESPONSABLE.

    A diferencia de los sujetos pasivos el responsable sólo viene obligado al cumplimiento de las prestaciones materiales sin quedar vinculado al resto de prestaciones formales.

    DIFERENCIA DEL RESPONSABLE DEL CONTRIBUYENTE.

    El contribuyente realiza el hecho imponible, en consecuencia es la persona que en principio tiene que hacer frente a la obligación.

    El responsable también tiene que hacer frente a la obligación pero nunca realiza el hecho imponible.

    DIFERENCIA ENTRE EL RESPONSABLE Y EL SUSTITUTO.

    El sustituto se sitúan en lugar del contribuyente y es un sujeto pasivo mientras que el responsable se sitúa al lado o junto al contribuyente y no es sujeto pasivo.

    RESPONSABILIDAD SUBSIDIARIA.

    ¿Cómo y cuando se va a dirigir Hacienda frente al responsable subsidiario.?

    Art. 37.5 de la Ley General Tributaria. Para exigir la responsabilidad subsidiaria se requiere que el deudor principal y los demás responsables solidarios hayan sido declarados fallidos o insolventes.

    Para la declaración de fallido se requiere que fracase la acción de cobro sobre el deudor principal y responsables solidarios no sólo en el periodo voluntario sino que también se exige el crédito tributario resulte incobrable en el procedimiento de apremio. Además se requiere que haya mediado un acto administrativo declarando la responsabilidad subsidiaria a quien corresponda notificándose al responsable la declaración de responsabilidad, la liquidación tributaria de que es responsable, los medios de impugnación y la extensión de su responsabilidad. Una vez que se ha notificado, éste asume todas las responsabilidades del deudo principal.

    El responsable subsidiario va a gozar de un periodo voluntario de pago y si no satisface en dicho periodo el crédito tributario se iniciará frente a él la vía de apremio como si se tratara del deudor principal, vía que incluso podría finalizar con el embargo y posterior subasta de sus bienes.

    PV PV PV = periodo voluntario

    C R

    VE VE VE= vía ejecutiva

    Finalizado sin éxito el procedimiento que se sigue frente al deudor principal, se abre un nuevo procedimiento contra el responsable que debe comenzar desde el inicio.

    EL RESPONSABLE. EXTENSIÓN DE LA RESPONSABILIDAD.

    La responsabilidad tiene un alcance objetivo. La responsabilidad abarcará a la totalidad de la deuda tributaria ya sea subsidiaria o solidaria, todos los elementos que la integran, art. 58 de la Ley General Tributaria.

    2 excepciones:

    • Se excluyen las sanciones.

    • Se excluye el recargo de apremio.

    En cuanto a las sanciones el responsable sólo lo es de aquellas que correspondan a infracciones tributarias en las que hubiera participado o colaborado.

    En cuanto al recargo de apremio, es decir, establecido una vez terminado el periodo de pago voluntario, sólo será exigible al responsable cuando sea imputable al mismo, es decir, no hará frente al recargo de apremio imputable al deudor principal por no haber hecho frente al pago en el periodo voluntario.

    Puede que hubiere una pluralidad de responsables. En los supuestos de pluralidad la responsabilidad entre ellos será solidaria.

    SUPUESTOS DE RESPONSABILIDAD QUE SE RECOGEN EN LA Ley General Tributaria ART. 40.

    Art. 40.1 de la Ley General Tributaria.

    • Supuesto 1º. Van a ser responsables subsidiarios los administradores en los supuestos de la comisión de infracciones tributarias imputables a personas jurídicas.

    Tenemos que distinguir que si la infracción es leve o grave:

    • Si es leve entendiendo por tal que no da lugar a un perjuicio económico para la Hacienda Pública. La responsabilidad alcanza sólo a la sanción, no a la deuda tributaria.

    • Si la infracción es grave porque hay un perjuicio económico, sí estaríamos ante un supuesto de responsabilidad tributaria en sentido estricto debiendo el responsable o administrador hacer frente a la totalidad de la deuda tributaria.

    • Supuesto 2º. Serán responsables subsidiarios los administradores de aquellas sociedades que sin haber sido formalmente disueltas, hubieran cesado en su actividad. Si la sociedad se hubiese extinguido de Derecho, ya no estaríamos ante un supuesto de responsabilidad del administrador, sino que estaríamos ante un supuesto de sucesión en la deuda tributaria a los socios.

    • Supuesto 3º. Serán responsables subsidiarios los gestores de patrimonios en liquidación, es decir, las personas que se ocupan de liquidar la empresa, entre otros los síndicos, interventores, liquidadores de quiebras o concursos, cuando no procuren el cumplimiento de las obligaciones tributarias pendientes (administradores de patrimonios).

    RESPONSABILIDAD SOLIDARIA.

    El régimen jurídico a diferencia del responsable subsidiario, el solidario responde junto a sujeto pasivo u obligado principal sin necesidad de agotar la acción de cobro frente a este, es decir, hacienda podrá dirigir su pretensión contra el responsable solidario sin acreditar la insolvencia del deudor principal. La acción de cobro frente al responsable solidario será exigible a falta de pago de la deuda por el obligado principal en periodo voluntario.

    Supuestos de responsabilidad solidaria.

  • Art. 58 de la Ley General Tributaria. Se trata de un supuesto de responsabilidad por un acto ilícito. Según el cual toda persona que cause o colabore en la realización de una infracción tributaria responde solidariamente de la deuda tributaria. Estamos hablando de 2 requisitos (Art. 38.1):

    • Obligaciones tributarias no satisfechas.

    • Infracción tributaria leve o grave.

    Ojo, no confundir el art. 38.1 con el art. 40 porque son distintos.

    Ejemplo:

    Empresa infracción tributaria grave.

    Administrador

    Gestoría Colabora y ejerce una infracción tributaria leve

    Empresa = contribuyente 1º

    Administrador = responsable subsidiario 3º Hacienda se dirige

    Gestoría = responsable solidario 2º

  • Supuesto 2º. Art. 39 de la Ley General Tributaria. Serán responsables solidarios los cotitulares, coherederos o copartícipes de las entidades sin personalidad jurídica a que se refiere el art. 33 de la Ley General Tributaria. Cada cotitular, coheredero o copartícipe responde sólo y exclusivamente en razón de la cuota de participación en el capital de estas entidades, por tanto es mancomunada la forma de responder.

  • Supuesto 3º. Art. 131.5 de la Ley General Tributaria. Van a ser responsables solidarios quienes causen o colaboren en la ocultación de bienes para impedir su traba o quienes negligentemente incumplan órdenes de embargo y quienes conociendo de un embargo consientan o colaboren en el levantamiento de bienes.

  • 9. La transmisión de la deuda tributaria.

    La transmisión de las obligaciones tributarias tiene lugar cuando un nuevo deudor se coloca como titular de la misma, desapareciendo el anterior deudor de la relación obligacional.

    ¿Pueden transmitir de forma voluntaria las deudas tributarias?

    Nunca en ningún caso, el art. 36 lo impide.

    No hay que confundir al sujeto al que se transmite la deuda con el contribuyente, ya que al sujeto al que se transmite la deuda nunca ha hecho el hecho imponible.

    Al sujeto al que se transmite la deuda no se coloca nunca en lugar del contribuyente ni al lado del contribuyente y la razón es que en estos supuestos de transmisión es que el contribuyente desaparece de la relación jurídico tributaria siendo el sucesor el nuevo titular. Hay 2 formas de transmitir la deuda tributaria:

    • Mortis causa.

    • Inter vivos.

  • Transmisión mortis causa.

  • Es un claro supuesto de transmisión de la deuda tributaria que no exige ningún requisito específico, tan sólo el fallecimiento del titular anterior y que el heredero acepte la herencia.

    La Ley General Tributaria no regula este tipo de transmisión, pero sí se refiere a ello el art. 10 del reglamento general de recaudación, además en este supuesto de transmisión son aplicables los arts. 1.003, 1.023 y 1.911 del Código Civil.

    Las deudas tributarias como cualquier otra deuda se transmiten a los herederos, que responderán de las mismas ilimitadamente, es decir, con sus bienes presentes y futuros, la excepción será que la herencia sea aceptada a beneficio de inventario, en este caso el heredero sólo responde de la deuda tributaria con los bienes de la herencia.

    Los sujetos a quienes se transmiten las deudas harán frente a todos los elementos que componen la deuda según el art. 58 de la Ley General Tributaria, a excepción de las sanciones imputables a la persona fallecida.

    ¿Qué relación se establece entre la Administración tributaria y los sucesores?

    El art. 15 del reglamento general de recaudación establece que al fallecimiento del causante, se notificará al sucesor requiriéndole al pago en función de la situación en que se encuentre el procedimiento seguido en relación al sujeto fallecido.

    Si el heredero hace uso del llamado Derecho de deliberar, derecho que concede la ley a los sucesores para que en plazo de 30 días difiera la aceptación o repudiación de la herencia hasta que se haya hecho el inventario que se solicita. Durante este plazo el heredero puede solicitar a la Hacienda información sobre cual es la situación tributaria del causante. Durante este plazo la herencia está yacente y la acción recaudatoria no se paraliza, sino que continúa respecto al caudal hereditario entendiéndose la Administración con quien ostente la representación de esta situación.

    Por último señalar que una vez que se ha reconocido por la Administración que no existen herederos reconocidos o los que existen renuncian a la herencia, se iniciará la tramitación para la declaración de herederos para el Estado, sin perjuicio de que continúe la actuación recaudatoria frente a la herencia yacente y en su caso frente a los bienes y derechos de los herederos.

    Periodo voluntario

    Mortis Causa

    Herederos

    Sucesor de la

    deuda tributaria

    Vía ejecutiva

    Inter Vivos

    Art. 33 sujeto pasivo

    Herencia yacente

    Art. 39 coherederos

  • Transmisión inter vivos.

  • Hay 2 supuestos, se recogen en los arts. 72 y 89 de la Ley General Tributaria.

    Art. 72, recoge un supuesto de sucesión en la titularidad de explotaciones económicas refiriéndose en principio a la transmisión inter vivos de empresas en las que el adquirente asume la posición deudora que tenía el titular en el momento de la transmisión.

    Esta hipótesis no contempla un supuesto de transmisión de la deuda, sino de responsabilidad tributaria, y ello ya que el primer titular que vende la empresa no desaparece como obligado tributario (Art. 13 del reglamento).

    Este art. establece que la responsabilidad del adquirente no releva al transmitente de su obligación de pago, sino que ambos quedan solidariamente obligados.

    El art. 72.2 establece que el adquirente puede solicitar un certificado a la Administración tributaria de todas las deudas y responsabilidades tributarias que tiene la empresa a fin de conocer su situación antes de comprar la empresa. Caben 2 posibilidades:

  • Que el nuevo titular haya solicitado información y reciba una contestación negativa de que no existen deudas o bien que no recibe contestación alguna en el plazo de 2 meses. En este 1er supuesto el adquirente queda exento de responsabilidad.

  • Que el adquirente no haya usado este derecho de información o bien que solicite información y en ambos casos existan deudas tributarias, en este caso el nuevo titular va a ser deudor, pero el principal obligado, es decir, el transmitente, no desaparece de la relación jurídico tributaria.

  • Art. 89.4 de la Ley General Tributaria. Este art. se refiere a la sucesión de los socios en las deudas tributarias de sociedades disueltas y liquidadas, aquí si hay transmisión inter vivos de la deuda tributaria, aquí sí desaparece el deudor (empresa) y se coloca otro deudor en su lugar (socios).

    Los socios en este supuesto deberían hacer frente al pago de la deuda tributaria, estableciéndose entre los mismos una solidaridad limitada, quiere decir que si bien la Administración puede dirigirse indistintamente a cualquiera de ellos para exigir la totalidad de la deuda tributaria, éstos no responden ilimitadamente con todo su patrimonio, sino que responden hasta el límite de la cuota de liquidación que se hubiere adjudicado, por ello hablamos de solidaridad limitada.

    10. Traslación jurídica de la cuota

    y repercusión jurídica.

    La traslación jurídica de la cuota es un derecho y un deber establecido por la ley para que determinados contribuyentes trasladen o repercutan lo efectivamente satisfecho como impuesto sobre un tercero ajeno a la relación jurídico tributaria (sobre la imposición indirecta).

    El contribuyente en el IVA será el empresario. Realiza el hecho imponible.

    NOTAS características

  • La repercusión jurídica opera siempre por imperativo legal, es la ley la que establece el deber de trasladar lo satisfecho a título de impuesto a una 3ª persona.

  • Lo que se traslada es la cuota tributaria, es decir, el resultado de aplicar el tipo de gravamen a la base liquidable.

  • El sujeto que está facultado para trasladar, es el sujeto pasivo que ha cumplido con las prestaciones materiales y formales que integran la obligación tributaria.

  • La traslación se efectúa fuera del ámbito de la obligación tributaria, es decir, no existe ninguna relación jurídica que vincule al sujeto activo de la obligación con el sujeto obligado a sufrir el traslado de la cuota. (esta es una obligación extratributaria).

  • 11. La retención tributaria.

    La retención tributaria es un mecanismo jurídico tributario en virtud del cual determinadas personas señaladas en la ley, están obligadas a detraer una suma de dinero con ocasión de los pagos que realizan a otros sujetos contribuyentes, cantidades que además deben ingresar en el tesoro. De este mecanismo se derivan 2 tipos de relaciones jurídicas claramente diferenciadas:

  • La 1ª es la que se establece entre quien paga los redimientos, es decir, retenedor y el perceptor de los mismos, es decir, al que se le retiene que en su día será el contribuyente.

  • La 2ª es la que se establece entre el retenedor que efectúa el correspondiente ingreso en el tesoro, y la Administración tributaria, como acreedora de las cantidades objeto de retención.

  • Retenedor Retenedor deudor

    Retención Retención

    Contribuyente Hacienda Pública acreedora

    Podemos hablar de retención directa e indirecta, según que el retenedor y el acreedor objeto de la retención coincidan o no:

    • Si coinciden hablamos de retención directa.

    • Si no coinciden hablamos de retención indirecta.

    En cualquier caso las cantidades retenidas se consideran pagos a cuenta de la prestación tributaria definitiva que el sujeto pasivo debe ingresar en hacienda y cuya cuantía no está determinada en el momento de la retención.

    NATURALEZA JURÍDICA DEL RETENEDOR.

    En la actualidad las retenciones, o el deber de retener, se considera como un deber de colaboración de determinados sujetos con la Administración tributaria, a diferencia de lo que sucedía hasta 1.978, que el retenedor se llamaba sustituto.

    FUNCIONES QUE CUMPLE LA FUNCIÓN TRIBUTARIA.

    Desde el punto de vista de los contribuyentes la retención evita problemas de liquidez a la hora de satisfacer el impuesto, facilitándose el cumplimiento de las obligaciones tributarias.

    Para la Hacienda Pública la retención facilita las tareas de recaudación además supone una reducción de los costes en la gestión tributaria. Además el mecanismo de la retención es un instrumento útil de política económica.

    RÉGIMEN JURÍDICO DE LA RETENCIÓN TRIBUTARIA.

    Cuando se produce el devengo (nacimiento de la obligación de retener), las retenciones son obligaciones de devengo instantáneo, es decir, que la obligación de retener se efectúa cada vez que se hace el pago de rentas sujetas.

    La retención es una obligación de declaración trimestral (a la Hacienda Pública).

    El sujeto pasivo de la obligación de retener es el retenedor, es decir, aquella persona física, jurídica, sociedades, empresarios individuales que satisfacen rendimientos del Trabajo o del capital mobiliario, a su vez el retenedor es el sujeto activo de la retención en la obligación extratributaria que tiene lugar entre el pagador de los rendimientos y el perceptor de los mismos.

    ¿QUÉ CANTIDADES SE VAN A RETENER?

    La cuantía de la retención va a ser diferente según la clase de rendimiento que se trate. En particular en los rendimientos que se obtienen del trabajo personal, este porcentaje se determina en función de 2 elementos:

    • La cuantía anual bruta de los rendimientos.

    • Las circunstancias familiares del perceptor de los mismos.

    ¿CUÁLES SON LOS EFECTOS DE LA RETENCIÓN?

    De la retención surgen para el retenedor la obligación de declarar e ingresar las cantidades objeto de retención y esta obligación es de carácter trimestral.

    El contribuyente tiene también el deber de soportar dicha retención, teniendo en cuenta que las cantidades retenidas son pagos a cuenta de la liquidación del tributo que se practique respecto a todo el ejercicio.

    En los supuestos en que se produce retención, el contribuyente sólo responde de la llamada cuota diferencial. Junto a este término de retención, también se habla de aquellos supuestos en que los sujetos tienen que efectuar los ingresos a cuenta, los ingresos a cuenta se efectúan en aquellos supuestos en que los rendimientos que hubieran debido ser efecto de retención se satisfacen en especie.

    Los pagos fraccionados, se habla de pagos fraccionados para referirnos al deber que se impone a empresarios y profesionales para que con cierta periodicidad a lo largo del periodo impositivo, ingresen una parte de los rendimientos derivados de sus actividades económicas.

    TEMA 8. LA CUANTIFICACIÓN DE LA DEUDA TRIBUTARIA.

    1. LA CUANTIFICACIÓN DE LA DEUDA TRIBUTARIA.

    Cuantificar la obligación tributaria, es determinar la cantidad que hay que pagar en concepto de tributo. Para ello hay 2 formas:

  • La obligación tributaria se puede determinar de forma directa. Ello sucede en aquellos supuestos en que la ley fija de forma exacta la cantidad a pagar al ente público a título de tributo. Esto sucede en los llamados tributos fijos o de cuota fija. (tasa de recogida de basuras, tasa por expedir un título académico).

  • La obligación tributaria se puede determinar de forma indirecta. Cuando la ley indica la manera o el procedimiento de cuantificación. No señala una cantidad fija (IRPF), sucede en casi todos los tributos.

  • Estos son tributos variables o de cuota variable. La cantidad a pagar depende de las circunstancias del hecho imponible.

    A esta clasificación de fijos y variables, se refiere el art. 55 de la LGT.

  • Tributos mixtos. Son aquellos en que una parte de la prestación aparece fijada directamente por la ley y otra se establece según los criterios fijados en la misma.

  • 2. La base tributaria: base imponible y base liquidable.

    En los tributos variables, la cuantificación de la obligación tributaria se realiza en función de 2 elementos:

  • La base tributaria.

  • El tipo de gravamen.

  • La base tributaria. Hay 2 tipos:

    • La base imponible. Es un parámetro para cuantificar las obligaciones tributarias de estos tributos variables, pero que no está expresamente definido en la LGT.

    Notas características de la base imponible.

  • La base imponible ha de ser siempre establecida por ley. (materia reservada a ley).

  • La base imponible trata de medir económicamente el hecho imponible, que manifiesta una determinada capacidad económica.

  • La base imponible debe ser siempre un mecanismo adecuado para determinar la cuantía en que se concreta la obligación tributaria.

  • Podríamos definir la base imponible como aquella magnitud establecida por ley que cuantifica aquellos aspectos del hecho imponible capaces de determinar el grado de capacidad económica de cada sujeto pasivo.

    • La base liquidable. El concepto de base liquidable está definido en el art. 53 de la LGT y se define de una forma residual, se dice que la base liquidable es el resultado de practicar en la base imponible las reducciones establecidas en la ley. No en todos los tributos se establecen reducciones, por tanto la base liquidable no se aplica a todos los tributos.

    3. REGÍMENES DE PARTICIPACIÓN DE BASES IMPONIBLES.

    A los regímenes de participación de bases imponibles, se refiere el art. 47 de la LGT.

    MÉTODOS PARA LA DETERMINACIÓN DE BASES IMPONIBLES.

    Los métodos son aquellos instrumentos que permiten la valoración, medición o evaluación de la base imponible, hay 2 métodos:

  • Los métodos directos. Son aquellos que implican una valoración concreta y exacta de los elementos que integran el hecho imponible realizado por el contribuyente.

  • Los métodos objetivos. Expresan un valor aproximado, presunto o estimativo de la riqueza objeto de gravamen.

  • Razones por la que se acuden a establecer métodos objetivos.

  • La complejidad que puede suponer aplicar métodos directos. Los métodos directos se basan esencialmente en declaraciones de los contribuyentes, con múltiples datos que deben ser comprobados por la administración y cuando la administración no cuenta con medios personales y materiales para comprar estos datos puede acudir a los métodos objetivos.

  • Razones de carácter técnico. Es el caso de comerciantes o profesionales a los que no se puede obligar a llevar una contabilidad detallada de sus operaciones por el coste económico, de forma que es muy difícil conocer con exactitud sus verdaderos ingresos, en estos casos la estimación objetiva pretende simplicar el proceso de cuantificación del tributo.

  • Razones de eficacia para controlar o reducir el fraude fiscal. Debido a la facilidad de comprobación por parte de la administración de las variables empleadas en los métodos objetivos.

  • MEDIOS PARA LA DETERMINACIÓN DE BASES IMPONIBLES.

    Los medios hacen referencia a elementos materiales de carácter instrumental que se emplean para hallar la base imponible y se fijan en cada tributo. Se consideran medios de determinación de bases: Las declaraciones de los sujetos pasivos, documentos, libros contables, facturas, precios de mercado, etc.

    RÉGIMEN PARA LA DETERMINACIÓN DE LA BASE IMPONIBLE.

    El término regímenes hace referencia al conjunto de normas jurídicas que en cada tributo concretan y regulan tanto los medios como los métodos que han de utilizarse para la determinación de la base imponible, hay 3 tipos de regímenes para la determinación de la base imponible:

    • Régimen de estimación directa.

    • Régimen de estimación objetiva.

    • Régimen de estimación indirecta.

    • Régimen de estimación directa. Es el mecanismo normal de determinación de bases imponibles y con ello quiero decir que en aquellos supuestos en que la ley no establezca el régimen a aplicar, prevalecerá siempre el régimen de estimación directa. A este régimen se refiere el art. 48 de la LGT.

    Este régimen de estimación directa es el que más adecuadamente mide los bienes imponibles, mediante este régimen se intenta evaluar de forma exacta los índices de capacidad económica que se quieren gravar en cada tributo.

    Se van a tener en cuenta en este régimen todo tipo de documentos, declaraciones y datos de los contribuyentes a través de los cuales se llega a un conocimiento exacto de su capacidad económica.

    • Régimen de estimación objetiva. Se establece como alternativa al régimen de estimación directa en los casos expresamente previstos en la ley, a este régimen se refiere el art. 49 de la LGT del que se deriva su carácter voluntario u opcional, opción que se manifiesta en la renuncia expresa de los sujetos pasivos a los que la ley determine aplicarle el mismo.

    En este régimen de estimación objetiva aplicable al IRPF, y en concreto a los rendimientos de actividades económicas, el cálculo de la base imponible se efectúa mediante la utilización de signos, índices o módulos, renunciándose por tanto a la determinación exacta de la base imponible de cada contribuyente. Este régimen de estimación objetiva tiene la ventaja de que las obligaciones formales son menos estrictas que en las exigibles en el régimen de estimación directa.

    • Régimen de estimación indirecta. La aplicación de los tributos exige en la actualidad la colaboración de los contribuyentes con la administración. El régimen de estimación indirecta es un régimen subsidiario que sólo se aplica en aquellos casos en que se hace imposible la fijación de bases por el método ordinario, a este régimen se refiere el art. 50 de la LGT, habla de 4 supuestos en los cuales se va a aplicar el régimen de estimación indirecta:

  • Cuando el deudor del tributo ofrezca resistencia, excusa o negativa a la actuación inspectora de la administración.

  • Cuando se produzca un incumplimiento sustancial de los deberes contables de los sujetos pasivos.

  • Cuando no se presenten declaraciones o las que se presentan son inexactas, falsas o defectuosas.

  • Cuando por causa de fuerza mayor desaparezcan los libros y registros contables o los justificantes anotados en los mismos.

  • La mera realización de alguno de estos supuestos, no legitima sin más a la administración para acudir a la estimación indirecta, este es un régimen excepcional, por lo que para que proceda su aplicación se requerirá bien una determinada conducta del contribuyente que impida determinar su base imponible por otros medios. Los medios que se utilizan para aplicar este régimen se recogen en el art. 50, hay 2 tipos de medios:

  • Medios referidos a la realidad del contribuyente (declaraciones presentadas, libros contables aunque sean erróneos o cualquier elemento que acredite la existencia de ingresos, ventas o costes).

  • Aquellos medios tendentes a establecer una comparación entre el sujeto pasivo y otro contribuyente (rendimientos medios de una determinada actividad económica, el margen comercial habitual de un sector económico).

  • 4. TIPOS DE GRAVAMEN.

    El tipo de gravamen es aquella magnitud elegida como base cuya porción corresponde al estado o al ente público acreedor del tributo.

    NOTAS CARACTERÍSTICAS.

  • El tipo de gravamen es un elemento de cuantificación, característico de los tributos de cuota variable.

  • El tipo de gravamen sirve para medir una porción de la base imponible.

  • La porción de base deducida a través de la aplicación del tipo, expresa la participación de la hacienda pública en la riqueza que se somete a tributación.

  • TIPOS DE GRAVAMEN. Se distinguen 2 modalidades:

    • A veces la ley fija una cantidad a pagar por cada grado o escalón de la base tributaria, es el caso de las letras de cambio.

    • Otras veces la ley fija una cantidad a pagar en un porcentaje de la base imponible, a este tipo de gravamen que son porcentajes, se les llama alícuotas y a ellos ser refiere el art. 54 de la LGT.

    HAY 3 TIPOS DE ALÍCUOTAS:

    • Los progresivos.

    • Los proporcionales.

    • Los regresivos.

    • Los progresivos. Son aquellos que aumentan a medida que aumenta la base imponible de acuerdo con los grados fijados en la ley.

    Ejemplo:

    Base Imponible Tipo de Gravamen

    De 0 a 1 millones 10

    De 1 a 2 millones 15

    De 2 a 3 millones 20

    La progresividad puede ser de 2 tipos:

  • Continua. Si una vez determinada la base imponible el tipo de gravamen que corresponda se aplica a toda ella para determinar la cuota tributaria.

  • Ejemplo: B.I. 2'5 m. 20% = 500.000

  • Escalonada. Es aquella en que la base imponible está dividida en tramos o escalones a cada uno de los cuales se aplica el tipo que corresponda, siendo la cuota tributaria la suma de las distintas cuotas obtenidas para cada tramo o escalón de la tarifa.

  • Ejemplo:

    Base Imponible Tipo de Gravamen

    De 0 a 1 millones 10

    De 1 a 2 millones 15

    De 2 a 3 millones 20

    B.I. 2'5 m. 1 m 10% = 100.000

    1 m 15% = 150.000

    0,5 m 20% = 100.000

    350.000

    Esta progresión por escalones se establece para evitar el error de salto. El error de salto se produce cuando a un aumento de la base imponible al aplicar el tipo de gravamen que corresponda, se produce un incremento de la cuota superior al de la base.

    Ejemplo:

    Progresión continua.

    B.I. 2 m. 15% = 300.000

    B.I. 2.005.000 m. 20% = 401.000 Error de salto

    Incremento de la B.I. de 5.000 Incremento de la C.T. en 101.000

    Progresión por escalones

    B.I. 2 m. 1 m 10% = 100.000

    1 m 15% = 150.000

    250.000

    B.I. 2.005.000 m. 1 m 10% = 100.000

    1 m 15% = 150.000

    5.000 20% = 1.000

    251.000

    En nuestro sistema tributario en la mayoría de los impuestos se utiliza la progresión escalonada. Para los supuestos de error de salto en los impuestos de progresión continua, el art. 56 de la LGT, establece de forma expresa que en estos casos deberá reducirse de oficio la cuota tributaria en porción que exceda del incremento de la base imponible.

    Los alícuotas progresivos, se consideran los más justos, ya que mediante ellos se hace efectivo el principio de igualdad tributaria.

    • Los proporcionales. Son aquellos que consisten en un porcentaje fijo o único, es decir, el tipo de gravamen será siempre el mismo independientemente del valor de la base imponible. En estos tipos de gravamen las cuotas tributarias aumentarán también a medida que lo hace la base imponible, pero en una progresión constante a diferencia de los tipos progresivos en que la cuota aumenta en una cantidad más que proporcional en relación a la base imponible.

    • Los regresivos (es lo contrario a lo progresivo). Son aquellos que disminuyen a medida que aumenta la base imponible y a su vez pueden ser continuos o escalonados. Estos tipos de gravamen están desterrados de los sistemas tributarios ya que son contrarios al principio de capacidad económica.

    5. LA DEUDA TRIBUTARIA.

    ¿QUÉ ES LA DEUDA TRIBUTARIA?.

    En el art. 58 de la LGT se hace un análisis descriptivo de los distintos elementos de la deuda tributaria.

    El concepto de la deuda tributaria podemos entenderlo en 2 sentidos:

  • Sentido estricto. La deuda tributaria se identificaría con la cuota tributaria, es decir, la cantidad de dinero que constituye la prestación de la obligación tributaria principal, así como con las retenciones, ingresos a cuenta y pagos fraccionados.

  • Sentido amplio. La deuda tributaria estaría constituida además de por la cuota tributaria y las obligaciones a cuenta, por otras prestaciones accesorias a que se refiere el art. 58.2, es decir, por los recargos legales, recargos del art. 61.3, intereses de demora, recargo de apremio y las sanciones.

  • CONTENIDO DE LA DEUDA TRIBUTARIA.

    El primer elemento de la deuda tributaria es la cuota tributaria. La cuota tributaria es la cantidad de dinero que constituye la prestación de la obligación tributaria principal. La cuota tributaria se define en el art. 55 de la LGT. Hay 2 tipos de cuotas tributarias:

  • Cuota íntegra. Es el resultado de aplicar a la base imponible y en su caso a la base liquidable, el tipo de gravamen.

  • Cuota líquida. Es lo que queda de la cuota íntegra tras practicar determinadas deducciones establecidas en la ley.

  • Art. 58.2. Se trata de los recargos exigibles legalmente sobre bases imponibles o cuotas tributarias. Este tipo de recargos legales, es una forma de crear tributos, se trata en definitiva de sobreimpuestos, ya que son impuestos que recaen sobre otros impuestos que previamente existen y no alteran la naturaleza del mismo. Esto sólo se puede hacer en casos expresamente previstos en la ley.

  • El art. 58.2 también se refiere a otro tipo de recargo del art. 61.3. Se trata de recargos referidos a declaraciones o autoliquidaciones extemporáneas realizadas de forma voluntaria por el sujeto pasivo, es decir, sin que haya requerimiento por parte de la Administración tributaria. El art. 61.3 de la LGT establece:

  • Si el retraso en el pago es inferior a 3, 6 o 12 meses se va a establecer junto a la cuota tributaria un recargo del 5, 10, 15 % en estos supuestos no son exigibles intereses de demora y tampoco se exigen sanciones.

  • Si el retraso en el pago es superior 12 meses se va a establecer junto a la cuota tributaria un recargo del 20 % en estos supuestos son exigibles intereses de demora y no se exigen sanciones

  • 3,6,12 5,10,15 % NO ID y NO SANC.

    Art. 61.3

    > 12 20 % ID y NO SANC.

  • El art. 58.2 también se refiere a los intereses de demora. En las deudas tributarias se incurre en mora devengándose el correspondiente interés, sin necesidad de una actuación administrativa que requiera el cumplimiento de la obligación, a esto se refiere el art. 36 de la Ley General Presupuestaria. En este art. se establece que el interés de demora se adeuda a la Hacienda Pública de manera automática al vencimiento de las deudas tributarias, al día siguiente de finalizado el periodo voluntario de pago ya se van a devengar intereses de demora.

  • ¿En qué supuestos se devengan intereses de demora?.

    • Supuesto general, falta de ingreso en periodo voluntario.

    • El aplazamiento o fraccionamiento del pago de las deudas tributarias.

    • Cuando se suspenda la ejecución de una acto tributario mediante la interposición de recursos por parte del sujeto pasivo.

    • Los supuestos de expedientes de fraude de ley.

    ¿Cuál es el intereses de demora?

    El intereses de demora va a ser el interés legal del dinero vigente en el periodo impositivo, incrementado en un 25 %, salvo que la ley de presupuestos establezca un interés diferente.

  • El recargo de apremio, se establece cuando la Administración inicia la recaudación de un tributo en vía de apremio contra el contribuyente por haber transcurrido el periodo voluntario de pago, esta vía de apremio es un procedimiento ejecutivo destinado a hacer efectivo el pago del crédito tributario dirigiéndose para ello la Administración contra el patrimonio del deudor que ha incumplido la obligación. El recargo de apremio va a consistir generalmente en un 20% de la cuota tributaria, se exige con independencia de los intereses de demora.

  • Las sanciones pecuniarias. Se imponen cuando el sujeto pasivo comete una infracción tributaria y a ellas se refieren los arts. 77 y siguientes de la Ley General Tributaria.

  • TEMA 9. EXTINCIÓN Y GARANTÍAS DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA.

    2. EL PAGO.

    La forma general de cumplimiento de las obligaciones no es otra que el pago.

    ¿Qué sujetos tienen la función recaudatoria en materia tributaria?

    El sujeto legitimado para recaudar es la Administración tributaria, dado que es el sujeto que asume la posición acreedora de la relación jurídico-tributaria, sin embargo también puede estar legitimado para el cobro los bancos y cajas de ahorro, son entidades colaboradoras que son quien en realidad reciben los pagos.

    ¿Quién es el sujeto que tiene que pagar las deudas tributarias?

    Los sujetos pasivos y demás obligados tributarios, los contribuyentes, sustitutos, responsables, retenedores. Art. 36 de la Ley General Tributaria.

    ¿Objeto del pago?

    Es la prestación tributaria, que está constituida por una suma de dinero, de acuerdo con lo previsto en la ley. El pago se puede efectuar de 2 formas:

    • Entrega en efectivo de una suma de dinero (cheque, transferencia bancaria).

    • Efectos timbrados.

    También es posible efectuar el pago en especie, cuando la ley de un tributo así lo establezca. Arts. 59 a 63 de la Ley General Tributaria, regulan el pago.

    3. LA PRESCRIPCIÓN.

    Junto al pago está la prescripción. La prescripción se regula en los arts. 64 a 67 de la Ley General Tributaria.

    ¿Qué es lo que prescribe en derecho tributario?

    Artículo 64 de la Ley General Tributaria.

    Prescribirán a los 4 años los siguientes derechos y acciones:

  • El derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación. (Potestad liquidadora).

  • La acción para exigir el pago de las deudas tributarias liquidadas. (Potestad recaudadora).

  • La acción para imponer sanciones tributarias. (Potestad sancionadora).

  • El derecho a la devolución de ingresos indebidos.

  • ¿En que momento se inicia el cómputo?

    Artículo 65 de la Ley General Tributaria.

    • En la potestad liquidadora, el plazo de prescripción comienza desde el día en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración.

    • En la potestad recaudadora, el plazo de prescripción comienza desde que finalice el plazo de pago en período voluntario.

    • En la potestad sancionadora, se empieza a contar desde el momento en que se cometiera la infracción tributaria.

    • El derecho a la devolución de ingresos indebidos, se empieza a computar desde el día en que se realizó el ingreso indebido.

    La interrupción de la prescripción.

    Artículo 66 de la Ley General Tributaria.

    Las causas de interrupción son un impedimento para la prescripción y su efecto es reabrir el cómputo del plazo de la misma.

    El art. 66 de la Ley General Tributaria establece 3 causas de interrupción cuando la prescripción juega a favor del sujeto pasivo. Causas:

    • Cualquier acción administrativa, con conocimiento del sujeto pasivo, tendente a ejercer las 3 potestades susceptibles de prescripción. Hay que hacer 2 precisiones:

  • No basta con que se efectúe la actuación administrativa, sino que es necesario que sea notificada al sujeto pasivo antes de que haya finalizado el periodo de prescripción.

  • La actividad de la Administración no puede constituir un simple pretexto para interrumpir la prescripción sino que sus actos deben iniciar o proseguir los respectivos procedimientos.

    • Por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase. No sólo los que pueda presentar la Administración sino también los que pueda presentar el sujeto pasivo.

    • Por cualquier actuación del sujeto pasivo conducente al pago o liquidación de la deuda.

    Respecto al derecho a la devolución de ingresos indebidos, el cómputo del plazo se interrumpirá por cualquier acto fehaciente del sujeto pasivo que pretenda la devolución del ingreso indebido o que se le reconozca su derecho.

    Artículo 67 de la Ley General Tributaria.

    La prescripción se aplicará de oficio, sin necesidad de acto alguno por parte de quien pretenda beneficiarse de ella.

    4. LA COMPENSACIÓN.

    Art. 68 de la Ley General Tributaria. Establece que las deudas tributarias pueden extinguirse total o parcialmente por compensación.

    Para que sea posible la compensación se requiere un acto administrativo firme en el que se reconozco o determine el crédito a favor del sujeto pasivo, el sujeto pasivo es acreedor respecto a la Administración.

    El crédito del sujeto pasivo podrá consistir:

    • Bien en el derecho de devolución de un ingreso indebido.

    • Bien en un exceso de ingreso a cuenta sobre el definitivo, porque las retenciones son superiores a la cuota líquida.

    • Bien en un beneficio fiscal no hecho efectivo por la Administración.

    Para que las deudas se puedan extinguir por compensación es necesaria que sean deudas vencidas, líquidas y exigibles.

    Hay 3 tipos de compensación:

  • La compensación de oficio. Son competentes los delegados de Hacienda, que la practicarán una vez transcurrido el periodo voluntario de pago en cuyo caso la deuda estará incrementada con el recargo de apremio.

  • La compensación puede operar a instancia del obligado al pago, debiendo solicitarse por el sujeto pasivo dentro del plazo del período de ingreso voluntario.

  • La compensación automática. Se produce cuando una liquidación se sustituye por otra, compensando esta última con lo liquidado por la anterior.

  • 5. La condonación.

    El Art. 69 de la Ley General Tributaria, reconoce la posibilidad de que la Administración remita las deudas tributarias, en los casos absolutamente necesarios y siempre junto a las necesarias garantías.

    6. La insolvencia probada del deudor.

    El hecho de que un sujeto pasivo sea declarado insolvente, no es una forma de extinción de las obligaciones tributarias. Lo que extingue la deuda no es la insolvencia sino la prescripción.

    7. Otros modos de extinción: la Confusión y la Novación.

    Tampoco es una forma de extinguir las obligaciones, la confusión, es decir que una misma persona sea deudora y acreedora.

    Tampoco es una forma de extinguir las obligaciones, la novación, novación quiere decir que se crea una nueva obligación que reemplaza a una anterior, esto no es posible en derecho tributario.

    8. Garantías del crédito tributario.

    Las garantías del crédito tributario, su finalidad es la de garantizar el cumplimiento de la obligación tributaria.

    Las garantías del crédito tributario, se pueden clasificar en:

  • Garantías generales, aplicables a todas las obligaciones.

  • El art. 1.911 del Código Civil establece: “Del cumplimiento de las obligaciones responde el deudor con todos sus bienes, presentes y futuros”.

  • Garantías personales. Las garantías personales pueden ser:

  • Los sustitutos tributarios.

  • Los responsables tributarios.

  • La solidaridad tributaria pasiva.

  • Garantías Reales. Las garantías reales pueden ser:

  • Derecho de prelación.

  • Hipoteca legal tácita.

  • Hipoteca especial.

  • Derecho de afección.

  • Derecho de retención.

  • Garantías cautelares. Las garantías cautelares pueden ser:

  • La anotación preventiva de embargo.

  • El embargo preventivo de bienes, la práctica de liquidaciones cautelares.

  • Afianzamiento en caso de aplazamiento o fraccionamiento de la deuda tributaria.

  • Retención de devoluciones.

  • Saberse este art. 31.1 perfectamente.

    Pregunta de examen: Diferencia entre la responsabilidad solidaria y la responsabilidad subsidiaria.

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